Історія справи

Ухвала КАС ВП від 15.05.2019 року у справі №826/4875/18

ПОСТАНОВА

Іменем України

24 вересня 2019 року

м. Київ

справа №826/4875/18

адміністративне провадження №К/9901/16321/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Усенко Є. А.,

суддів: Білоуса О. В., Гусака М. Б.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.07.2018 (суддя Патратій О. В. ) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.04.2019 (судді Бужак Н. П., Костюк Л. О., Мельничук В. П. ) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕЛЕКТРУМ ПЕЙМЕНТ СІСТЕМ" до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.02.2018 №0009701409,

УСТАНОВИЛ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЕЛЕКТРУМ ПЕЙМЕНТ СІСТЕМ" (далі - позивач, ТОВ "ЕЛЕКТРУМ ПЕЙМЕНТ СІСТЕМ", Товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС у м. Києві), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (далі - третя особа, ГУ ДФС у Сумській області), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.02.2018 №0009701409 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення касової дисципліни у сумі 1' 240' 924',75 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані доводами про те, що Товариством при здійсненні розрахункових операцій були дотримані вимоги Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"; що при здійсненні розрахункових операцій у відокремленому підрозділі Товариства - відділенні, що розташоване за адресою: Сумська область м. Шостка, вулиця Садовий бульвар, 36/А, за місцезнаходженням якого ГУ ДФС у Сумській області провела перевірку, усі готівкові кошти, що надійшли до каси цього відділення своєчасно та у повному обсязі були оприбутковані; що висновки контролюючого органу про неоприбуткування готівки є хибними та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 18.07.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.04.2019, адміністративний позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 28.02.2018 №0009701409.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що непроведення відокремленим підрозділом Товариства операції "службова видача" до виконання Z-звіту через особливість алгоритму роботи реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) не призвело до не відповідності сум готівки на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті РРО. Облік готівкових коштів з 05.01.2018 по 31.01.2018 оформлений фіскальними чеками та касовими документами (касовими ордерами), їх залишок станом на кінець робочого дня відповідав сумі коштів на початок наступного робочого дня, у зв'язку з чим висновок контролюючого органу про неоприбуткування готівки відокремленим підрозділом Товариства є помилковим.

ГУ ДФС у м. Києві подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Окружного адміністративного суду м.

Києва від 18.07.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.04.2019, у якій, посилаючись на неповне з'ясування судами першої та апеляційної інстанцій обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Обґрунтовуючи вимоги, викладені у касаційній скарзі, відповідач посилається на те, що перевіркою встановлено неоприбуткування готівки 05.01.2018,06.01.2018,08.01.2018,09.01.2018,10.01.2018,11.01.2018,13.01.2018,16.01.2018,17.01.2018,18.01.2018,19.01.2018,22.01.2018,23.01.2018,24.01.2018,25.01.2018,26.01.2018,27.01.2018,29.01.2018,30.01.2018,31.01.2018 до касової книги підприємства (відділення Товариства) у день одержання готівки на загальну суму 248' 184,95 грн. Скаржник зазначає, що прибуткові касові ордери на готівкові кошти в загальній сумі 248' 184,95 грн в день їх надходження в касу відділення Товариства не складалися (не виписувалися). Згідно з доводами скаржника у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі; у випадку проведення розрахункових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність Указом Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 №436/95 (Указ №436/95).

Позивач та третя особа не реалізували право подати відзив на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що фактичною підставою для визначення Товариству грошового зобов'язання за платежем "штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" згідно із податковим повідомленням-рішенням від 28.02.2018 №0009701409 стали висновки, викладені у акті фактичної перевірки господарської одиниці Товариства - відділення ТОВ "ЕЛЕКТРУМ ПЕЙМЕНТ СІСТЕМ", яке розташоване за адресою: Сумська область м.

Шостка, вулиця Садовий бульвар, 36/А, від 12.02.2018 №0044/26/50/РРО/40243180 щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, в тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів.

У акті зафіксовано порушення відділенням Товариства пункту 11 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, щодо неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) у касі готівки в загальній сумі 248' 184,95 грн. Таке порушення фактично полягало у тому, що відокремлений підрозділ Товариства не складав прибуткові касові ордери на готівкову виручку, що залишалася у скриньці РРО після виконання щоденного Z-звіту, та у подальшому, на наступний робочий день, вносилася через РРО як "службове внесення".

Суди також встановили, що відокремлений підрозділ Товариства у своїй діяльності використовує РРО модель "ЕКСЕЛЛЮ FP-700", яка включена до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій.

Листом ТОВ "ПРОФЕСІЙНІ ОБЛІКОВІ СИСТЕМИ", яке відповідно до договору від
01.09.2016 №97 про технічне обслуговування та ремонт РРО, здійснює технічне супроводження РРО, що застосовується відділенням Товариства, підтверджено, що робота цієї моделі РРО не передбачає автоматичного виконання операції "службова видача" у кінці робочого дня перед друком Z-звіту. З врахуванням такої технічної характеристики користувачу РРО надається можливість, в залежності від його організаційної діяльності та особливостей роботи, не здійснювати операцію "службова видача" при формуванні Z-звіту в кінці операційного дня.

Відповідно до пункту 12 Положення №148 Товариством затверджено Порядок оприбуткування готівки в касах відділень ТОВ "ЕЛЕКТРУМ ПЕЙМЕНТ СІСТЕМ", яким визначено єдиний методологічний принцип порядку оприбуткування готівки у касах центрального офісу та у відділеннях Товариства.

Відповідно до положень цього Порядку з метою оприбуткування готівки у касах відділень за звітний операційний день касир відділення формує за проведеними касовими операціями та роздруковує касові документи: ПКО - прибутковий касовий ордер (ПК01) на загальну суму прийнятих за день переказів; ПКО - прибутковий касовий ордер (ПК02) на загальну суму отриманих за день комісій за надані послуги з прийняття переказів; загальна сума оприбуткованих коштів за ПКОІ та ПК02 відповідає сумі обігу ""продажі" "готівка"" у Z-звіті РРО за день. ПКО - прибутковий касовий ордер (ПКОЗ) на суму підкріплення каси відділення готівкою; сума оприбуткованих коштів за ПКОЗ відповідає сумі операції "службове внесення," проведеній в РРО на суму підкріплення каси відділення готівкою. ВКО - видатковий касовий ордер (ВКО1) на загальну суму виданих за день переказів; сума коштів ВКО1 відповідає сумі обігу ""повернені" готівка"" в Z-звіті РРО за день. ВКО - видатковий касовий ордер (ВК02) на суму інкасованих/зданих до банку/зданих до головної каси Товариства готівкових коштів; сума коштів ВК02 відповідає сумі операції "службова видача", проведеній в РРО на суму інкасації коштів /здавання готівки до банку/ здавання готівки до головної каси Товариства.

Вказані обставини сторони не заперечують. Суть спору полягає щодо обов'язку відокремленого підрозділу Товариства складати прибуткові касові ордери для оприбуткування готівки, що залишалася у скриньці РРО після виконання щоденного Z-звіту, та у подальшому, на наступний робочий день, була зареєстрована через РРО як "службове внесення".

Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) є спеціальним законом, який визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається (преамбула Закону №265/95-ВР).

Згідно з пунктом 13 статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

Місце проведення розрахунків для цілей Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо (стаття 2 Закону №265/95-ВР).

Пункт 6 розділу III Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО), що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 №547, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за №918/29050 (далі - Порядок №547), передбачає, що внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватись через РРО з використанням операцій "службове внесення" та "службова видача", якщо такі внесення чи видача не пов'язані з проведенням розрахункових операцій. Крім того, операція "службове внесення" використовується для реєстрації суми готівки, яка зберігається на місці проведення розрахунків на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання Z-звіту.

Отже, за своїм змістом операція "службова видача" передбачає вилучення готівки зі скриньки РРО, не пов'язане з проведенням розрахункових операцій. Якщо на момент виконання Z-звіту готівкові кошти, що отримані за проведені розрахункові операції протягом робочого дня/зміни, знаходяться в місці проведення розрахунків, проведення в РРО операції "службова видача" не обов'язкове, однак, відповідно до пункту 6 розділу III Порядку №547 необхідно виконати операцію "службове внесення" на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання Z-звіту.

На користь висновку про виконання операції "службова видача" тільки в контексті вилучення виручки зі скриньки РРО для здавання її до банку свідчить і пункт 29 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148, (далі - Положення №148), яким передбачено, що вилучення готівки з місця здійснення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або РК для здавання її до банку оформляється відповідними чеками РРО із виконанням операції "службова видача".

Положення №148 визначає порядок ведення касових операцій у національній валюті України юридичними особами (крім банків) та їх відокремленими підрозділами незалежно від організаційно-правової форми та форми власності (далі - підприємства), органами державної влади та органами місцевого самоврядування під час здійснення ними діяльності з виробництва, реалізації, придбання товарів чи іншої господарської діяльності (далі - установи), фізичними особами, які здійснюють підприємницьку діяльність (далі - фізичні особи - підприємці) (далі - суб'єкти господарювання), фізичними особами.

Відповідно до пункту 11 розділу II цього Положення (у редакції, що діяла з
05.01.2018 по 31.05.2018) готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки у повній сумі.

Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств/відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги/застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів / фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).

За визначенням пункту 3 розділу І Положення №148 касова книга - документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі.

Каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівки, інших цінностей, касових документів.

Оприбуткування готівки - проведення суб'єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат (підпункт 18 пункту 3 розділу І Положення №148).

Наведені визначення свідчать, що норми Положення №148 місце проведення розрахунків з використанням РРО (магазин, торгова точка тощо) і касу підприємства в звичному розумінні розглядають як дві різні каси. Надходження готівки від покупця з фіксуванням її через РРО і видачою чека є оприбуткуванням готівки в касі, так само, як і надходження готівки від покупця в касу з видачою йому квитанції до прибуткового касового ордеру в дозволених законом випадках (стаття 9 Закону №265/95-ВР), здача виручки, зафіксованої в Z-звіті РРО, в касу підприємства.

Суми готівки, що оприбутковуються, повинні відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах (пункт 13 розділу II Положення №148).

Враховуючи зазначене, у разі встановлення розбіжностей між касовими (розрахунковими) документами та касовою книгою така різниця буде вважатись неоприбуткованою (несвоєчасно оприбуткованою) готівкою.

У судовому процесі встановлено, що готівкові кошти з 05.01.2018 по 31.01.2018 після виконання Z-звіту до каси відділення Товариства не здавалися, а зберігалися на місці проведення розрахунків (у скриньці РРО) та щоденно, до проведення першої розрахункової операції через РРО, вносилися як "службове внесення" з урахуванням технічних можливостей РРО. Операції "службове внесення" виконані без фактичного переміщення коштів за межі місця проведення розрахунків.

У свою чергу, загальна сума розрахункових операцій за звітний день оформлена відповідними заявами на переказ готівки та відповідає загальній сумі розрахункових операцій у фіскальному звітному чеку (Z-звіті). Усі надходження готівкових коштів від розрахункових операцій були оприбутковані у касі відділення прибутковими касовими ордерами. Видача коштів з каси відділення для інкасації в банківську установу оформлена згідно з вимогами правових норм видатковими касовими ордерами з відповідними записами в касовій книзі відділення, а надходження коштів до каси відділення із банківської установи - прибутковими касовими ордерами з відповідними записами у касовій книзі такого відділення. Залишок коштів у касі відділення станом на кінець робочого дня у період з 05.01.2018 по 31.01.2018 відповідав сумі коштів на початок наступного робочого дня та відображений у фіскальних звітних чеках (Z-звітах) РРО та в КОРО, копії яких та витяги з якої приєднані до матеріалів справи. Отже, сума службового внесення (248' 184,95 грн) за вказаний період часу не є сумою готівкових коштів за проведені у відділенні розрахункові операції. Ця сума була оприбуткована у попередні періоди (до службового внесення), залишок якої змінювався залежно від здійснених розрахункових операцій за робочий день відділення та відповідає даним КОРО та касової книги.

Судова колегія Верховного Суду вважає обґрунтованими висновки судів першої та апеляційної інстанцій, що оскільки готівка у касі відділення була оприбуткована, а чинним на час виникнення спірних правовідносин законодавством повторне оприбуткування готівки не вимагалось, висновок контролюючого органу про порушення Товариством норм Положення №148 щодо неоприбуткування (повного та/або своєчасного неоприбуткування) у касі готівки в сумі 248' 184,95 грн не відповідає обставинам справи.

Фактично доводи касаційної скарги обґрунтовані посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судами першої та апеляційної інстанцій з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких судами зроблено правильні висновки про їх необґрунтованість.

Відповідно до частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, частиною 1 статті 350, частиною 1, частиною 5 статтею 355, статтею 356, статті 359, Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.07.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.04.2019 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.........................................

Є. А. Усенко

О. В. Білоус

М. Б. Гусак,

Судді Верховного Суду