Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"24" лютого 2015 р. м. Київ К/800/48561/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Голубєвої Г.К., Сіроша М.В., розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуФізичної особи-підприємця ОСОБА_1на постановуХерсонського окружного адміністративного суду від 27.09.2013 та ухвалуОдеського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2014 у справі №821/1316/13-а за позовомФізичної особи-підприємця ОСОБА_1доЦюрупинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області третя особаТовариство з обмеженою відповідальністю «Строй СИТИ»провизнання недійсним податкового повідомлення-рішення,- ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду із адміністративним позовом, у якому просив визнати недійсним податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Цюрупинському районі Херсонської області Державної податкової служби від 13.08.2012 №008514700 про збільшення зобов'язання по орендній платі на суму 78794,50 грн. та застосування штрафу в сумі 19698,63 грн.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 27.09.2013 у даній справі, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2014, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Третя особа заяву про приєднання до касаційної скарги позивача або заперечень на касаційну скаргу не надала.

З урахуванням відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 23.07.2004 фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 укладено із Цюрупинською міською радою договір оренди земельної ділянки несільськогосподарського призначення по АДРЕСА_1, в місті Цюрупинськ Херсонської області, відповідно до умов якого передана в оренду під розташування капітальних будівель ділянка площею 2,3779 га (в тому числі 0,1470 га під капітальною забудовою, 2,2309 га під проїздами, проходами та площадками), нормативна грошова оцінка складала 529000 грн. Термін дії договору 10 років з моменту його державної реєстрації. Пунктом 9 договору встановлений розмір орендної плати в розмірі 1,2 % їх нормативної грошової оцінки під будівлями та 0,5 % від проїздами, проходами та площадками. Загальна річна сума орендної плата складала 3449 грн. (з ПДВ), щомісячно по 287,44 грн.

10.05.2011 укладено договір купівлі-продажу між позивачем та ТОВ «Строй Сити» про продаж останньому цілісного майнового комплексу на земельній ділянці, що орендується позивачем за вищенаведеним договором, який, в свою чергу, з новим власником цілісного майнового комплексу не переукладався.

Судами також встановлено, що у перевіряємому періоді позивачем було задекларовано та розраховано суму орендної плати за земельні ділянки відповідно до пункту 9 договору, який сторонами договору не змінювався та не приводився у відповідність до вимог законодавства.

У зв'язку з чим, за 2010 рік позивачем задекларовано річну суму орендної плати в розмірі 6679,52 грн. (556,63 грн. щомісячно), виходячи з нормативної грошової оцінки ділянки, що становить 579818,44 грн. За 2011 рік позивачем задекларовано річну суму орендної плати в розмірі 4477,19 грн. (373,00 грн. щомісячно), виходячи з нормативної грошової оцінки ділянки, що становить 686653,48 грн.

В травні 2012 року відповідачем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка з питання повноти нарахування та сплати орендної плати за землю з фізичних осіб за 2010 та 2011 роки позивачем за період з 01.01.2010 по 31.12.2011, за результатами якої складено акт від 22.06.2012 №239/м/17-011/189601130 про порушення позивачем частини 1 статті 14, статті 19 Закону України «Про плату за землю», в результаті чого донараховано орендної плати за землю з фізичних осіб за 2010 рік у сумі 27446,68 грн.; пункту 286.2 статті 286, пунктів 288.4, 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, в результаті нараховано орендної плати за землю з фізичних осіб за 2011 рік у сумі 51347,82 грн.; та пункту 120.1 статті 120, пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано штрафні санкції за заниження сум податкових зобов'язань з орендної плати за землю з фізичних осіб за 2010 рік у сумі 6861,67 грн. та за 2011 рік у сумі 12836,96 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.08.2012 №008514700 про збільшення зобов'язання по орендній платі на суму 78794,50 грн. та застосування штрафу в сумі 19698,63 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що, оскільки у населеному пункті рішенням ради запроваджено нову нормативну грошову оцінку землі та в установленому порядку її оприлюднено, платники самостійно повинні звернутися до відповідного органу виконавчої влади з питань земельних ресурсів для отримання довідки (витягу) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, перерахувати суму податкового зобов'язання по земельному податку та орендній платі за земельні ділянки державної і комунальної власності та подати зазначену довідку з податковою звітністю до податкового органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки.

Судова колегія касаційної інстанції частково погоджується з позицією судів першої та апеляційної інстанцій, виходячи з наступного.

Зі змісту Земельного кодексу України та Закону України «Про оренду землі» (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин у 2010 році) убачається, що користування землею в Україні є платним. За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата.

Граничний розмір орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності встановлено Законом України «Про оренду землі» та є обов'язковим при укладанні відповідних договорів.

Відповідно до частини першої статті 21 цього ж Закону орендна плата - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Підставою нарахування земельного податку відповідно до статті 13 Закону України «Про плату за землю» є дані державного земельного кадастру, а орендної плати за земельну ділянку, яка перебуває у державній або комунальній власності,- договір оренди такої земельної ділянки.

Згідно з пунктом 8 частини 1 статті 14 Закону України «Про систему оподаткування», до загальнодержавних платежів належать такі податки і збори (обов'язкові платежі), як плата за землю (земельний податок, а також орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності).

Статтями 21 Закону України «Про оренду землі» та 8 Закону України «Про плату за землю» передбачено внесення змін у розмір орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності.

Разом із тим, статтею 30 Закону України «Про плату за землю» встановлено, що зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

При цьому статтею 654 Цивільного кодексу України передбачено, що зміна договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає зі звичаїв ділового обороту.

Відтак з огляду на вимоги вищенаведених норм, дійсно у 2010 році зміна розміру земельного податку згідно із Законом, відповідно і розмір орендної плати, є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками, однак зазначене не тягне автоматичні зміни орендної палати та, відповідно, донарахування податковим органом суми податкового зобов'язання з орендної плати із застосуванням штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням.

З таких підстав та приймаючи до уваги, що суди попередніх інстанцій повно і правильно встановили фактичні обставини справи, але відмовляючи у скасуванні спірного рішення в частині донарахування податковим органом грошового зобов'язання з орендної плати за землю за 2010 рік неправильно застосували норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення, тому воно, відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України, підлягає скасуванню в цій частині з прийняттям нового протилежного рішення.

У той же час слід погодитися з правильністю висновків судів першої та апеляційної інстанцій в частині законності донарахування податковим органом грошового зобов'язання з орендної плати за землю позивачу за 2011 рік.

З 1 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс, який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 Податкового кодексу України плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності. Отже, ПК визначив обов'язок й орендаря сплачувати земельний податок у формі орендної плати.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України). Подібне визначення міститься й у статті 21 Закону України «Про оренду землі».

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, в якій би формі не справлялась плата за землю (чи то у вигляді земельного податку, чи то у вигляді орендної плати), вона у відповідності до положень Податкового кодексу України залишається загальнодержавним податком.

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХIII Податкового кодексу України.

В свою чергу, норми статті 288 Податкового кодексу України містять вичерпні правила визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 Податкового кодексу України).

Пункт 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлює мінімальну та максимальну граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі. Диспозиція розглядуваної норми, також, чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру).

Отже, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, Податковий кодекс України вимагає, аби річний платіж був не менше трикратного розміру земельного податку.

Таким чином, норми Податкового кодексу України застосовують поняття річна сума платежу. А це поняття вже не є безпосередньо прив'язаним до змісту договору і не є тотожнім поняттю «орендна плата». Відтак, орендна плата може бути однією, а річна сума платежу - іншою. І пріоритет у такому разі варто надавати нормам Податкового кодексу України, які регулюють справляння податків і зборів, адже до них належить і орендна плата.

При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж передбачений положеннями Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Проаналізувавши наведені норми матеріального права, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про законність донарахування податковим органом грошового зобов'язання з орендної плати за землю за 2011 рік, оскільки з набранням чинності Податкового кодексу України річний розмір орендної плати, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати, що є підставою відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України для залишення ухвалених рішень судів попередніх інстанцій без змін в цій частині.

Дані висновки також узгоджуються з правовою позицією, викладеною Верховним Судом України в постановах від 11.06.2013 у справі № 21-443а12 та від 02.12.2014 у справі № 21-274а14.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 229, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

2. Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 27.09.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2014 скасувати в частині відмови у визнанні недійсним податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Цюрупинському районі Херсонської області Державної податкової служби від 13.08.2012 №008514700 про збільшення зобов'язання по орендній платі на суму 27446,68 грн. та застосування штрафу в сумі 6861,67 грн. та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити частково, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Цюрупинському районі Херсонської області Державної податкової служби від 13.08.2012 №008514700 про збільшення зобов'язання по орендній платі на суму 27446,68 грн. та застосування штрафу в сумі 6861,67 грн.

3. В решті постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 27.09.2013 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2014 залишити без змін.

4. Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя В.П.Юрченко Судді Г.К.Голубєва М.В.Сірош