Історія справи

Ухвала КАС ВП від 01.09.2019 року у справі №813/5560/15

ПОСТАНОВА

Іменем України

30 серпня 2019 року

Київ

справа №813/5560/15

адміністративне провадження №К/9901/19616/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І. А.,

суддів - Олендера І. Я., Ханової Р. Ф.,

здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Фізичної особи - підприємця - ОСОБА_2

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2016 року (колегія суддів: головуючий суддя - Святецький В. В., судді - Гудима Л. Я., Ільчишин Н. В. )

у справі №813/5560/15

за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_2

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2015 року Фізична особа - підприємець ОСОБА_2 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ДПІ у Шевченківському районі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

В обґрунтування позовних вимог зазначає про протиправність висновків контролюючого органу щодо неправомірності формування позивачем своїх податкових зобов'язань.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року адміністративний позов задоволено повністю:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області №0001741720/5275 від 10.04.2014;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області №0001721720/5272 від 10.04.2014;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області №0001731720/5274 від 10.04.2014;

- присуджено на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 судові витрати по сплаті судового збору у сумі 487 грн 20 коп., за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої зазначив про правомірність здійсненого позивачем податкового обліку у 2012 році в частині віднесення до складу витрат 2012 року вартості придбаних у 2011 році паливно - мастильних матеріалів, а також вказав на допущені контролюючим органом в Акті перевірки описки.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2016 року апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області задоволено, постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року у справі № 813/5560/15 скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 квітня 2014 року за №0001731720/5274, №0001741720/5275, №0001721720/5272-відмовлено.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд апеляційної інстанції дійшов висновку про обґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства, а тому оскаржувані податкові повідомлення - рішення відповідача є правомірними та такими, що прийняті контролюючим органом в межах його повноважень та у спосіб встановлений законом.

Не погодившись з зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права просив його скасувати та залишити в силі постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року. В обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу, вказує, що висновки суду апеляційної інстанції не відповідають дійсним обставинам справи, а ним в свою чергу надано всі необхідні докази в обґрунтування своїх позовних вимог.

19 вересня 2016 року від відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому контролюючий орган зазначає про законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції та необґрунтованість доводів, викладених в касаційній скарзі.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 01 липня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача.

09 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2012 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2012 року.

За результатами перевірки ДПІ у Шевченківському районі складено акт №85/63/13-07/17-02/2504911076 від 06.03.2014 (далі - Акт перевірки).

Як вбачається з Акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог:

- підпункту 164.1.3 пункту 164.1 ст. 164, пункту 167.1 ст.67, пунктів 177.1, 177.2 ст.177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи з фізичних осіб, що підлягає сплати до бюджету за 2012 рік на суму 3
350,25 грн;

- підпункту 4.1.1 пункту 4.1 ст. 4, підпункту 7.1.2 пункту 7.1 ст. 7, пункту
8.11 ст. 8 Закону України, Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", що призвело до заниження суми єдиного внеску за 2012 рік на загальну суму 7 750,25 грн;

- пунктів 198.1, 198.6 ст. 198, пункту 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в наслідок чого занижено податок на додану вартість в складі податкового кредиту у періоді, що перевірявся, на загальну суму 458,00 грн, а саме: в жовтні 2012 року на загальну суму ПДВ - 89,00 грн, в грудні 2012 року на загальну суму ПДВ - 369,00 грн.

На підставі висновків Акту перевірки, ДПІ у Шевченківському районі прийнято податкові повідомлення - рішення від 10 квітня 2014 року:

- №0001721720/5272, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 687,00 грн, у тому числі 458,00
грн за основним платежем та 229,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- №0001731720/5274, яким ОСОБА_2 збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 5 025,51 грн, у тому числі 3 350,38 грн за основним платежем та 1 675,13 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- №0001741720/5275, яким збільшено платнику розмір єдиного соціального внеску на загальну суму 8 135,76 грн, у тому числі 7 750,25 грн за основним платежем та 385,51 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Надаючи правову оцінку викладеним вище обставинам, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

У відповідності до приписів підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті (п. 138.1 ст. 138 ПК України).

Згідно із п.п. 138.1.1 п. 138.1 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням п.п. 138.1.1 п. 138.1 ПК України, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Пунктами 177.1, 177.2 ПК України встановлено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в Пунктами 177.1, 177.2 ПК України.

Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

З матеріалів справи вбачається, що на підтвердження правомірності віднесення позивачем до складу витрат за 2012 рік, витрати на придбання пального на загальну суму 22 335 грн (за січень 2012 року - 4 092 грн, за лютий 2012 року - 4 0925 грн., за березень 20102 року - 8 875 грн, за липень 2012 року - 5 529
грн, що було придбане в листопаді та грудні 2011 року) позивач надав суду копії фіскальних чеків ПАТ "Укрнафта" та ТОВ "Влада Ойл" на відпуск через АЗС дизельного пального.

Верховний суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що надані позивачем фіскальні чеки, в розумінні ст. 73 КАС України, не є належним доказом, оскільки з їх змісту неможливо встановити покупця та ідентифікувати, що ці витрати поніс саме позивач під час провадження ним господарської діяльності.

Крім того, в матеріалах справи відсутні будь-які докази (документи бухгалтерського обігу) на підтвердження наявності у ОСОБА_2 залишків пального станом на 01.01.2012.

При цьому Верховний Суд враховує, що в матеріалах справи наявні фіскальні чеки на відпуск пального з податковими накладними, виданими ПАТ "Укрнафта", в яких чітко зазначені реквізити сторін, що були враховані контролюючим органом під час проведення перевірки.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про правомірність висновків контролюючого органу про завищення позивачем суми валових витрат та відповідно заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі 3 350 грн 38 коп.

Відповідно до п. 1, 4 ч. 1 ст. 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон 2464-VI) (в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин) платниками єдиного внеску є, зокрема, фізичні особи - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, зазначеним у витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб- підприємців).

Порядок нарахування, обчислення, ф сплати єдиного внеску, його розмір, визначається розділом ІІІ Закону 2464-VI.

Так, згідно із п. 2 ч. 1 статті 7 вказаного вище Закону єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у п. 1, 4 ч. 1 ст. 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між

членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У відповідності до вимог ч. 11 ст. 8 Закону 2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у п. 1, 4 ч. 1 ст. 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7

п. 1, 4 ч. 1 ст. 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" бази нарахування єдиного внеску.

Враховуючи вищевикладене, а також встановлений судом факт завищення позивачем суми витрат при визначені своїх податкових зобов'язань, апеляційний суд дійшов правильного висновку про правомірність донарахування контролюючим органом позивачу єдиного внеску та відповідно застосування до нього штрафних санкцій.

Крім того, пункт 198.3 статті 198 ПК встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 73 КАС України, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою ст. 73 КАС України, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 73 КАС України) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими ст. 73 КАС України (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, (тут і далі у редакції чинній на час вирішення спору), обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, позивачем не надано належним чином оформлених первинних документів, а саме податкових накладних за жовтень 2012 року від ТОВ "Форвей" на суму ПДВ 89 грн та за грудень 2012 року від ПАТ "Укрнафта" на суму ПДВ в розмірі 369 грн, які були включені позивачем до податкового кредиту жовтня та грудня 2012 року.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції щодо правомірності збільшення позивачу суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість на 458 грн (369+89) та застосування відповідних штрафних санкцій.

Крім того, Верховний Суд вважає правильними висновки суду попередньої інстанції про те, що наявні в Акті перевірки описки, порушення посадовими особами контролюючого органу строків винесення податкового повідомлення-рішення не спростовують висновків податкового органу щодо заниження позивачем податкових зобов'язань та не звільняють останнього від відповідальності за порушення вимог податкового законодавства.

Враховуючи вищевикладене, З огляду на вищевикладене, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини 3 статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків суду апеляційної інстанції, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця - ОСОБА_2 залишити без задоволення.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2016 року- без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова