Історія справи

Ухвала КАС ВП від 26.08.2018 року у справі №806/1005/16
Ухвала КАС ВП від 07.11.2019 року у справі №806/1005/16

ПОСТАНОВА

Іменем України

31 серпня 2018 року

Київ

справа №806/1005/16

адміністративне провадження №К/9901/38048/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,

суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 11.05.2017 (суддя Шуляк Л.А.)

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2017 (судді Кузьменко Л.В., Іваненко Т.В., Франовська К.С.)

по справі № 806/1005/16

за позовом ОСОБА_2

до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області

третя особа: Публічне акціонерне товариство «Омега Банк»

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

У червні 2016 року ОСОБА_2 (далі - позивач, ОСОБА_2.) звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - відповідач, Житомирська ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області), в якому просив суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.04.2014 № 0003201702.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 11.05.2017, яка залишена без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2017, адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального права, просив скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 11.05.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що позивач не задекларував суму отриманого додаткового блага у вигляді суми анульованої банком заборгованості в розмірі 281006,70 грн., в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за період, що перевірявся в сумі 47 550,73 грн. При цьому, судами попередніх інстанцій визнано, що тіло кредиту є додатковим благом. Крім того, в період здійснення анулювання заборгованості абзац «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України діяв в редакції, яка визначала заборгованість особи, як «загальну суму боргу», без поділу основної суми боргу та нарахованих відсотків.

Позивач процесуальним правом надати письмові заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 14.03.2018 касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету фізичною особою ОСОБА_2 за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, складено акт № 142/17-2/1910213633 від 03.03.2014, в якому зафіксовано порушення: підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, в результаті неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік; підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.4 статті 168, пункту 179.7 статі 179 Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за 2012 рік в сумі 47 550,73 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки 17.04.2014 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0003201702 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 59 608,43 грн., в т.ч.: 47550,74 грн. основного платежу та 12057,69 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Як вбачається із акту перевірки, підставою для проведення перевірки стали відомості з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про отримання в ІІІ кварталі 2012 році ОСОБА_2 доходу від ПАТ «Омега Банк» у вигляді додаткового блага на суму 281 006,70 грн.

З метою визначення об'єкту оподаткування Житомирською ОДПІ направлено до ПАТ «Омега Банк» запит № 9782/10/1703 від 04.09.2013 про надання інформації щодо отримання платником податку ОСОБА_2 доходу у вигляді додаткового блага.

Згідно відповіді ПАТ «Омега Банк» № 5783 від 17.09.2013, ПАТ «Сведбанк» (що є правонаступником ВАТ «Сведбанк» та АКБ «ТАС-Комерцбанк») повідомив позивача про анулювання боргу 30.07.2012 за кредитним договором № 0501/0508/78-014 від 19.05.2008, укладеним між ОСОБА_2 та ВАТ «Сведбанк». В пункті 2 повідомлення зазначено, що сума анульованого боргу ОСОБА_2 за кредитом становить 281006,70 грн.

Із листа ПАТ «Омега Банк» № 921 від 05.09.2016 вбачається, що загальна сума анульованої (прощеної) заборгованості по кредитному договору № 0501/0508/78-104 від 19.05.2008 становила 281 006,70 грн. і складалась із суми непогашеного тіла кредиту в розмірі 235 792,14 грн. та процентів в розмірі 45 214,56 грн. Додатково позичальникові було списано заборгованість по нарахованій пені в сумі 107 722,94 грн. Одночасно в день укладення Договору про розірвання кредитного договору банк повідомив позивача про виникнення в нього обов'язку відносно включення суми анульованого (списаного) боргу в розрахунок річного доходу за 2012 рік та необхідності самостійно сплатити податок з такого доходу, шляхом направлення листа-повідомлення № 163 від 30.07.2012 засобами поштового зв'язку та врученням даного листа особисто ОСОБА_2

Зазначене повідомлення про анулювання боргу було надіслано 31.07.2012 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, що підтверджується матеріалами справи.

Висновки щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства зроблені контролюючим органом на підставі відповіді на запит ПАТ «Омега Банк» від 04.09.2013, згідно з якою ПАТ «Омега Банк» повідомило відповідача про отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага (анулювання (прощення) боргу) у сумі 281 006,70 грн.

Таким чином, податковий орган вважає, що ОСОБА_2, отримавши дохід у вигляді додаткового блага, повинен був задекларувати його в сумі 281 006,70 грн. та сплатити з цієї суми податок з доходів фізичних осіб.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій, з висновками яких частково погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Враховуючи наведене, Верховний Суд погоджується з судами попередніх інстанцій, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування процентів.

Як встановлено статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у судах попередніх інстанцій), судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України, яка кореспондується із відповідними положеннями статті 206 цього Кодексу, у мотивувальній частині постанови (ухвали) зазначаються, зокрема: встановлені судом обставини із посиланням на докази, а також мотиви неврахування окремих доказів; мотиви, з яких суд виходив при прийнятті постанови (ухвали), і положення закону, яким він керувався.

Вказані рішення таким вимогам не відповідають.

Зокрема, роблячи висновок про неправомірне визначення позивачу грошових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, обрахованих від суми отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2014 рік у розмірі 281006,70 грн., який включає в себе як тіло кредиту так і прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом та скасовуючи у повному розмірі податкове повідомлення-рішення від 17.04.2014 № 0003201702, судами попередніх інстанцій належним чином не виконано покладеного на них обов'язку щодо з'ясування всіх обставин у справі, та, як наслідок, не встановлено дійсного обсягу податкових зобов'язань, обов'язок щодо декларування та сплати яких виник у позивача після отриманням додаткового блага у вигляді прощеної (анульованої) основної суми боргу за кредитним договором.

Не наведено й будь-якої мотивації, стосовно встановленим в ході проведеної перевірки обставинам неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік, чим, за висновком податкового органу, порушено ОСОБА_2 положення підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

Разом з тим, за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Підсумовуючи наведене, суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350 , 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області задовольнити частково.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 11.05.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2017 по справі № 806/1005/16 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя (підпис) І.А. ВасильєваСудді: (підпис) С.С. Пасічник (підпис) В.П. Юрченко