ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"19" березня 2014 р. м. Київ К/9991/44471/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 15.02.2012

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012

у справі № 2-а/0570/23484/2011 (2а/0570/23484/2011)

за позовом Приватного акціонерного товариства «Красноармійський машинобудівний завод»

до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька

про скасування висновків акта перевірки, визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 15.02.2012, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012, задоволено позовні вимоги Приватного акціонерного товариства «Красноармійський машинобудівний завод» (надалі - позивач, ПАТ «Красноармійський машинобудівний завод») до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька, правонаступником якої є Державна податкова інспекція у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби (надалі - відповідач, ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька): скасовано висновки акта від 22.11.2011 № 1288/23-2/04719432 про результати документальної позапланової перевірки ПАТ «Красноармійський машинобудівний завод» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Автовокзали Донбасу», ТОВ «Компанія Гонорант», ТОВ «ВЧК», ТОВ «Укрпромторг», ТОВ «Укрмашпром», ТОВ «ЛИК», ТОВ «Фірма «Альфа-Імпекс» за період з 1 січня 2009 року по 30 червня 2011 року. Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька від 13.12.2011 № 0004332340, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 24 731 946,00 грн. (у тому числі: штрафні (фінансові) санкції - 4 946 389,00 грн.).

Задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що виконання зобов'язань та проведення між позивачем та ТОВ «ВЧК», ТОВ «Компанія Гонорант» господарських операцій на підставі укладених між ними договорів засвідчується документально, що підтверджує правильність збільшення ПАТ «Красноармійський машинобудівний завод» податкового кредиту відповідних періодів.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 15.02.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012 і відмовити у задоволенні позову.

Позивач не надав письмових заперечень на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду.

У зв'язку з неприбуттям у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, що були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів Вищого адміністративного суду України, на підставі частини першою статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України, вирішила розглядати справу у порядку письмового провадження.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 22.11.2011 представниками ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «Красноармійський машинобудівний завод» по взаємовідносинах з ТОВ «Автовокзали Донбасу», ТОВ «Компанія Гонорант», ТОВ «ВЧК», ТОВ «Укрмашпром», ТОВ «ЛИК», ТОВ «Фірма «Альфа-Імпекс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2009 по 30.06.2011.

За результатами перевірки складено акт від 22.11.2011 № 1288/23-2/04719432, яким встановлено порушення пп. 7.2.1, пп. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (надалі - Закон України «Про податок на додану вартість»), внаслідок чого занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на 19 785 557,00 грн., у тому числі по періодах: червень 2009 року - 19 094 130,00 грн., липень 2009 року - 90 812,00 грн., листопад 2009 року - 170 000,00 грн., лютий 2010 року - 430 615,00 грн.

На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.12.2011 № 0004332340/0, яким позивачу донараховано податок на додану вартість у сумі 19 785 557,00 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 4 946 389,00 грн. Висновки податкового органу обґрунтовано нікчемністю угод, укладених між позивачем та ТОВ «Компанія Гонорант», ТОВ «ВЧК». Відповідач вважає, що факт здійснення позивачем господарських операцій із вказаними контрагентами не підтверджено. Вказані операції, на думку податкового органу, були спрямовані на заниження об'єкта оподаткування, несплату податків з метою отримання позивачем податкової вигоди внаслідок штучного формування податкового кредиту.

Крім того, суди вказали на те, що оскільки акт перевірки може бути доказом у кримінальній справі, він породжує певні правові наслідки, а тому висновки акта можуть бути оскаржені та скасовані.

Однак, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, виходячи з наступного.

Зі змісту ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України та визначення понять «позивач» та «адміністративний позов», наведених у ст. 3 даного Кодексу, випливає, що особа має право звернутись до адміністративного суду з позовом про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, якщо такі рішення, дії чи бездіяльність порушують права, свободи та законні інтереси позивача в публічно-правових відносинах за участю позивача. При цьому, позивач на власний розсуд визначає, чи порушені його права рішенням, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень.

Тобто, судовому захисту підлягають лише порушене право або інтерес особи, при чому такі порушення мають полягати у відповідних правових наслідках у вигляді зміни стану прав та обов'язків позивача або створення об'єктивних перешкод у реалізації законного інтересу відповідної особи, що унеможливлюють одержання особою того, на що вона вправі розраховувати в разі належної поведінки зобов'язаної особи. Лише в такому разі позовні вимоги можуть бути задоволені.

Колегія суддів касаційної інстанції вважає, що акт перевірки та викладені в ньому факти і висновки (щодо визнання правочинів такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства, не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені цими правочинами та не підтверджують об'єкт оподаткування ПДВ під час придбання та продажу товарів (послуг); щодо визнання договорів нікчемними) не можна розглядати як рішення суб'єкта владних повноважень, що породжує для суб'єкта господарювання певні правові наслідки. Представники контролюючого органу не позбавлені права викладати в акті перевірки власні суб'єктивні висновки про зафіксовані обставини і в подальшому, в разі виникнення спору щодо рішень, які приймаються на підставі такого акта, обґрунтовувати ними власну позицію про наявність певних, допущених платником податків порушень. При цьому, оцінка акта перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо його складання, а також самих висновків перевірки, надається уповноваженим законом органам при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

Акт є виключно носієм доказової інформації про виявлені податковим органом під час проведення перевірки порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання, обов'язковим документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, і не містить в собі будь-яких владних приписів і вимог, а тому не підпадає під ознаки рішення (нормативно-правових актів чи актів індивідуальної дії) суб'єкта владних повноважень у розумінні доктрини Кодексу адміністративного судочинства України.

Відтак, висновки акта перевірки не створюють об'єктивних перешкод у реалізації позивачем його законних інтересів або прав, тому підстав для скасування висновків такого акта перевірки колегія суддів Вищого адміністративного суду України не вбачає.

Наведеним спростовується позиція судів першої та апеляційної інстанцій, викладена у постанові Донецького окружного адміністративного суду від 15.02.2012 та ухвалі Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012 про необхідність задоволення позовних вимог ПАТ «Красноармійський машинобудівний завод» в цій частині.

Щодо реальності здійснення господарських операцій позивачем з вказаними контрагентами, судова колегія вважає висновки судів попередніх інстанцій неповними та передчасними, з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин до 01.01.2011, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Правовий аналіз наведених норм дає підстави колегії суддів Вищого адміністративного суду України вважати, що юридичні наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів, послуг чи основних фондів з метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, підтверджені належним чином оформленими документами.

З червня 2009 року по лютий 2010 року позивач мав фінансово-господарські взаємовідносини з ТОВ «Компанія Гонорант» та ТОВ «ВЧК».

Так, між позивачем та ТОВ «Компанія Гонорант» було укладено договори поставки від 15.06.2009 № КХО 1506 та від 08.02.2010 № КГ 08/02/1. Умови цих договорі є тотожними.

На виконання умов зазначених договорів вказані контрагенти видали позивачу податкові накладні: № 3003.1 від 30.06.2009 на суму передплати 46 564 782,30, в т.ч. ПДВ - 7 760 797,05 грн.; № 26.06 від 26.06.2009 на суму передплати 544 871,49 грн., в т.ч. ПДВ - 90 811,92 грн.; № 41 від 17.02.2010 на суму передплати 4 800 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 800 000,00 грн.

До складу податкового кредиту позивач включив суми податку на додану вартість у червні 2009 року - 7 760 797,00 грн., у липні 2009 року - 90 812,00 грн., у лютому 2010 року - 430 615,00 грн.

Суди першої та апеляційної інстанцій зробили висновок про те, що договорами поставки, податковими та видатковими накладними, виписками банку щодо проведення розрахунків з ТОВ «Компанія Гонорант» підтверджується правомірність включення позивачем до складу податкового кредиту податку на додану вартість, сплаченого у складі витрат, понесених у зв'язку з виконанням вищевказаних договорів.

За даними журналу-ордеру по рах. 371 «Розрахунки за виданими авансами» дебіторська заборгованість по розрахунках з ТОВ «Компанія Гонорант» складає 59 698 493,79 грн.

Між позивачем та ТОВ «ВЧК» було укладено договори постачання № КМЗ 1506 від 15.06.2009 та № 1102-ВЧК від 02.11.2009, № КМЗ 0125 від 25.01.2010.

Згідно з умовами договору продавець (ТОВ «ВЧК») зобов'язується передати товар у власність покупця (позивача), а покупець зобов'язується прийняти товар та сплатити за нього на умовах, передбачених даним договором. Найменування, одиниця обміру, загальна кількість, ціна за одиницю товару (асортимент та номенклатура) визначається в накладних, які є невід'ємною частиною договору (п. 1 Договору).

Оплата по даному договору провадиться в гривнях шляхом банківського переказу на розрахункових рахунок продавця. Оплата проводиться на підставі рахунків, що виставлені продавцем шляхом перерахування 100 % передплати на поточний рахунок постачальника (п. 3 Договору).

Строк постачання товару договірний та здійснюється по кожній конкретній партії поставки. Умови поставки товару договірні (п. 4 Договору).

Строк дії договору з моменту підписання та діє до повного виконання сторонами своїх зобов'язань (п. 9 Договору).

На виконання умов цих договорів постачальник видав позивачу податкові накладні: № 06-30-1 від 30.06.2009 на суму передплати 68 000 000,00 грн. (ПДВ 11 333 333,33 грн.); № 1102 від 02.11.2009 на суму 639 918,00 грн. (ПДВ 106 653,00 грн.); №11-03 від 30.11.2009 на суму 380 084,40 грн. (ПДВ 63 347,40 грн.); № 2801 від 28.01.2010 на суму 4 860 000,00 грн. (ПДВ 810 000,00 грн.); № 2602 від 26.02.2010 на суму 4 452 000,19 грн. (ПДВ 742 000,03 грн.).

За даними журналу-ордеру по рах. 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» кредиторська заборгованість по розрахунках з ТОВ «ВЧК» складає 8 148 834,78 грн.

Податок на додану вартість по зазначених податкових накладних, крім накладних за січень-лютий 2010 року, включено до складу податкового кредиту у червні 2009 року - у сумі 11 333 333,00 грн., у листопаді 2009 року - у сумі 170 000,00 грн.

Судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений част. 4 та 5 ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Документи та інші дані, що спростовують або підтверджують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Суди першої та апеляційної інстанцій, задовольнивши позовні вимоги, залишили поза увагою дослідження факту здійснення поставки (поставок) придбаних товарно-матеріальних цінностей, оскільки посилання позивача на здійснення перевезення власним транспортом, навантаження, ризики втрати, перевірка по якості та кількості отриманого товару, його асортимент та номенклатура, а також його подальше використання у власній господарській діяльності жодними документальними доказами про рух товару не підтверджено.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, з метою виключення факту штучного створення документообігу задля імітації господарських операцій, що дають право на формування сум податкового кредиту, вважає за необхідне при новому розгляді справи суду першої інстанції, з урахуванням принципу офіційного з'ясування обставин в адміністративній справі, закріпленого ч. 4 та 5 ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України, звернути увагу на дослідження доказів, які б підтверджували придбання та перевезення позивачем товарно-матеріальних цінностей за договорами поставки, а також факт використання придбаних товарів у подальшій господарській діяльності ПАТ «Красноармійський машинобудівний завод».

Зважаючи на те, що судами попередніх інстанцій вищеназвані обставини враховано не було, і це призвело до передчасних та не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до част. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись ст.ст. 210, 214, 215, 220, 222, 223, 227, 229, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби задовольнити частково.

2. Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 15.02.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012 у справі № 2-а/0570/23484/2011 (2а/0570/23484/2011) скасувати.

Прийняти нове рішення. Відмовити у задоволенні позовних вимог в частині скасування висновків акта від 22.11.2011 № 1288/23-2/04719432 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного акціонерного товариства «Красноармійський машинобудівний завод» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Автовокзали Донбасу», ТОВ «Компанія Гонорант», ТОВ «ВЧК», ТОВ «Укрпромторг», ТОВ «Укрмашпром», ТОВ «ЛИК», ТОВ «Фірма «Альфа-Імпекс» за період з 1 січня 2009 року по 30 червня 2011 року.

В частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 13.12.2011 № 0004332340 справу № 2-а/0570/23484/2011 (2а/0570/23484/2011) направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України лише у частині прийняття нового рішення з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя(підпис) А.М. Лосєв Судді:(підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна З оригіналом згідно