Історія справи

Ухвала КАС ВП від 30.08.2018 року у справі №803/691/17
Ухвала КАС ВП від 01.02.2018 року у справі №803/691/17
Ухвала КАС ВП від 23.09.2018 року у справі №803/691/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

23 жовтня 2018 року

справа №803/691/17

адміністративне провадження №К/9901/61483/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області, до якої приєдналося Головне управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року у складі судді Костюкевича С.Ф та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2018 року у складі колегії суддів Носа С.П., Кухтея Р.В., Попка Я.С. у справі № 803/691/17 за позовом ОСОБА_1 до Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області, Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,

У С Т А Н О В И В :

06 червня 2017 року ОСОБА_1 (далі - платник податків, позивач у справі) звернулася до Волинського окружного адміністративного суду з позовом до Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Інспекція, податковий орган) та Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Управління, податковий орган) (залучено судом першої інстанції на підставі ухвали від 30 червня 2017 року), у якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 листопада 2016 року №000635312, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, за податковими зобов'язаннями у розмірі 629 692 грн. 87 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 157 423 грн. 22 коп., №000634312, застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510 грн., №000633312, яким визначено суму грошового зобов'язання з військового збору за податковим зобов'язанням у розмірі 3 088 грн. 97 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 772 грн. 24 коп. та визначено суму пені у розмірі 192 грн. 04 коп., а також податкову вимогу від 15 лютого 2017 року №493-03 про сплату податкового боргу платника податків за узгодженими зобов'язаннями у розмірі 1 082 564 грн. 62 коп., з мотивів безпідставності їх прийняття.

05 липня 2017 року постановою Волинського окружного адміністративного суду позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Інспекції від 30 листопада 2016 року №000635312, №000634312, №000633312. Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу Управління від 15 лютого 2017 року №493-03.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції висновувався з протиправності спірних актів індивідуальної дії внаслідок того, що хоча податковим органом доведено правомірність проведеної перевірки діяльності позивача за відповідні періоди, проте виявлені за її наслідками порушення податкового законодавства не підтверджуються жодними доказами, а грошові кошти, які надходили на рахунки позивача не є доходами, отриманими від будь-якої діяльності в розумінні підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

27 вересня 2017 року постановою Львівського апеляційного адміністративного суду рішення суду першої інстанції скасовано та відмовлено у задоволенні позову. Свій висновок суд обґрунтував необхідністю відображення у податковій звітності всіх грошових доходів, які надійшли на власні банківські рахунки від третіх осіб, та як наслідок необхідність їх оподаткування.

21 лютого 2018 року постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Юрченко В.П., Васильєвої І. А., Пасічник С. С. постанову суду апеляційної інстанції скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Підставами направлення справи на новий розгляд стала, серед іншого, необхідність з'ясувати чи дотримано податковим органом порядок проведення перевірки, особливо враховуючи те, що позивач під час розгляду справи в судах попередніх інстанцій, а також в касаційній скарзі, наголошував на порушенні податковим органом порядку її проведення. Висновки судів про дотримання процедури проведення вказаної перевірки є поверхневими та були надані лише в розрізі прийнятої слідчим суддею ухвали про можливість проведення такої (справа №161/4552/16-к). Поза межами дослідження залишена необхідність встановлення обставин щодо того, який саме вид перевірки був призначений податковим органом (виїзна - невиїзна) та чи відповідає він за процедурою фактично проведеному виду перевірки, чи належним чином був повідомлений позивач про її проведення.

Верховний Суд також вказав на необхідність перевірки судом апеляційної інстанції дотримання строків донарахування грошових зобов'язань податковим органом, передбачених пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України.

31 травня 2018 року постановою Львівського апеляційного адміністративного суду за наслідком нового судового розгляду постанову Волинського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року залишено без змін.

Підтверджуючи правильність висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції висновувався з протиправності спірних актів індивідуальної дії, внаслідок порушення податковим органом вимог щодо належного повідомлення платника податків про проведення перевірки, а фактичний вид перевірки, проведений податковим органом, не відповідає призначеному виду перевірки. Суд апеляційної інстанції також на виконання вказівок суду здійснив перевірку дотримання податковим органом вимог пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України. Спростовуючи наявність податкового правопорушення, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач не займалась підприємницькою діяльністю і відповідно не мала статусу суб'єкта господарювання.

12 вересня 2018 року Інспекцією до Верховного Суду подано касаційну скаргу, в якій податковий орган, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме вимог статті 78 Податкового кодексу України, підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті Податкового кодексу України, вказує, що копію наказу про проведення перевірки позивачка отримала особисто, допуск до перевірки відбувся, отже в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень. Податковий орган зауважує, що склад податкового правопорушення доводиться на підставі заниження будь-якого доходу, а не лише отриманого від підприємницької діяльності. Враховуючи наведене, Інспекція просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

19 вересня 2018 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребувано з Волинського окружного адміністративного суду справу № 803/691/17.

01 жовтня 2018 року до Верховного Суду надійшла заява Управління про приєднання до касаційної скарги, в якому податковий орган просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Відзив позивача на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходив, що не перешкоджає подальшому розгляду справи.

11 жовтня 2018 року ухвалою Верховного Суду прийнято заяву Управління про приєднання до касаційної скарги.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанови судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що на підставі ухвали слідчого судді Луцького міськрайонного суду від 11 квітня 2016 року посадовими особами Інспекції в період з 03 листопада 2016 року по 07 листопада 2016 року проведено документальну позапланову перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства щодо повноти нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб до бюджету за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт від 14 листопада 2016 року №102/13-3315406406 (далі - акт перевірки).

30 листопада 2016 року посадовою особою податкового органу на підставі акта перевірки та згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України прийнято спірні податкові повідомлення-рішення.

Податковим повідомленням-рішенням №000635312 за порушення підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.2 пункту 164.1 статті 164, пункту 164.3 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, за податковими зобов'язаннями у розмірі 629 692 грн. 87 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 157 423 грн. 22 коп., застосованими на підставі пункту 123.1 статті 123 цього Кодексу.

Податковим повідомленням-рішенням №000634312 за порушення підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 179.1 статті 179 та пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510 грн.,

Податковим повідомленням-рішенням №000633312 за порушення Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», статті 163, підпункту 1.2 пункту 16 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено суму грошового зобов'язання з військового збору за податковим зобов'язанням у розмірі 3 088 грн. 97 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 772 грн. 24 коп. та визначено суму пені у розмірі 192 грн. 04 коп.

Склад податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, доводиться податковим органом на підставі висновку про невключення позивачем до загального оподаткованого доходу та несплатою податкових зобов'язань з отриманих позивачем на свій рахунок у Публічному акціонерному товаристві «Райффайзен Банк Аваль» протягом періоду з 27 червня 2013 року по 29 липня 2015 року готівкою коштів, які надійшли від третіх осіб на загальну суму 3 685 382 грн.

15 лютого 2017 року посадовою особою Управління сформовано податкову вимогу №493-03, відповідно до змісту якої станом на 14 лютого 2017 року сума податкового боргу платника податків за узгодженими зобов'язаннями сягає 1 082 564 грн. 62 коп., у тому числі пеня та штрафні санкції.

Касаційна скарга податкового органу підлягає перегляду в межах доводів та вимог відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Щодо порушення порядку проведення перевірки

Відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

Згідно з пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Судом апеляційної інстанції за результатом нового судового розгляду на виконання вказівок суду касаційної інстанції встановлено, що перевірка призначена наказом Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 02 лютого 2016 року №548 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки». Фактичний вид перевірки, проведений податковим органом, не відповідає призначеному наказом виду перевірки, оскільки з акта перевірки вбачається, що перевірка проведена в приміщенні Ратнівського відділення Ковельської ОДПІ Головного управління ДФС у Волинській області, тобто по суті податковим органом проведена позапланова невиїзна перевірка.

Податковим органом не надано доказів про те, що позивач належним чином повідомлена про проведення перевірки, оскільки наказ про проведення документальної позапланової перевірки в порушення вимог Податкового кодексу України не вручено позивачу під розписку.

У цій справі, як встановлено судом апеляційної інстанції, податковим органом не забезпечено дотримання прав платника податків, а саме належного повідомлення про її проведення, у порядку передбаченому пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України, а також допущено істотне порушення при реалізації своїх владних управлінських функцій та всупереч наказу на проведення «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» фактично проведено інший вид перевірки - документальну позапланову невиїзну перевірку

Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що задля дотримання балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових виїзних. Відповідно лише дотримання цих умов може бути належною підставою для прийняття наказу про проведення перевірки та мати відповідні правові наслідки.

Суд апеляційної інстанції також обґрунтовано зауважив, що перевірку платника податків проведено на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Пунктом 36 Підрозділу 10 "Інші перехідні положення" (в редакції що діє з 01 вересня 2015 року, діяв на момент проведення перевірки) передбачено, що у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України, "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" від 17 липня 2015 року №655-8 і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов'язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення - рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

Відтак, загальний процес проведення перевірки із послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінальним процесуальним законом або законом про оперативно - розшукову діяльність. Після набрання законної сили рішенням у межах кримінального провадження органи податкової служби мають право виносити податкові повідомлення-рішення.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що вироку щодо платника податків на момент прийняття податкових повідомлень-рішень або ухвали суду про закриття кримінального провадження у зв'язку із нереабілітуючими обставинами не існувало, оскільки згідно листа заступника начальника слідчого відділу Камінь-Каширського відділу поліції Головного управління Національної поліції у Волинській області від 11 травня 2018 року № 1481/57/02-18 кримінальне провадження № 32015000000000188 в даний час перебуває в провадженні за ознаками складу кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 209, частиною першою статті 358 Кримінального кодексу України і кінцеве процесуальне рішення в ньому не прийнято.

Щодо наявності складу податкових правопорушень

Верховний Суд погоджується з доводами касаційної скарги щодо помилкового застосування судами першої та апеляційної інстанцій виключно положень пункту 177.1, 177.2 статті 177 Податкового кодексу України та висновку про необхідність обов'язкового здійснення підприємницької діяльності позивачем з метою встановлення складу податкового правопорушення.

В основу спірних податкових повідомлень-рішень покладено висновок про не включення платником податків до загального річного оподаткованого доходу за 2013-2015 року суми у загальному розмірі 3 685 382 грн., а відтак порушення підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Разом з тим обов'язок доведення складу податкового правопорушення відповідно до частини другої статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України покладено на податковий орган. Виконання цього обов'язку має здійснюватися виключно шляхом надання суду належних, допустимих, достовірних та достатніх доказів у справі.

Судом апеляційної інстанції встановлено наявність істотних порушень, допущених податковим органом при проведенні перевірки платника податків, висновки такого акта перевірки як способу фіксації виявлених податкових правопорушень внаслідок реалізації податковим органом владних управлінських функцій не відповідають критеріям допустимості та не можуть бути поскладені в основу прийняття спірних актів індивідуальної дії.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області, до якої приєдналося Головне управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2018 року у справі № 803/691/17 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер