Історія справи

Постанова КАС ВП від 23.11.2023 року у справі №580/48/20
Постанова КАС ВП від 23.11.2023 року у справі №580/48/20
Постанова КАС ВП від 23.11.2023 року у справі №580/48/20
Постанова КАС ВП від 23.11.2023 року у справі №580/48/20

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 листопада 2023 року

м. Київ

справа № 580/48/20

адміністративне провадження № К/990/3179/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 580/48/20

за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Черкаській області, Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду (суддя В. А. Гайдаш) від 30 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: О. М. Ганечко, В. В. Кузьменко, Я. М. Василенко) від 21 грудня 2022 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. До Черкаського окружного адміністративного суду звернулася фіізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач, скаржник) з позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач-1, ГУ ДФС у Черкаській області), Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому, з урахуванням заяв про доповнення підстав позову, просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2019 року № 0009341302, за платежем «Податок на додану вартість вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 587 463,75 грн.

2. В обґрунтування позову позивач зазначає про протиправність винесення податкового повідомлення-рішення від 16 серпня 2019 року № 0009341302, оскільки позивачка станом на час складання акту перевірки, не була належним чином повідомлена щодо проведення документальної планової невиїзної перевірки її діяльності згідно наказу від 07 березня 2019 року № 498, оскільки зазначений наказ отриманий ФОП ОСОБА_1 лише 26 липня 2019 року.

3. Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 30 червня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року, у задоволенні позову відмовлено.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 27 січня 2023 року позивачка повторно звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 30 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року повністю, та направити справу на новий розгляд.

5. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 16 лютого 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

6. 15 лютого 2023 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у Черкаській області надійшов відзив на вказану касаційну скаргу, в якому, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанції залишити без змін.

7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 зареєстрована, як фізична особа-підприємець 05 січня 1998 року; місце проживання: АДРЕСА_1 .

9. На офіційному сайті ДФС України, розміщений план-графік проведення документальних перевірок на 2019 рік (з урахуванням коригування) (http://sfs.gov.ua/diyalnist-/plani-ta-zviti-roboti-/362017.htm), згідно з яким, до такого плану включено: І група - платників податків - фізичних осіб, у яких обсяг доходу за рік не перевищує 20 млн. грн., зокрема, ОСОБА_1 , місяць перевірки - 5.

10. Відповідно до вказаного плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік, та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статей 75, 77, 79, 82 ПК України Головним управлінням ДФС у Черкаській області 07 березня 2019 року винесено наказ № 498, згідно з яким, вирішено провести документальну планову невиїзну перевірку фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 з 27 травня 2019 року тривалістю 10 робочих днів. У разі відсутності відомостей про отримання фізичною особою-платником податків ОСОБА_1 наказу та повідомлення про проведення перевірки, перевірка розпочнеться через 10 календарних днів з дати отримання відомостей про вручення наказу, але не раніше 27 травня 2019 року. Перевірку провести за період діяльності з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року з урахуванням статті 102 ПК України з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та за період діяльності з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2018 року з метою дотримання вимог законодавства з питань нарахування та сплати єдиного соціального внеску.

11. Відповідно до рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення (№ 1800209089262), таке поштове відправлення подано на поштове відділення 11 березня 2019 року, проте 13 квітня 2019 року було повернуто відправнику з відміткою на конверті «за закінченням терміну зберігання».

12. Головним управлінням ДФС у Черкаській області здійснено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та за період діяльності з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2018 року щодо дотримання вимог законодавства з питань нарахування та сплати єдиного соціального внеску.

13. Результати перевірки оформлені актом від 24 червня 2019 року № 361/23-00-13-0214/ НОМЕР_1 .

14. На підставі висновків вищевказаного акту перевірки, податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2019 року № 0009341302, за платежем «Податок на додану вартість вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 587 463,75 грн.

15. Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню через порушення процедури призначення/проведення перевірки, звернулась до суду з цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

16. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходили з того, що рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення було повернуто на адресу ГУ ДФС у Черкаській області за закінченням терміну зберігання, тому, наказ ГУ ДФС у Черкаській області від 07 березня 2019 року № 498 та письмове повідомлення вважаються згідно приписів пункту 42.2 статті 42 ПК України, вважаються врученими позивачу 13 квітня 2019 року (день, зазначений поштою у повідомленні про вручення поштового відправлення № 1800209089262), тому відповідачем-1 не допущено порушення процедури проведення перевірки та прийняття за її результатами оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16 серпня 2019 року № 0009341302.

