Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 січня 2016 року м. Київ К/800/16881/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,при секретарі: Корецькому І.О.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (правонаступник Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі Державної податкової служби)

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 07.02.2012

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.09.2012

у справі № 2а-0870/11370/11 Запорізького окружного адміністративного суду

за позовом Публічного акціонерного товариства (ПАТ) «Пиво-безалкогольний комбінат «Славутич»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі (СДПІ)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 07.02.2012, залишеною без зміну ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.09.2012, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 29.06.2011 № 0000650804 та від 30.06.2011 № 0000660804.

У касаційній скарзі СДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача грошового зобов'язання із податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в актах перевірки від 09.06.2011 № 33/08-04/00377511 та від 14.06.2011 № 36/08-04/00377511. Згідно з актом від 09.06.2011 підприємство порушило норми пункту 198.1 ст. 198, пункту 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України (ПК): завищено податковий кредит у податковому обліку за лютий 2011 року за нікчемним правочином з поставки від ТОВ «Видавництво «Діалог Пресс» рекламних друкованих матеріалів з огляду на відсутність цього постачальника за своїм місцезнаходженням (селище міського типу Макарів, вул. Фрунзе, 20), що унеможливлює підтвердження факту поставки позивачу зазначеного товару. З посиланням на ці обставини в акті зроблено висновок про заниження позивачем податку на додану вартість у податковому обліку за лютий 2011 рік на 28151,00 грн. Згідно з актом від 14.06.2011 ПАТ «Пиво-безалкогольний комбінат «Славутич» порушено норми підпункту 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), підпунктів 14.1.181, 14.1.185 пункту 14.1 ст.14, пункту 198.1 ст. 198 ПК: завищено податковий кредит у податковому обліку за грудень 2010 року, лютий, березень 2011 року на загальну суму 805670,00 грн., а саме: 1) 260912,00 грн. - за нікчемним правочином з поставки від ТОВ «Лонг-Транс» транспортних послуг з огляду на відсутність у цього постачальника транспортних засобів як у власності, так і в користуванні, не підтвердження надання транспортних послуг належно оформленими первинними документами, обов'язковість складання яких під час здійснення господарської операції з надання транспортних послуг (чи безпосередньо після її здійснення) встановлена правовими нормами (товарно-транспортних накладних; дорожніх листів автомобіля); 2) 544758,00 грн. - за нікчемним правочином з поставки від ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» зерна ячменю, послуг з транспортування та доробки зерна з огляду на відсутність у цього постачальника матеріально-технічної бази, трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для здійснення підприємницької діяльності, в тому числі і операцій з поставки зерна в кількості, вказаній в наданих позивачем під час перевірки документах; відсутність у позивача документів щодо якості, складського зберігання зерна, обов'язковість складання яких встановлена нормами Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні»; його доробки, транспортування, у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 805670,00 грн. у податковому обліку за грудень 2010 року, лютий, березень 2011 року.

За наслідками перевірки контролюючий орган стосовно позивача прийняв податкові повідомлення-рішення 29.06.2011 № 0000650804 про збільшення грошового зобов'язання із податку на додану вартість на 28151,00 грн. за основним платежем та 1,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи); від 30.06.2011 № 0000660804 про збільшення грошового зобов'язання із податку на додану вартість на 805670,00 грн. за основним платежем та 84047,75 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

У судовому процесі встановлено, що за наслідками поставки позивачу від ТОВ «Видавництво «Діалог Пресс» рекламних друкованих матеріалів постачальник виписав на адресу позивача видаткові та податкові накладні, на підставі яких позивач сформував податковий кредит у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2011 року.

Крім того, з посилання на поставку позивачу від ТОВ «Лонг-Транс» транспортних послуг та від ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» зерна ячменю, послуг з транспортування та доробки зерна ці постачальники виписали на адресу позивача податкові накладні, на підставі яких позивач сформував податковий кредит у податковому обліку грудень 2010 року, березень 2011 року.

Абзацами першим, другим підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР (втратив чинність з 1 січня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України) встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР, пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг)

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 22.10.2010 у справі за позовом Приватного підприємства «Балтімор» до ДПІ у Кіровоградській області, Головного управління Державного казначейства України у Кіровоградській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність зменшення у податковому обліку позивача сум податкового кредиту, задекларованих за податковими накладними, виписаними ТОВ «Видавництво «Діалог Пресс», СДПІ посилається на неможливість проведення зустрічної перевірки цього постачальника за адресою: селище міського типу Макарів, вул. Фрунзе, 20 з огляду на його відсутність за своїм місцезнаходженням, що унеможливило підтвердити факт передачі товару.

Разом з тим, суди попередніх інстанцій на підставі оцінки приєднаних до справи доказів, а саме: копій договору поставки від 20.01.2011 № 05-2001-2011, видаткових та податкових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень щодо оплати позивачем постачальнику за поставлену рекламну продукцію, встановили факт поставки позивачу від ТОВ «Видавництво «Діалог Пресс» рекламної продукції і відповідно до встановлених обставин зробили юридично правильний висновок про правомірне декларування позивачем за наслідками господарських операцій з цим суб'єктом підприємницької діяльності сум податкового кредиту. Оцінка доказів судами попередніх інстанцій у цій частині відповідає вимогам норм ст. 86 КАС України. До того ж, згідно з актом про результати документальної позапланової перевірки ТОВ «Видавництво «Діалог Пресс» від 06.05.2011 № 151/157/23-0/35170618, складеного ДПІ у Макарівському районі Київської області, копія якого приєднана до справи, фактично товариство знаходиться за адресою м. Київ, Московський проспект, 6; копія наказу про проведення перевірки вручена директору підприємства Коломійцю І.В. (а.с. 104, т.2-й).

