ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2017 року м. Київ К/800/4983/17

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.

суддів: Веденяпіна О.А., Приходько І.В.,

при секретарі Горбатюку В.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ) "Геліос Енерджі" (Товариство)

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2017

у справі № 809/4356/15 Івано-Франківського окружного адміністративного суду

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Геліос Енерджі"

до Тисменицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (ОДПІ ГУ ДФС)

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Тисменицької ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області від
06.08.2015 № 0000282200 та № 0000272200.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2017 постанову суду першої інстанції скасовано, у задоволенні позову відмовлено.

У касаційній скарзі ТОВ "Геліос Енерджі" просить скасувати постанову апеляційного суду, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, та залишити в силі постанову суду першої інстанції.

Заперечуючи проти касаційної скарги, ОДПІ просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку Товариства суми грошового зобов'язання із податку на прибуток, зменшення від'ємного значення ПДВ за грудень 2014 року та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті про результати документальної планової перевірки від 20.07.2015р. № 550/2200/38301747. Згідно з цими висновками Товариством порушені норми підпунктів 14.1.27,14.1.36 пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (ПК): завищено витрати на загальну суму 7015609,00 грн. у податковому обліку за 2013 та 2014 роки та податковий кредит на загальну суму 1283333,00 грн. у податковому обліку за грудень 2012 року за наслідками господарських операцій із СПД ОСОБА_2 на поставку юридичних послуг, зв'язок яких із господарською діяльністю не встановлений, та із ТОВ "Солартек УА" - послуг із інжинірингу, експлуатації та обслуговування сонячної електростанції, які не підтверджені первинними документами. У результаті цих порушень податкового законодавство Товариство занизило податок на прибуток на загальну суму 1268799,00 грн. у податковому обліку за 2013 та 2014 роки та завищило у податковій декларації із ПДВ за грудень 2014 року абсолютне значення рядка 20.2 "від'ємне значення різниці поточного звітного періоду" на 122156,00
грн. та рядка 24 "залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" на 81177,00 грн.

За наслідками перевірки ДПІ прийняті відносно Товариства податкові повідомлення-рішення від 06.08.2015р. : № 0000282200 - про зменшення від'ємного значення ПДВ за грудень 2014 року на 81177,00 грн. ; № 0000272200 - про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на 1268799,00 грн. за основним платежем та на 317200,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку від СПД ОСОБА_2 юридичних послуг та від ТОВ "Солартек УА" послуг із інжинірингу, експлуатації та обслуговування сонячної електростанції між Товариством (з однієї сторони) та СПД ОСОБА_3, ТОВ "Солартек УА" (з другої сторони) підписані акти приймання-предачі виконаних робіт (наданих послуг), а від імені ТОВ "Солартек УА" на адресу позивача виписані податкові накладні. На підставі цих облікових документів позивач сформував витрати та податковий кредит (за операціями із ТОВ "Солартек УА") у податковому обліку з податку на прибуток та ПДВ за вищевказані податкові періоди.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків сторін в яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4,138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5,138.10.6 пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України; крім витрат, визначених у пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (пункт 138.2 цієї статті).

Пунктом "г" підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138 ПК до складу інших витрат включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності.

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку

Згідно з підпунктом "а" пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Абзацом першим пункту 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (абзац перший пункту
198.3 в редакції Закону України від 02.12.2010р. № 2755-VІ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пункту
14.1 ст. 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпункту 138.10.2 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (підпункт 198.6 цієї статті).

При статтями 236, 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства Україниодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом
201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з реальності поставок позивачу послуг від СПД ОСОБА_2 та ТОВ "Солартек УА", достовірності документів первинного бухгалтерського обліку та податкового обліку, складених з посиланням на виконання господарських операцій із поставки цими постачальниками послуг.

Такий висновок суд зробив на підставі оцінки доказів у справі. Зокрема щодо господарських операцій з СПД ОСОБА_2 висновок суду першої інстанції ґрунтується на оцінці актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), податкових накладних, копій договорів, проекти яких, як стверджував позивач, розроблялися СПД ОСОБА_2, листа чеської компанії "MIR 11" про проведення процедури "Due Diligence" щодо компанії ТОВ "Геліос Енерджі" за участі юридичного супроводу зі сторони СПД ОСОБА_2; а господарських операцій з ТОВ "Солартек УА" - акту приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), податкових накладних, договорів, укладених ТОВ "Солартек УА" на виконання господарського зобов'язання перед позивачем (договори про приєднання до електричних мереж, договір поставки електроенергії), платіжних доручень.

Апеляційний суд, у свою чергу, оцінюючи докази у справі, зробив протилежний висновок. Оцінюючи акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), складені з посилання на поставку послуг від СПД ОСОБА_2 та ТОВ "Солартек УА", апеляційний суд дійшов висновку, що ці документи не розкривають зміст та обсяг наданих послуг, а тому не підтверджують право Товариства на збільшення в податковому обліку сум витрат та податкового кредиту; наданих Товариством облікових документів не достатньо для встановлення факту поставки йому послуг від цих постачальників. Такий висновок був зроблений судом із врахуванням доводів ДПІ, що у позивача немає звітів про виконані СПД ОСОБА_2 роботи (надані послуги), а надані позивачем копії договорів на підтвердження обсягу наданих юридичних послуг не завізовані СПД ОСОБА_2

З висновками суду як першої, так і апеляційної інстанцій можна погодитися частково.

Заперечуючи проти позову та обґрунтовуючи правомірність зменшення у податковому обліку позивача витрат та податкового кредиту з посиланням на поставку позивачу послуг від СПД ОСОБА_2, ДПІ посилається на не доведення зв'язку витрат позивача на придбання юридичних послуг із його господарською діяльністю. Що ж до зменшення в податковому обліку Товариства сум витрат та податкового кредиту за операціями з поставки послуг від ТОВ "Солартек УА", то ДПІ надає такі докази: лист НКРЕКП від 07.05.2015р. № 4382/17.3/61-15, згідно з яким відсутня інформація (договори, довіреності та інші документи) стосовно участі ТОВ "Солартек УА" та ПП "НП "Хіміч" (субпідрядник у виконанні робіт, замовником яких був позивач) в отриманні ТОВ "Геліос Енерджі" ліцензії з виробництва електричної енергії, встановленні "зеленого" тарифу на виробництво електричної енергії та погодженні договору про купівлю-продаж електричної енергії між ДП "Енергоринок" та ТОВ "Геліос Енерджі"; лист від 27.04.2015р. № 01/46-5057 ДП "Енергоринок", в якому вказано, що надання документів до секретаріату Ради оптового ринку електричної енергії України, функції якого виконує ДП "Енергоринок", щодо вступу до членів Оптового ринку та підписання договору між членами ринку, здійснювалось представниками ТОВ "Геліос Енерджі". Предметом же операцій з поставки між позивачем і ТОВ "Солартек УА" було, в тому числі: координація проектування та будівництва сонячної електростанції в селі Радча Тисменського району Івано-Франківської області (вул. Тракторна, 23), координація підключень до енергосистеми, координація отримання дозвільних документів, координація отримання "зеленого тарифу" (а. с. 89-93, т. 1-й).

За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податків права на витрати та податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податків право зменшити оподатковуваний доход та податкові зобов'язання на суму витрат, сплаченого податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презумує здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності.

Суд першої інстанції, на відміну від апеляційного суду, на підставі оцінки вище перелічених доказів на підтвердження реального характеру поставки позивачу від СПД ОСОБА_2 юридичних послуг, за відсутності з боку контролюючого органу інших доказів, які б достовірно спростовували реальний характер поставки та зв'язок придбаних позивачем юридичних послуг з його господарською діяльністю, зробив обґрунтований висновок про відповідність витрат позивача на придбання юридичних послуг у СПД ОСОБА_3 цілям господарської діяльності та про не доведеність з боку ДПІ на виконання процесуального обов'язку, встановленого нормою частини 2 ст. 71 КАС України, правомірності зменшення у податковому обліку позивача витрат на 598942,00 грн. за 2013 рік. Оцінка доказів щодо операцій з придбання позивачем послуг ц СПД ОСОБА_3 судом першої інстанції зроблена з дотриманням норм ст. 86 КАС України. Це стосується, зокрема, листа Компанії "MIR 11" від
03.02.2016р. про проведення процедури "Due Diligence" щодо компанії ТОВ "Геліос Енерджі" за участі юридичного супроводу зі сторони СПД ОСОБА_2 протягом 2013 року, підготовки ним всіх необхідних документів та інформації для проходження ТОВ "Геліос Енерджі" цієї процедури (а. с.29-30, т. 3-й).

Разом із тим, помилковими є висновки суду першої інстанції щодо характеру операцій позивача з ТОВ "Солартек УА".

Слід погодитися з оцінкою апеляційного суду доказів у справі щодо цих операцій, яка зроблена на підставі всебічного і повного їх дослідження. Так, суд апеляційної інстанції обґрунтовано оцінював надані позивачем первинні документи, якими оформлені господарські операції з ТОВ "Солартек УА", в сукупності з листом НКРЕКП від 07.05.2015р. № 4382/17.3/61-15, листом ДП "Енергоринок" від
27.04.2015р. № 01/46-5057 ДП "Енергоринок". Згідно з податковою інформацією, отриманою ДПІ від ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві, ТОВ "Солартек УА" відсутнє за місцезнаходженням, не має основних засобів, трудових ресурсів, необхідних для здійснення підприємницької діяльності, здійснювало діяльність, спрямовану на вчинення операцій з метою надання незаконної податкової вимоги іншим суб'єктам підприємницької діяльності (а. с. 34-36, т. 1-й). Договір від
01.07.2013р. між позивачем і ТОВ "Солартек УА" від імені останнього підписала ОСОБА_4, яка одночасно займала посаду віце-директора ТОВ "Геліом-Енерджі".

Оцінка доказів апеляційним судом у цій частині зроблена з дотриманням норм ст. 86 КАС України.

Враховуючи вищевикладене, податкове повідомлення-рішення від 06.08.2015р. № 0000272200 підлягає скасуванню у частині збільшення суми грошового зобов'язання із податку на прибуток на 113798,98 грн. за основним платежем та на 28449,75
грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, що відповідає сумі податку, нарахованого у зв'язку з виключенням з податкового обліку Товариства за 2013 рік з витрат 598942,00 грн. (19% від 598942,00 грн., де 19% - ставка податку на прибуток з 01.01.2013 по 31.12.2013) та штрафним санкціям, встановленим пунктом
123.1 ст. 123 ПК (598942,00:100х19:100х25). В іншій частині позовних вимог позов не підлягає задоволенню.

Відповідно до ст. 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Геліос Енерджі" задовольнити частково, змінити постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31.03.2016р. та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2017р., позов задовольнити частково: скасувати податкове повідомлення-рішення Тисменицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області від 06.08.2015р. № 0000272200 у частині збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Геліос Енерджі" суми грошового зобов'язання із податку на прибуток у сумі 113798,98 грн. за основним платежем та на 28449,75
грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

У задоволення решти позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236, 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписІ.В.

Приходько