17. Посилання скаржника на неналежне оформлення рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення № 1800209089262 (немає довідки поштового органу про причини не вручення поштового відправлення, а.с. 162 т. 1), оцінювалося колегією суддів суду апеляційної інстанції критично позаяк, податковий орган не може нести відповідальність за дії поштового органу, якщо виконав свій обов`язок, здавши поштове відправлення на пошту, по друге, дане рекомендоване повідомлення (а.с. 162 т. 1), мало бути прикріплено до моменту вручення адресату до конверту, проте, у разі неможливості його вручити, на передньому боці конверту, поштовим органом прикріплюється довідка із вказівкою причин неможливості його вручення, на звороті додатковий штрих-код не проставляється.

18. Судами враховано, що позивач окрім, як на порушення процедури проведення перевірки та оформлення її результатів, не обґрунтовує у чому саме полягає протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення по суті встановлених актом перевірки порушень.

19. Також суди звернули увагу, що план-графік на проведення перевірок у 2019 році та наказ від 07 березня 2019 року № 498 були предметами розгляду адміністративних справ № 580/2466/19 та № 580/170/20, однак рішеннями Черкаського окружного адміністративного суду позивачу відмовлено у задоволенні цих позовів, тому у відповідності до частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) обставини, встановлені рішеннями судів у зазначених адміністративних справах, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді цієї адміністративної справи № 580/48/20.

20. Посилання позивача на правові висновки Верховного Суду, які викладені у постановах від 27 січня 2022 року у справі № 320/3979/20, від 23 листопада 2021 року № 359/3373/16, від 11 травня 2022 року у справі № 280/4821/18 та від 08 квітня 2021 року у справі № 640/22398/18, не були прийняті судами до уваги, оскільки обставини та підстави вищевказаних справ є різними, а також, позивач вже оскаржувала у судовому порядку як наказ про проведення перевірки, так і дії по проведенню перевірки, акт перевірки. До того ж, у межах розгляду даного спору, позивач жодним чином не обґрунтовує свої позовні вимоги по суті встановлених актом перевірки порушень, за наслідком чого і було прийнято рішення про донарахування позивачу грошового зобов`язання.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

22. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.

23. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не врахували висновків щодо застосування норм права, а саме, пункт 42.4 статті 42, пункту 79.2 статті 79 ПК України, частини четвертої, сьомої статті 78 КАС України, у подібних правовідносинах, викладених Верховним Судом у постановах від 23 вересня 2022 року у справі № 320/3827/19, від 21 липня 2022 року у справі № 640/30785/20, від 04 листопада 2021 року у справі № 320/1375/19, від 25 жовтня 2022 року у справі № 826/4107/18, від 04 жовтня 2022 року у справі № 819/1355/17, від 29 липня 2021 року у справі № 540/1899/19, від 12 серпня 2020 року у справі № 160/2116/19, від 11 травня 2022 року у справі № 280/4821/18, від 13 липня 2022 року у справі № 1.380.2019.002106, від 14 червня 2021 року у справі № 140/893/19, від 08 квітня 2021 року у справі № 640/22398/18, а також викладених Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17.

24. При цьому скаржник наголошує, що судами проігноровано доводи позивача про те, що у рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення (штрих-кодовий ідентифікатор 1800209089262) поштовою службою взагалі не зазначені: ані день, ані причини його невручення, що відповідно до норм абз. 6 пункту 42.4 статті 42 ПК України є обов`язковою умовою для визнання документу таким, що вважається врученим платнику податку.

25. Відповідачі не надали судам обох інстанцій жодного допустимого доказу (повідомлення про вручення поштового відправлення) щодо належного та вчасного вручення позивачу копії наказу про проведення документальної невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої невиїзної перевірки.

26. Про призначення та проведення документальної невиїзної перевірки позивач дізналася лише 26 липня 2019 року, тобто через 42 дні, після закінчення невиїзної перевірки та через 32 дні, після підписання ревізорами відповідача акт невиїзної перевірки, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.

27. Таким чином, скаржник вважає, що наказ відповідача від 07 березня 2019 року № 498 про проведення невиїзної перевірки відповідно до норм абз. 6 пункту 42.4 статті 42 ПК України не може вважатися врученим позивачу 13 квітня 2019 року.

28. Крім того, позивач у касаційній скарзі наголошує, що в акті перевірки ревізори, зокрема зазначили про ненадання позивачем до перевірки первинні облікові документи. Але скаржник не повідомляла ревізорів контролюючого органу щодо відсутності в неї документів бухгалтерського та податкового обліку. При цьому, при поданні позовної заяви, позивач надавала суду копії видаткових і податкових накладних, рахунків-фактури, договорів позивача із його контрагентами, виписки банку щодо його розрахункових операцій, які стосуються періоду 2016-2018 років, що свідчить, про наявність таких документів у позивача на час проведення невиїзної перевірки. Отже, скаржник вважає, що висновки ревізорів фактично гуртуються на припущеннях, що свідчить про протиправність визначення відповідачем збільшення суми грошових зобов`язань за платежем податок на додану вартість

29. У касаційній скарзі окремо зазначено, що невиїзна перевірка, під час якої не досліджуються контролюючим органом документи бухгалтерського обліку платника та використовуються виключно службова інформація (дані податкової звітності тощо), відповідає правилам проведення камеральної перевірки. Однак у спірних правовідносинах рішення щодо зміни призначення виду податкової документальної перевірки позивача - відповідачем не приймалося.

30. Обґрунтовуючи підстави касаційного оскарження, визначені частиною другою статті 353 КАС України, скаржник зазначає, що представник позивача подавав через канцелярію Шостого апеляційного адміністративного суду клопотання про дослідження доказів в судовому засіданні, в якому просив дослідити копію рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення штрих-кодовий ідентифікатор 1800209089262. Однак, суд апеляційної інстанції не дослідив вказаний доказ в судовому засіданні 21 грудня 2022 року, який є прямим неспростовним та допустимим доказом на підтвердження обставин, що мають істотне значення для правильного вирішення цієї справи - порушення посадовими особами податкового органу при проведенні невиїзної документальної перевірки норм абз. 6 пункту 42.4 статті 42 ПК України та пункту 79.2 статті 79 ПК України.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

31. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

32. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

33. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (тут і надалі, у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин).

34. Відповідно до положень підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

35. За приписами підпункту 14.1.164 пункту 14.1 статті 14 ПК України план - графік документальних виїзних перевірок - це перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.

36. Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

37. Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

38. За змістом пункту 77.1. статті 77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

39. Згідно з пунктом 77.2 статті 77 цього ж Кодексу до плану-графіку проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

40. Відповідно до положень пункту 77.4. статті 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

41. Пунктом 79.1 статті 79 ПК України встановлено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

42. За правилами пункту 79.2 статі 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

43. При цьому Податковий кодекс України чітко регламентує, що лише чітке виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

44. Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місцем проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

45. Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному в постановах від 18 липня 2019 року у справі № 0440/5993/18 та від 11 травня 2023 року у справі № 640/18756/21.

46. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

47. У постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

48. Так, обґрунтовуючи заявлені позовні вимоги позивач покликалась лише на неотримання у встановленому порядку копії наказу та повідомлення про проведення документальної планової невиїзної перевірки. Тому обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.

49. Надаючи оцінку стверджуваним порушенням процедури проведення податкової перевірки колегія суддів виходить з такого.

50. За правилами статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (пункт 42.2).

51. Згідно положень пункту 42.4 ст. 42 ПК України, у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

52. Відповідно до пунктів 3, 5 Розділу ІІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року №1204 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за №124/28254 (в редакції чинній на час направлення платнику податків податкових повідомлень-рішень) податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) платнику податків - фізичній особі, якщо його вручено особисто такій фізичній особі чи її законному представникові або надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження такої фізичної особи з повідомленням про вручення.

Якщо пошта (поштова служба) не може вручити платнику податків податкове повідомлення-рішення через відсутність за місцезнаходженням платника податків (посадових осіб платника податків), їх відмову прийняти податкове повідомлення-рішення, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, податкове повідомлення-рішення вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштою (поштовою службою) в повідомленні про вручення, із зазначенням причин невручення.

53. Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень, крім того, необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього (постанови Верховного Суду від 10 травня 2022 року у справі № 804/2455/18, від 11 лютого 2021 року у справі № 802/549/16-а).

54. Як встановлено судами попередніх інстанцій, 11 березня 2019 року відповідачем було засобами поштового зв`язку направлено позивачу на її податкову адресу примірник наказу та повідомлення про проведення перевірки, які 13 квітня 2019 року було повернуто до контролюючого органу відділом поштового зв`язку із зазначенням причини «за закінченням терміну зберігання», тобто, з причин, незалежних від контролюючого органу.

55. При цьому жодних зауважень щодо надіслання поштової кореспонденції податковим органом за неправильною адресою від позивача не надходило.

56. У постанові від 6 серпня 2019 року у справі № 520/8681/18 Верховний Суд виклав правовий підхід щодо застосування норм статті 42, пункту 79.2 статі 79 ПК України у правовідносинах, в яких спір стосувався правомірності дій контролюючого органу при призначенні та проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки як підстави позову про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Відповідно до встановленого судами попередніх інстанцій у тій справі факту повернення поштового відправлення з позначкою «за закінченням терміну зберігання», яким було направлено платнику наказ про проведення позапланової невиїзної перевірки, скерованого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням, Верховний Суд зробив висновок, що платник податків вважається таким, що належним чином повідомлений про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки.

57. Такий правовий висновок також підтримано й Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 23 травня 2022 року у справі № 810/3116/18.

58. Таким чином, Суд не може не погодитися з висновками судів попередніх інстанцій про те, що в розумінні статті 42 ПК України таке поштове відправлення вважається належним підтвердженням вручення платнику податків наказу та повідомлення про проведення перевірки, тому доводи заявника касаційної скарги щодо невиконання податковим органом обов`язку щодо належного повідомлення платника податків про проведення перевірки обґрунтовано визнано судами безпідставними.

59. Посилання скаржника на неналежне оформлення поштовим відділенням рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення № 1800209089262, обґрунтовано не взято судами до уваги, позаяк, податковий орган не може нести відповідальність за дії поштового органу, якщо виконав свій обов`язок, здавши поштове відправлення на пошту, по друге, дане рекомендоване повідомлення (а.с. 162 т. 1), мало бути прикріплено до моменту вручення адресату до конверту, проте, у разі неможливості його вручити, на передньому боці конверту, поштовим органом прикріплюється довідка із вказівкою причин неможливості його вручення, на звороті додатковий штрих-код не проставляється.

60. При цьому, позивач окрім, як на порушення процедури проведення перевірки та оформлення її результатів, не обґрунтовує у чому саме полягає протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення по суті встановлених актом перевірки порушень.

61. Поряд із цим, судами встановлено, що у справі № 580/2466/19, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зверталась до суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Черкаській області, в якій просила визнати протиправним та скасувати наказ № 498 від 07 березня 2019 року «Про проведення документальної планової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 ».

Позовні вимоги, цієї справи, обґрунтовані тим, що відповідач видав наказ від 07 березня 2019 року № 498 з порушенням вимог ПК України, оскільки в розпорядчій частині наказу не зазначені фактичні підстави для проведення перевірки, визначені кодексом. Зі спірного наказу неможливо ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу (а не юридичну) для призначення відповідної перевірки.

У межах розгляду справи, судом констатовано, що наказ відповідача № 498 від 07 березня 2019 року «Про проведення документальної планової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 » прийнятий на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначений законом. (рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2019 року у справі № 580/2466/19, постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2020 року).

62. Також, у справі № 580/170/20, до Черкаського окружного адміністративного суду звернулась фізична особа-підприємець ОСОБА_1 з позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Черкаській області, Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просила:

визнати протиправними дії відповідачів по включенню фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік; визнати протиправним і скасувати наказ Головного управління ДФС у Черкаській області від 07 березня 2019 року № 498 «Про проведення документальної планової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 »; визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Черкаській області щодо проведення з 27 травня 2019 року планової невиїзної документальної перевірки ФОП ОСОБА_1 та складання за її результатами акта перевірки від 24 червня 2019 року № 361/23-00-13-0214/ НОМЕР_1 .

В обґрунтування позовних вимог, з урахуванням заяв про доповнення підстав позову, позивач зазначила, що Головним управлінням ДФС у Черкаській області, видано наказ від 07 березня 2019 року № 498 з порушенням вимог ПК України, оскільки відповідачами протиправно включено позивача до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік. Крім того, Головним управлінням ДФС у Черкаській області не дотримані умови та порядок проведення перевірки, оскільки позивач включена до плану-графіка проведення виїзної перевірки платників податків на 2019 рік, а наказом від 07 березня 2019 року № 498 відповідачем призначено невиїзну перевірку. Позивач вказує, що про призначення документальної планової невиїзної перевірки дізналася після її закінчення.

Судом констатовано, що відповідачем на адресу позивача 11 березня 2019 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення направлено оскаржуваний наказ та направлення на перевірку. Відтак, суд вважає, що відповідачем дотримано вимоги статті 79 та статті 42 ПК України, щодо порядку повідомлення платника про проведення документальної невиїзною перевірки, а доводи позивача не знаходять свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи. (рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року у справі № 580/170/20, постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року).

62.1 Додаткового Судом з`ясовано, що згідно з інформацією, яка міститься в Єдиному державному реєстрі судових рішень, Верховним Судом ухвалено постанову від 02 листопад 2022 року про скасування рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року у справі № 580/170/20 в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 07 березня 2019 року № 498 «Про проведення документальної планової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 » та в цій частині закрито провадження у справі. У іншій частині рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року - залишено без змін.

63. Крім того, у справі № 580/4247/19, у Черкаський окружний адміністративний суд надійшов позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про визнання протиправними дій Головного управління ДФС у Черкаській області зі складання акту від 07 червня 2019 року «Про ненадання документів при проведенні документальної невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ».

Судом констатовано, що правомірність наказу № 498 встановлена Черкаським окружним адміністративним судом у справі № 580/2466/19 в рішенні від 28 жовтня 2019 року, що набрало законної сили 05 жовтня 2020 року.

Правомірність дій відповідача 1 про зобов`язання позивача надати для перевірки первинні документи та письмові пояснення, оформлені листом від 27 травня 2019 року № 16215/23-00-13-0210, встановлена постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року у справі № 580/2352/19.

Дії відповідача 1 щодо зобов`язання позивача надати для перевірки первинні документи та письмові пояснення, оформлені листом від 07 червня 2019 року № 1760723-00-13-0210, визнані правомірними Черкаським окружним адміністративним судом у справі № 580/4071/19 у рішенні від 10 березня 2020 року, що набрало законної сили 09 липня 2020 року.

Дії відповідача 1 щодо складання акта від 14 червня 2019 року № 364/23-00-13-0214/2457414984 «Про ненадання документів ОСОБА_1 », визнані правомірними Черкаським окружним адміністративним судом у справі № 580/4246/19 у рішенні від 24 травня 2021 року, що набрало законної сили 29 вересня 2021 року.

Правомірність дій відповідачів по включенню фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік та дій щодо проведення з 27 травня 2019 року планової невиїзної документальної перевірки позивача, встановлена рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2021 року у справі № 580/170/20 та підтверджена постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року.

Відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом. Тому, доводи позивача про порушення організації проведення податкової перевірки не враховані. Обставин і фактів надання позивачкою відповідачам документів для податкової перевірки до дати виникнення спірних правовідносин і не врахування їх відповідачами під час судового провадження не встановлено. Посилання позивача на неналежне вручення документів щодо призначення та відсутність підстав для проведення податкової перевірки спростовано встановленими обставинами спору у цій справі. З огляду на викладене, суд дійшов висновку, що спірні дії відповідачем 1 вчинені з метою виконання владних функцій без допущення порушень прав позивачки, як платника податків. Позовні вимоги не обґрунтовані та задоволенню не підлягають, як і розподіл судових витрат відповідно до статей 132-139 КАС України. (рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 12 липня 2022 року у справі № 580/4247/19, на час розгляду справи не набрало законної сили).

63.1 Верховним Судом також додатково з`ясовано, що у постановах Шостого апеляційного адміністративного суду по справам № 580/2352/19, № 580/4071/19 було досліджено належне/неналежне повідомлення позивача про проведення перевірки та зазначено, що наказ про проведення перевірки разом із повідомленням надсилався на податкову адресу позивача, та не був йому вручений, а повернувся до податкового органу з зазначенням причини невручення поштового відправлення «за закінченням терміну зберігання». Органом поштового зв`язку проставлено вказану відмітку 13 квітня 2019 року (а.с.39). Таким чином, з 13 квітня 2019 року позивач вважається таким, що належним чином повідомлений про проведення документальної планової невиїзної перевірки.

64. Так, згідно з частиною четвертою статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

65. Тобто, як вірно вказано судами, план-графік на проведення перевірок у 2019 році та наказ від 07 березня 2019 року № 498, вже були предметами розгляду адміністративних справ № 580/2466/19 та № 580/170/20, однак рішеннями Черкаського окружного адміністративного суду, позивачу відмовлено у задоволенні цих позовів.

66. Таким чином в даному випадку, за наявності остаточного судового рішення, яке набрало законної сили, обставини щодо дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки не підлягають повторному дослідженню у цій справі, а учасники адміністративного процесу звільнені від надання доказів на підтвердження обставин, які встановлені судом при розгляді вищевказаних справ.

67. Окремо колегія суддів звертає увагу на те, що посилання позивача про оскарження податкового повідомлення-рішення на неналежне її повідомлення про проведення перевірки, не дає суду підстав для зміни/переоцінки таким доводам позивача, якими вона вже обґрунтовувала свої позовні вимоги в інших справах, пов`язаних з цією перевіркою та по яким вже прийнято рішення суду, що набрали законної сили.

68. При цьому колегія суддів враховує, що Верховний Суд, зокрема, у постанові від 28 квітня 2020 року (справа № 815/94/16), зазначив, що передбачене частиною четвертою статті 78 КАС України звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматись судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні. Адміністративний суд не повинен сприймати як обов`язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях в інших адміністративних, цивільних чи господарських справах. Для спростування преюдиційних обставин, передбачених указаним положенням КАС України, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази.

69. Проте, позивачем на підтвердження своєї правової позиції щодо незаконності проведення перевірки та, як наслідок, неправомірності донарахування позивачу грошових зобов`язань та винесення податкового повідомлення-рішення, належних та допустимих доказів не надано.

70. Доводи касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують.

71. Посилання позивача на висновки Верховного Суду, які викладені у постановах: від 23 вересня 2022 року у справі № 320/3827/19, від 21 липня 2022 року у справі № 640/30785/20, від 04 листопада 2021 року у справі № 320/1375/19, від 25 жовтня 2022 року у справі № 826/4107/18, від 04 жовтня 2022 року у справі № 819/1355/17, від 29 липня 2021 року у справі № 540/1899/19, від 12 серпня 2020 року у справі № 160/2116/19, від 11 травня 2022 року у справі № 280/4821/18, від 13 липня 2022 року у справі № 1.380.2019.002106, від 14 червня 2021 року у справі № 140/893/19, від 08 квітня 2021 року у справі № 640/22398/18, а також викладених Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 не свідчить про те, що суди, ухвалюючи оскаржувані рішення, допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушили норми процесуального права. Висновки суддів попередніх інстанцій не суперечать висновкам в зазначених справах з огляду на відмінність обставин в порівнянні з обставинами у цій справі.

72. Відтак, зазначені висновки у їх сукупності не дають підстав вважати, що судом першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права чи порушено норми процесуального права. Фактично, касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у адміністративному позову, апеляційної скарги та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій надавали оцінку встановленим обставинам справи.

73. При цьому, позивач же на обґрунтування вимог касаційної скарги не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.

74. Відповідно до усталеної практики Європейського суду з прав людини (рішення у справах «Пономарьов проти України», «Рябих проти Росії», «Нєлюбін проти Росії»), повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватися для виправлення судових помилок та недоліків судочинства, але не для здійснення нового судового розгляду, перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду. Повноваження вищих судів щодо скасування чи зміни тих судових рішень, які вступили в законну силу та підлягають виконанню, мають використовуватися для виправлення фундаментальних порушень.

75. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Серявін та інші проти України» зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.

76. Відповідно до частин першої - третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

77. Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення першої та (або) апеляційної інстанції без змін, а скаргу без задоволення.

78. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

79. Суд касаційної інстанції визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Керуючись статтями 341 343 345 349 350 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 30 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року у справі № 580/48/20 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов