Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 лютого 2019 року

Київ

справа №811/748/14

касаційне провадження №К/9901/7232/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 (суддя Жук Р.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.03.2015 (головуючий суддя - Поплавський В.Ю., судді: Сафронова С.В., Чепурнов Д.В.) у справі № П/811/748/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вікторія-Феліз» до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вікторія-Феліз» звернулось до суду з адміністративним позовом до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.02.2014:

№0000242206 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 648856грн., в тому числі: 513115грн. основного платежу та 135741грн. штрафних (фінансових) санкцій;

№0000252206 про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість у сумі 1723 грн.;

№0000262206 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальній сумі 19189грн., в тому числі: 17637грн. основного платежу та 1552грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Кіровоградський окружний адміністративний суд ухвалою від 23.05.2014 виділив в окреме провадження позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.02.2014 №0000242206 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 85569грн., в тому числі: 60000грн. основного платежу та 25569грн. штрафних (фінансових) санкцій, нарахування яких стосувалося допущення позивачем порушень пункту 187.7 статті 187, пункту 188.1 статті 188, абзацу 5 пункту 50.1 статті 50 та пункту 120.2 статті 120 Податкового кодексу України.

Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 23.05.2014 позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення від 26.02.2014 № 0000242206 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 563287 грн., в тому числі: в сумі 453115грн. за основним платежем та в сумі 110172 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 26.02.2014 № 0000252206 та № 0000262206 у повному обсязі.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 26.03.2015 залишив постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 без змін.

Кіровоградська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.03.2015 та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування своїх вимог податковий орган посилається на порушення судами норм матеріального права, зокрема, пунктів 138.2, 138.4, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Вікторія-Феліз» з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 по 31.12.2012 та перевірки з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт від 12.02.2014 №34/11-23-22-06/31146326.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.02.2014:

№0000242206 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 648856грн., в тому числі: 513115грн. основного платежу та 135741грн. штрафних (фінансових) санкцій;

№0000252206 про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість у сумі 1723 грн.;

№0000262206 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальній сумі 19189грн., в тому числі: 17637грн. основного платежу та 1552грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Предметом позову в цій справі є податкове повідомлення - рішення від 26.02.2014 № 0000242206 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 563287 грн., в тому числі: в сумі 453115грн. за основним платежем та в сумі 110172 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкові повідомлення-рішення від 26.02.2014 № 0000252206 та № 0000262206.

Підставою для прийняття податковим органом вказаних актів індивідуальної дії в частині, що оскаржується, слугували встановлені актом перевірки висновки про вчинення позивачем порушень вимог пунктів 138.2, 138.4, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку за наслідками господарських операцій з придбання активів, які не мали реального характеру.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що фактичне здійснення господарських операцій у межах господарської діяльності позивача підтверджується первинними документами.

За правилами пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість, мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового (грошового) зобов'язання на підставі таких операцій.

При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних послуг.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Як вбачається з акту перевірки, вчинення Товариством з обмеженою відповідальністю «Вікторія-Феліз» порушень податкового законодавства, які слугували підставою для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, відповідач пов'язував із неправомірним формуванням витрат та податкового кредиту за господарськими операціями позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ріне», Товариством з обмеженою відповідальністю «Спецмонтаж СВ», Товариством з обмеженою відповідальністю «БК Палаццо», Приватним підприємством «Техавторесурс», Товариством з обмеженою відповідальністю «БАЯРД-К», Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1, Товариством з обмеженою відповідальністю «Промобладнення», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сокол», Товариством з обмеженою відповідальністю «МКУ», Приватним підприємством «Стройавтосервіс», Товариством з обмеженою відповідальністю «ТД «Система», Товариством з обмеженою відповідальністю «Укравтозапчастина», Товариством з обмеженою відповідальністю «АТЛ», Селянським фермерським господарством Сачука В.К., Товариством з обмеженою відповідальністю «Промагролізінг Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Олеко Тіс» (а.с. 61-62).

Разом з тим, в оспорюваних судових рішеннях судів попередніх інстанцій міститься лише оцінка правильності формування позивачем даних податкового обліку за господарськими операціями позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ріне», Товариством з обмеженою відповідальністю «Спецмонтаж СВ», Приватним підприємством «Техавторесурс», Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1, Товариством з обмеженою відповідальністю «БК Палаццо», Товариством з обмеженою відповідальністю «БАЯРД-К», Товариством з обмеженою відповідальністю «Промобладнення», Товариством з обмеженою відповідальністю «Олеко Тіс».

При цьому на виконання протокольної ухвали Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.01.2015 Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області надавався детальний розрахунок щодо нарахувань за податковими повідомленнями-рішеннями від 26.02.2014 №0000242206, №0000252206 та №0000262206 по кожному з контрагентів позивача згідно з актом перевірки (т. 6, а.с. 225-231).

Утім, дослідження такого розрахунку не знайшло свого відображення у рішенні суду апеляційної інстанції.

Судам необхідно було з'ясувати суть зафіксованих актом перевірки порушень позивачем податкового законодавства щодо операцій з кожним з контрагентів, обставини, якими податковий орган обґрунтовує власну позицію, суми нарахувань за кожним з епізодів та надати правову оцінку встановленим обставинам на підставі норм матеріального права, що врегульовують спірні відносини.

З метою дослідження фактичного придбання активів у межах господарської діяльності необхідно встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок постачання товарів/надання послуг, обсяги і зміст активів, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з'ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Разом з тим, в акті перевірки податковий орган посилався на фіктивність постачальників товарів, які мали господарські відносини з деякими задекларованими контрагентами позивача. У підтвердження таких обставин посилався на пояснення керівників таких підприємств, які заперечували свою участь у фінансово-господарській діяльності очолюваних юридичних осіб, та встановлені досудовими розслідуваннями факти.

Суди в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин справи не перевірили факт реального руху активів по всьому ланцюгу учасників схеми, не з'ясовано, ким і коли вироблялись придбані позивачем товари та чи вироблялись взагалі, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Крім того, в даному випадку необхідно дослідити також технічну можливість контрагентів позивача виконати спірні операції з поставки товарів/надання послуг з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), а також перевірити, якими силами та засобами виконувались спірні операції, хто виступав їх конкретними виконавцями тощо.

Таким чином, у даній справі висновки судів про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування даних податкового обліку є передчасними та зроблені без належного з'ясування фактичних обставин справи.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про наявність чи відсутність підстав для задоволення позову з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області задовольнити частково.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.03.2015 у справі № П/811/748/14 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк