ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2020 року

м. Київ

справа № 823/1825/16

адміністративне провадження № К/9901/40818/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін як суд касаційної інстанції справу №823/1825/16 за позовом Приватного акціонерного товариства "Шполянський завод продтоварів" до Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2016 (суддя Бабич А.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017 (головуючий суддя Парінов А.Б., судді: Грибан І.О., Губська О.А.)

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство "Шполянський завод продтоварів" звернулося до суду з позовом Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції (Шполянське відділення) Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - ОДПІ) про скасування податкового повідомлення-рішення від 20.09.2016 №0000772200.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2016, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017, позов задоволено частково.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ОДПІ звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.05.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017 у справі №823/1825/16.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №823/1825/16 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Ухвалою Верховного Суду від 06.07.2020 касаційний розгляд справи №823/1825/16 призначено у судовому засіданні без повідомлення сторін на 07.07.2020.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що контролюючим органом встановлено відсутність реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом; позивачем не підтверджено правомірність включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту за оспорюваними господарськими операціями шляхом надання належним чином оформлених первинних документів. Вказує, що в ході проведення перевірки зібрано інформацію та встановлено факти, з яких вбачається відсутність фактичного здійснення взаємовідносин між позивачем та його контрагентом, що свідчить про відсутність реального вчинення господарських операцій отриманих послуг, відсутні докази взаємозв`язку з наступною діяльністю. Відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Позивачем заперечення або відзив на касаційну скаргу податкового органу не надані, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, посадовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ «Шполянський завод продтоварів» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015.

Результати перевірки відображено в акті перевірки від 29.06.2016 №503/14/00380681, в якому контролюючим органом, зокрема, встановлено порушення позивачем наступних вимог податкового законодавства:

підпункту 44.1. статті 44, підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134, пунктів 135.1.-135.4. статті 135, пункту 137.1. статті 137, пункту 138.2. статті 138, підпункту 138.10.3 пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за вищевказаний період на загальну суму 119881,00грн.;

підпункту 192.1.1 пункту 192.1. статті 192, пунктів 198.1., 198.3., 198.6. статті 198, пункту 201.15. статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість (далі ПДВ) за вищезгаданий період на загальну суму 160931,00грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.07.2016 №0000492200 та № 0000512200, якими позивачу визначено податкові зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.

За наслідками адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень до органів ДФС, вказані рішення були частково скасовані та прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 20.09.2016 №0000772200, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 188838,00грн. (151071,00грн. основний платіж та 37767,00грн. штрафна (фінансова) санкція).

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач, з урахуванням уточнених вимог адміністративного позову, звернувся до суду з позовом про його скасування.

Позов мотивований тим, що оскаржуване рішення прийнято за відсутності податкового порушення. Позивач стверджував, що має повний пакет документів, яким підтверджується реальність правочинів з ПП "Орім", що надавав йому маркетингові послуги, просив задовольнити позов.

Відповідач у справі заперечував проти задоволення позову посилаючись на те, що оскаржуване рішення прийнято із-за виявлених порушень позивачем податкового законодавства, у тому числі взяття податкового кредиту за безтоварними операціями, просив відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2016, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017, позов задоволено частково. Визнано частково протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 20.09.2016 №0000772200 на суму 131838,00грн. основного платежу та 32959,50грн. - штрафної фінансової санкції.

Приймаючи рішення про часткове задоволення позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що господарські відносини ПАТ «Шполянський завод продтоварів» з ПП «Орім» є реальними та підтверджуються необхідними документами, а послуги, що придбавалися позивачем у вказаного контрагента, отримувались з метою використання та були використані платником податків у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій та безпідставності тверджень відповідача про неправомірне формування податкових зобов`язань з податку на додану вартість за наслідками таких операцій.

Відмовляючи у скасуванні іншої частини спірного податкового повідомлення-рішення, а саме по взаємовідносинах з контрагентами: ПП «ВЕРОНА», ДП «Черкаський ЕТЦ», ПП «Черкасибудресурси», ТОВ «Ю.К.М.», ПП ОСОБА_1 , ТОВ «Трансойл Компані», ПП «Орім», суд першої інстанції виходив з того, що позивач визнав порушення на загальну суму ПДВ 19233,00грн., підставами спору не зазначав та згідно з поясненнями у судовому засіданні суму добровільно сплатив. Тому суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення на суму 19233,00грн. основного платежу та 25% на неї донарахованої штрафної санкції є правомірним і скасуванню в цій частині не підлягає.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а)постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б)постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г)вивезення товарів за межі митної території України; е)постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як визначено пунктом 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Водночас, статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно з частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Суд касаційної інстанції не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову, вважає їх передчасними. Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи, з огляду на наступне.

Законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.

Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що ПП "Орім" зареєстроване юридичною особою та платником ПДВ на загальних підставах. Сума податкового кредиту позивача за правочинами, підтверджується податковими накладними, оформленими відповідно до вимог ПК України.

До їх оформлення відповідач зауважень не мав і суд порушень порядку складання не встановив. Податкові накладні виписані до укладених з позивачем договорів з приводу надання маркетингових послуг.

Так, 01.09.2014 позивач уклав з ПП "Орім" договір №282. Перелік та види послуг зазначаються у невід`ємних додатках до цього договору.

Відповідно до додатку від 01.11.2014 б/н до цього договору ПП "Орім" зобов`язується надати позивачу послуги з розробки результатів маркетингового дослідження, визначити відносну динаміку продажу продукції у торговельній мережі та об`єму продажу товарів у торгівельних точках у грошовому виразі, що взяли участь у дослідженні на загальну суму 60590,00грн.

Згідно з додатком до вказаного договору від 01.12.2016 б/н ПП "Орім" зобов`язується надати позивачу вищевказані послуги на суму 76880,00грн.

Крім того, 01.01.2015 позивач уклав з ПП "Орім" договір №282 надання маркетингових послуг. Перелік та види послуг зазначаються у невід`ємних додатках до нього. Відповідно до додатку від 01.02.2015 б/н до договору ПП «ОРІМ» зобов`язується надати позивачу послуги на загальну суму 173610,00грн. з дослідження ставлення споживачів до упаковки товару, проведення телефонного опитування респондентів, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному та грошовому виразах.

Згідно з додатком від 01.03.2015 б/н до вказаного договору ПП "Орім" зобов`язується надати позивачу послуги на загальну суму 51210,00грн. з обробки результатів маркетингового дослідження та визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному виразі. Відповідно до додатку від 01.03.2015 б/н до нього ПП "Орім" зобов`язується надати позивачу послуги на загальну суму 117850,00грн. з проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення залишків продукції в магазинах, що приймали участь у дослідженні, визначення об`єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному виразі.

Сплачені кошти за цими правочинами позивач включив у витрати на підставі скріплених печатками сторін договору та підписаними уповноваженими особами актами приймання-здачі послуг. Про виконання умов вищевказаного договору ПП "Орім" свідчать звіти для позивача.

На момент здійснення господарських операцій ПП «Орім» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних та фізичних осіб-підприємців, мало підтверджене місце реєстрації та зареєстроване платником ПДВ, що підтверджується відповідним витягом з реєстру платників ПДВ. Судами враховано, що згідно з даними ЄДРПОУ основним видом діяльності вказаного товариства є дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки.

В обґрунтування висновків про безтоварність господарських операцій податковий орган вказував, що у ПП "Орім" відсутні трудові, матеріальні ресурси, виробничі потужності, транспортні засоби, що ставить під сумнів можливість даним підприємством здійснювати господарську діяльність та дозволяє зробити висновок про здійснення таким суб`єктом господарювання діяльності, спрямованої на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам.

У ході проведення перевірки, податковим органом досліджено первинні документи позивача: договори, укладені між Товариством та ПП "Орім" про надання маркетингових послуг з додатками до них, акти здачі - прийняття робіт (наданих послуг), акти звірки, податкові накладні, платіжні доручення, в результаті чого встановлено їх невідповідність ознакам первинних документів, про що податковий орган зазначав в акті перевірки, в запереченнях на адміністративний позов, поданих до суду першої інстанції.

Судами попередніх інстанцій залишено поза увагою доводи відповідача про те, що з наявних актах здачі - прийняття послуг, які підписані замовником (позивачем) та виконавцем (ПП "Орім"), не зазначено адресу, за якою проводилося дослідження, не вказано кількість опитуваних осіб, не визначено кількісні та вартісні показники здійснення маркетингових досліджень, а також не вказано повний зміст наданих послуг.

Податковий орган наголошував, що надані позивачем акти здачі - прийняття послуг не відповідають вимогам до первинних документів, визначених частиною другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в частині змісту та обсягу господарських операцій, тобто не є належним доказом реальності господарської операції.

Крім того, позивачем не надано доказів на підтвердження обґрунтування розрахунку вартості маркетингових послуг, виходячи з одиниці виміру та періоду, зазначених у додатках до договорів про надання маркетингових послуг, у звітах відсутні висновки та рекомендації замовнику за результатами проведених досліджень, позивачем документально не підтверджено реального виконання результатів отриманих послуг у господарській діяльності, а саме - первинних документів на підтвердження використання позивачем наданих маркетингових послуг (зокрема, актів списання запасів, доказів здійснення переобладнання виробництва для збільшення обсягів виробництва тощо), тобто не надано доказів на підтвердження впливу на господарську діяльність підприємства маркетингових послуг, придбаних у ПП "Орім". Податковий орган вказував, що посилаючись на вплив отриманих послуг від контрагента на господарську діяльність Товариства позивач не довів причинний зв`язок економічному ефекту, оскільки збільшення доходу від продажу може бути обумовлений підвищенням ціни на товар.

При цьому, судами зазначено, що позивач виконав зобов`язання за договорами, укладеними з контрагентом, а саме: прийнято роботи та сплачено грошові кошти, про що свідчать належним чином оформлені первинні документи, які містять всі необхідні реквізити, підписані уповноваженими особами, тобто відповідають вимогам пункту 201.1 та пункту 201.7 статті 201 ПК України, що вказує про реальність господарських операцій по виконанню зазначених договорів.

Верховний Суд зауважує, що первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що суперечать законодавчим і нормативним актам, та такі що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків

Разом з тим, наявність у позивача податкових накладних, виданих контрагентом, за умови встановлення судом факту нездійснення самої господарської операції, не є підставою для віднесення зазначених у цих накладних сум до податкового кредиту.

При цьому, податкове законодавство не встановлює конкретного переліку документів, складенням яких має оформлюватися господарська операція. Документування господарської операції має відповідати законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції, договірним умовам та/або звичаєвій практиці.

Керуючись вищенаведеними правилами оподаткування при оцінці податкових наслідків операцій позивача з названим контрагентом суди послалися на подані платником первинні документи, які складені за наслідками розглядуваних операції.

При оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Зокрема, факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись неможливістю реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій.

Верховний Суд наголошує, що суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та взаємозв`язку за правилами статті 90 КАС України та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам. Вирішуючи даний спір, суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки доводам податкового органу, якими він мотивує правомірність оспорюваних нарахувань за цими операціями.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у даній справі дослідженню підлягає реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті; взаємозв`язок між отриманими товарами (послугами) та використанням їх у господарській діяльності. Для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій платника податку судам слід з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; визначити об`єктивний зміст вчинених операцій у порівнянні із задекларованим; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції. Зокрема, суди не з`ясували, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим контрагентом.

Суд касаційної інстанції зауважує, що платник, який претендує на підтвердження обґрунтованості заявленої ним податкової вигоди первинними документами, повинен пересвідчитися у правильності оформлення таких документів та у достовірності наведених у цих документах відомостей. В інакшому випадку такий платник несе ризик у сфері податкових правовідносин, оскільки втрачає можливість підтвердити податковий кредит в силу відсутності належним чином оформлених первинних документів. Надання належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Судами попередніх інстанцій в порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи залишено поза увагою, обставини, що входять до предмета доказування в даній справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування даних податкового обліку за розглядуваними операціями з придбання товарів/послуг. Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане нарахування податкового зобов`язання, обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 КАС України (чинного з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Відповідно до частин першої-другої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Згідно частини третьої статті 77 КАС України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

За вказаних обставин, відсутні підстави вважати, що судами з`ясовані всі обставини справи і їм надана правильна юридична оцінка. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи.

Суд касаційної інстанції зазначає, що під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

У частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів першої та апеляційної інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним доводам судів у рамках даного касаційного провадження.

Керуючись статтями 340, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017 у справ 823/1825/16 в частині задоволення позовних вимог скасувати. Передати справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

У решті постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017 у справ 823/1825/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді ------------------- В.В. Хохуляк

------------------- Л.І. Бившева

------------------- Т.М. Шипуліна