Історія справи

Постанова ВАСУ від 03.06.2015 року у справі №2а-16638/10/2670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" червня 2015 р. м. Київ К/9991/71540/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.

розглянувши порядку письмового провадження касаційну скаргу Приватного підприємства «Корені»

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 лютого 2011 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2011 року

у справі № 2а-16638/10/2670

за позовом Приватного підприємства «Корені»

до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі міста Києва

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Приватне підприємство «Корені» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі міста Києва (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 листопада 2010 року № 0029971530/0, № 0029961530/0, № 0029951530/0.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 лютого 2011 року у задоволені позову було відмовлено.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2011 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 лютого 2011 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі ПП «Корені», посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 лютого 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2011 року і ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у Голосіївському районі м. Києва провела перевірку дотримання вимог податкового законодавства в частині своєчасності сплати узгоджених сум податкових зобов'язань ПП «Корені» за період з 01 травня 2009 року по 02 листопада 2010 року, за результатами якої був складений акт № 1639/15-30/23170041 року.

За висновками акта перевірки позивачем були порушені вимоги підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», в результаті чого порушено строки сплати узгоджених сум податкових зобов'язань по земельному податку (самостійно визначених платником у розрахунках (уточнюючих розрахунках) за 2009-2010 роки та визначених контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням від 13 серпня 2009 року № 0001072310/0 форми «Р»), із затримкою від 3 днів до 231 дня по 37 випадкам.

03 листопада 2010 року ДПІ у Голосіївському районі м. Києва на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0029971530/0, яким на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» за затримку на 30 календарних днів граничного строку сплати узгодженої суми податкового зобов'язання із земельного податку в розмірі 37457,43 грн. застосувала до ПП «Корені» штраф у розмірі 10 % в сумі 3745,75 грн.

03 листопада 2010 року ДПІ у Голосіївському районі м. Києва на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0029961530/0, яким на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» за затримку на 77 календарних днів граничного строку сплати узгодженої суми податкового зобов'язання із земельного податку в розмірі 37883,94 грн. застосувала до ПП «Корені» штраф у розмірі 20 % в сумі 7576,79 грн.

03 листопада 2010 року ДПІ у Голосіївському районі м. Києва на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0029951530/0, яким на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» за затримку на 231 календарних днів граничного строку сплати узгодженої суми податкового зобов'язання із земельного податку в розмірі 58076,60 грн. застосувала до ПП «Корені» штраф у розмірі 50 % в сумі 29038,35 грн.

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволені позовних вимог, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податковим орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції відповідно до положень підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», оскільки позивач повинен був сплачувати податкові зобов'язання у самостійно узгодженому розмірі щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, проте підприємство продовжувало сплачувався не в повному обсязі, з огляду на що податковий орган правомірно здійснював розподіл сплачених позивачем коштів на погашення податкового боргу та пені.

Однак, погодитись з такими висновками судів попередніх інстанцій колегія суддів не може, з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, 28 січня 2009 року ПП «Корені» подало до ДПІ у Голосіївському районі м. Києва податковий розрахунок земельного податку на 2009 рік (вх. №2074), згідно із яким щомісячна сума податкового зобов'язання становить 3871,77 грн. (з січня по листопад включно) та 3871,80 грн. (за грудень) (арк. справи 68-72, 83-87).

Згідно платіжних доручень № 75 від 16 лютого 2009 року, № 145 від 20 березня 2009 року, № 147 від 26 березня 2009 року, № 213 від 24 квітня 2009 року, № 214 від 24 квітня 2009 року, № 268 від 25 травня 2009 року та №350 від 25 червня 2009 року позивач своєчасно та в повному обсязі сплатив самостійно узгоджені податкові зобов'язання із земельного податку за січень-травень 2009 року (арк. справи 73-76).

22 червня 2009 року ПП «Корені» подало до ДПІ у Голосіївському районі м. Києва уточнюючий податковий розрахунок земельного податку на 2009 рік (вх. №129068), згідно із яким сума податкового зобов'язання, починаючи з квітня 2009 року, становить 11615,32 грн. щомісячно, у грудні 2009 року - 11615,30 грн. (арк. справи 34-38, 88-92).

При цьому, позивач продовжував сплачувати земельний податок у розмірі 3871,77 грн., що підтверджується платіжними дорученнями № 429від 28 липня 2009 року, № 487 від 28 серпня 2009 року, № 542 від 25 вересня 2009 року, № 544 від 28 вересня 2009 року, № 604 від 29 жовтня 2009 року, № 668 від 29 листопада 2009 року, № 723 від 29 грудня 2009 року, №35 від 29 січня 2010 року (арк. справи 16-23) за червень-грудень 2009 року, у зв'язку з чим у ПП «Корені» з червня 2009 року виникла недоїмка, розмір якої з кожним наступним звітним періодом збільшувався.

Крім цього, у серпні 2009 року ДПІ у Голосіївському районі м. Києва прийняла податкове повідомлення-рішення №0001072310/0 від 13серпня 2009 року, яким визначила ПП «Корені» податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: земельний податок у розмірі 37203,30 грн. (арк. справи 82).

Вказане податкове повідомлення-рішення позивачем не оскаржувалось, а визначене ним податкове зобов'язання було сплачене, що підтверджується платіжними дорученнями від 20 серпня 2009 року № 471, № 473, № 474, № 475 (арк. справи 123-125).

Разом з цим, сплачені позивачем суми в рахунок погашення самостійно узгоджених податкових зобов'язань із земельного податку, у тому числі і визначених вказаним вище податковим повідомленням-рішенням, зараховувалися податковим органом у рахунок погашення недоїмки попередніх періодів у порядку календарної черговості її виникнення (починаючи з червня 2009 року), що підтверджується даними облікової картки платника (арк. справи 103-118). При цьому, оскільки зобов'язання попередніх періодів погашалося різними частинами і поза межами граничних строків їх сплати, податковим органом автоматично нараховувалась пеня на суми такого погашення, яка також пропорційно погашалась із сум земельного податку наступних звітних періодів. Відповідні дати і суми погашеного боргу, а також кількість днів затримки зазначено у акті перевірки і співвідносяться із даними облікової картки платника.

29 січня 2010 року ПП «Корені» подало до ДПІ у Голосіївському районі м. Києва податковий розрахунок земельного податку на 2010 рік (вх. №5711), згідно із яким щомісячна сума податкового зобов'язання становить 5365,26 (з січння по листопад включно) та 5365,28 грн. (за грудень) (арк. справи 77-81).

Згідно платіжних доручень № 75 від 25 лютого 2010 року, № 144 від 30 березня 2010 року, № 216 від 29 квітня 2010 року, № 265 від 27 травня 2010 року, № 341 від 30 червня 2010 року, № 414 від 30 липня 2010 року, № 463 від 30 серпня 2010 року, № 514 від 29 вересня 2010 року, № 515 від 29 жовтня 2010 року (арк. справи 24-33) позивач сплатив самостійно узгоджені податкові зобов'язання за січень-вересень 2010 року.

19 квітня 2010 року ПП «Корені» подало до ДПІ у Голосіївському районі м. Києва уточнюючий податковий розрахунок земельного податку на 2009 рік (вх. №416680), згідно із яким щомісячна сума податкового зобов'язання починаючи з квітня 2009 року становить 3871,77 грн. (з квітня по листопад включно) та 3871,80 грн. (за грудень) (а.с. 42-45, 93-97), а загальний розмір податкового зобов'язання 2009 року зменшився на 69691,93 грн.

ДПІ у Голосіївському районі м. Києва проведела залік суми 69691,93 грн. (від'ємне значення) в рахунок зменшення наявного податкового боргу (недоїмки та пені) у порядку календарної черговості його виникнення, у зв'язку з чим автоматично нараховувалася пеня на суми такого погашення, що підтверджується даними облікової картки платника за 2010 рік (арк. справи 110-112).

При цьому, розмір недоїмки та пені не був погашений повністю, з огляду на що за рахунок сплати у подальшому позивачем земельного податку за звітні періоди 2010 року та по мірі надходження цих коштів, податковим органом пропорційно погашався податковий борг.

Згідно із пунктом 3 частини 1, частини 3 статті 9 Закону України «Про систему оподаткування» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платники податків і зборів (обов'язкових платежів) зобов'язані сплачувати належні суми податків і зборів (обов'язкових) платежів у встановлені законами терміни. Обов'язок юридичної особи щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) припиняється із сплатою податку, збору (обов'язкового платежу) або його скасуванням або списанням податкової заборгованості відповідно до Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом».

Виходячи із змісту підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), платник податків самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає у податковій декларації, та зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації.

Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкове зобов'язання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації. Зазначене податкове зобов'язання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.

У разі, коли платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов'язання протягом граничних строків, визначених цим Законом, такому платнику податку загрожує прогресуючий штраф (підпункт 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)), який залежить від кількості днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженої суми податкового зобов'язання.

Отже, для застосування штрафу, передбаченого підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», необхідна наявність двох підстав: 1) наявність узгодженої суми податкового зобов'язання; 2) сплата цієї узгодженої суми податкового зобов'язання при затримці на відповідну кількість календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженої суми податкового зобов'язання.

Ці факти мають бути належним чином встановлені податковим органом. Інших підстав для застосування штрафу не передбачено.

Як вбачається з матеріалів справи, самостійно узгоджені позивачем податкові зобов'язання сплачувались позивачем у строк, визначений Законом.

При цьому, колегія суддів вказує, що несплата позивачем земельного податку у розмірі, узгодженому згідно уточнюючого розрахунку, поданого позивачем 22 червня 2009 року (вх. №129068), не є підставою для застосування штрафу, передбаченого підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», оскільки розмір штрафу залежить від кількості днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженої суми податкового зобов'язання.

Як вбачається з матеріалів справи, сплачені позивачем суми податкових зобов'язань наступних звітних періодів зараховувались податковим органом у рахунок погашення недоїмки попередніх періодів у порядку календарної черговості її виникнення, а також на погашення пені, починаючи з червня 2009 року.

Пунктом 7.7 статті 7 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначений принцип рівності бюджетних інтересів. Установлено, що податковий борг погашається попередньо погашенню податкових зобов'язань, які не є податковим боргом, у порядку календарної черговості його виникнення, а в разі одночасного його виникнення за різними податками, зборами (обов'язковими платежами) - у рівних пропорціях.

Підпунктом 7.1.1 пункту 7.1 статті 7 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що джерелами самостійної сплати податкових зобов'язань або податкового боргу платника податку є будь-які власні кошти такого платника податку. Отже, грошовий платіж є єдиною формою сплати податкових зобов'язань і погашення податкового боргу.

Згідно з пунктом 6 статті 7 Закону України «Про Національний банк України» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) Національний банк України визначає систему, порядок і форми платежів.

Відповідно до пункту 1.7 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 21 січня 2004 року № 22 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), кошти з рахунків клієнтів банки списують лише за дорученнями власників цих рахунків (включаючи договірне списання коштів згідно з главою 6 цієї Інструкції) або на підставі платіжних вимог стягувачів у разі примусового списання коштів згідно з главою 5 цієї Інструкції. При цьому згідно з пунктом 3.8 зазначеної Інструкції реквізит «Призначення платежу» платіжного доручення заповнюється платником так, щоб надавати повну інформацію про платіж та документи, на підставі яких здійснюється перерахування коштів отримувачу. Повноту інформації визначає платник з урахуванням вимог законодавства України. Платник відповідає за дані, що зазначені в реквізиті платіжного доручення «Призначення платежу». Банк перевіряє заповнення цього реквізиту на відповідність установленим вимогам лише за зовнішніми ознаками.

Колегія суддів відзначає, що право визначати призначення платежу відповідно до чинного законодавства України належить виключно платнику.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), який є спеціальним законом з питань оподаткування і установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначено вичерпний перелік заходів, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу. Серед таких заходів немає зміни призначення платежу, самостійно визначеного платником податків.

Таким чином, у разі недотримання платником податків порядку погашення податкового боргу та виконання податкових зобов'язань, передбаченого пунктом 7.7 статті 7 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), податковий орган не наділений правом чи обов'язком змінювати призначення платежу, визначене платником податків.

Положеннями підпункту 16.3.3 пункту 16.3 статті 16 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що при частковому погашенні податкового боргу сума такої частки визначається з урахуванням пені, нарахованої на таку частку. Податковий борг, що погашається частково і сплачується разом зі сплатою пені, нарахованої відповідно до такої частки, єдиним платіжним документом, в якому суми такого податкового боргу та такої пені визначаються окремо. Платіжні документи, які не містять окремо виділену суму податкового боргу та суму пені, не приймаються до виконання. Якщо платник податків не сплачує пеню разом зі сплатою податкового боргу (його частини) або не визначає її окремо у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеної пропорції), то податковий орган самостійно здійснює розподіл такої сплаченої суми на суму, що спрямовується на погашення такого податкового боргу (його частини), та суму, що спрямовується на погашення пені, нарахованої на суму такого погашеного податкового боргу (його частини), та надсилає такому платнику податків повідомлення, в якому міститься зазначена інформація.

Виходячи із аналізу вказаних правових норм, суд касаційної інстанції вказує, що норми Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачають пріоритет погашення податкового боргу перед сплатою податкових зобов'язань по відповідному податку. Разом з тим, зазначені вище норми цього ж Закону не встановлюють порядок та черговість (а також право) зарахування податковими органами платежів, що направлені платниками податків та мають цільове призначення, вказане у відповідних платіжних дорученнях, та не встановлюють відповідний порядок для примусового стягнення податковим органом добровільно сплачених платником податків сум податкового зобов'язання для погашення податкового боргу, що виник раніше.

При цьому слід звернути увагу на те, що нормами підпункту 16.3.3 пункту 16.3 статті 16 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковим органам надається право розподілу суми, сплаченої платником податків в рахунок погашення податкового боргу (який відповідно до пункту 1.3 Закону включає суму пені), на суму, що спрямовується на погашення такого податкового боргу (його частини), та суму, що спрямовується на погашення пені, нарахованої на суму такого погашеного податкового боргу (його частини), за умови, що платником податків при сплаті податкового боргу у відповідному платіжному дорученні не було окремо визначені суми, що спрямовуються на погашення податкового боргу, та окремо суми, що спрямовуються на погашення пені, нарахованої на суму такого погашеного податкового боргу, або якщо визначення відповідних сум боргу та пені платником податків було зроблено з порушенням відповідної пропорції.

З огляду на те, що податковий орган не довів факту сплати позивачем узгоджених сум податкових зобов'язань із земельного податку із порушенням граничних строків на відповідну кількість днів, а зараховування податковим органом сплачених позивачем сум у рахунок погашення недоїмки попередніх періодів є неправомірним, суди попередніх інстанцій дійшли неправомірного висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, з огляду на що ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.

Відповідно до частини 1 статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

З урахуванням вищевикладеного, а також зважаючи на те, що обставини справи встановлені повно і правильно, але суди попередніх інстанцій порушили норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для скасування постанови Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 лютого 2011 року та ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2011 року і ухвалення нового рішення про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 222, 223, 229, 230, 232, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Касаційну скаргу Приватного підприємства «Корені» задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 лютого 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2011 року скасувати і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Голосіївському районі міста Києва № 0029971530/0 від 03 листопада 2010 року, № 0029961530/0 від 03 листопада 2010 року, № 0029951530/0 від 03 листопада 2010 року.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Л.І. Бившева

Судді: А.М. Лосєв

Т.М. Шипуліна