Разом із тим, не можна погодитись із висновками судів попередніх інстанцій про правомірне декларування позивачем сум податкового кредиту за податковими накладними, виписаними від імені ТОВ «Лонг-Транс» та ТОВ «Агро-Трейд-Поділля».

Згідно з пунктом 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568) (далі - Правила № 363), перевізник - особа, яка надає послуги з перевезення вантажу автомобільним транспортом загального користування; товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу.

Основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля (пункт 11.1 цих Правил).

Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику. За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця так і у продавця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Суди попередніх інстанцій, встановивши відсутність у ТОВ «Лонг-Транс» транспортних засобів, як на праві власності, так і на праві оренди, зробили, однак, висновок про реальність господарських операцій між позивачем і цим товариством, обґрунтувавши цей висновок тим, що товариство надавало експедиторські послуги з організації перевезень вантажу ПАТ ««Пиво-безалкогольний комбінат «Славутич», що не вимагає наявності в безпосередньому управлінні товариства транспортних засобів. Разом з тим, суд не звернув увагу на те, що в наданих позивачем під час перевірки та в судовому процесі товарно-транспортних накладних, копії яких приєднані до справи, ТОВ «Лонг-Транс» зазначено як автопідприємство. За відсутності будь-яких доказів залучення ТОВ «Лонг-Транс» третіх осіб - перевізників, які фактично здійснювали перевезення вантажів, тобто відсутності будь-яких доказів зв'язку вчинення цим товариством будь-яких дій за для організації перевезень вантажів для позивача, окрім як наявності його найменування у товарно-транспортних накладних, у судів не було підстав для висновку про реальний характер поставки позивачу від цього товариства транспортних послуг, а отже і про правомірність формування податкового кредиту на підставі виписаних ним податкових накладних.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення бюджетного відшкодування, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.

У постанові Верховного Суду України від 22.09.2015 у справі за позовом ТОВ «Ампір СВ» до ДПІ у Печерському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд України, при застосуванні вищевказаних норм Закону № 168\97-ВР вказав, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення таких операцій всіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку. Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування податкового кредиту за відсутності факту придбання товару.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Висновки судів попередніх інстанцій не відповідають цим позиціям Верховного Суду України.

Не можна погодитись також із висновками судів попередніх інстанцій щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту за податковими накладними, виписаними ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» з посиланням на поставку зерна ячменю, послуг з транспортування та доробки зерна.

Згідно зі статтею 24 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» (Закон № 37-IV) зерно підлягає зберіганню у зернових складах.

Власники зерна мають право укладати договори складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах з отриманням складських документів на зерно, а також зберігати зерно у власних зерносховищах..

Видача зерна володільцеві складського документа на зерно здійснюється в обмін на виписані на це зерно складські документи (частина п'ята цієї статті).

Частиною 4 ст. 26 цього Закону визначено, що зерно, прийняте на зберігання за простим або подвійним складським свідоцтвом, не може бути відчужене без правомірної передачі простого або подвійного складського свідоцтва.

Згідно з частиною 1 ст. 39 Закону № 37-IV володілець складського та заставного свідоцтва має право розпоряджатися зерном, що зберігається на зерновому складі.

Якщо зерновий склад приймає зерно на зберігання без видачі простого або подвійного складського свідоцтва, то для підтвердження прийняття зерна на зберігання він повинен видати складську квитанцію (частина 1 ст. 43 цього Закону).

З огляду на відсутність складських свідоцтв та складських квитанцій на зерно як документів, які є обов'язковими при здійснення операцій із зерном, як у позивача, так і у постачальників зерна ячменю по ланцюгу (ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» та ТОВ «Грант-Зерно»); відсутність у позивача документів на підтвердження поставки від ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» послуг з транспортування зерна, з доробки зерна; з врахування тієї обставини, що доробка зерна здійснюється зерновим складом, яким ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» не є; витрати на транспортування та доробку зерна збільшують облікову вартість зерна, що в бухгалтерському обліку позивача не відображено, суди попередніх інстанцій зробили помилковий висновок про реальний характер поставки позивачу від ТОВ «Агро-Трейд-Поділля» ячменю, послуг з його транспортування та доробки, а отже і про правомірність формування податкового кредиту за податковими накладними, виписаними від імені цього постачальника.

Враховуючи вищевикладене, суди попередніх інстанцій помилково скасували податкове повідомлення-рішення від 30.06.2011 № 0000660804.

Відповідно до ст. 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби задовольнити частково, змінити постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 07.02.2012 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.09.2012, позов задовольнити частково: скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі Державної податкової служби від 29.06.2011 № 0000650804.

В позові про скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі Державної податкової служби від 30.06.2011 № 0000660804 - відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев