Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

24 жовтня 2018 року

Київ

справа №820/5376/16

адміністративне провадження №К/9901/31005/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2017 року (суддя: Нуруллаєв І.С.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2017 року (колегія у складі суддів: Рєзнікова С.С., Бегунц А.О., Старостін В.В.) у справі № 820/5376/16 за позовом ОСОБА_2 до Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_2 (далі - позивач) звернулася до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач або Центральна ОДПІ), в якому просила скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 вересня 2016 року № 000364134.

В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що відсотки за користування кредитом, нараховані банком відповідно до умов договору та анульовані за його самостійним рішенням не є доходом, який підлягає оподаткуванню в розумінні Податкового кодексу України (далі - ПК України). На цій підставі позивач стверджував, що правомірно не включив до річної податкової декларації за 2014 рік суму анульованої банком заборгованості по нарахованих відсотках за користування кредитом.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2017 року, адміністративний позов ОСОБА_2 задоволений, податкове повідомлення-рішення від 20 вересня 2016 року № 000364134 скасовано.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що суми процентів за користування кредитом, нараховані банком відповідно до умов договору та анульовані за його рішенням не є доходом, який підлягає оподаткуванню в порядку, визначеному пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України. Недекларування фізичною особою додаткового блага у вигляді анульованої (прощеної) кредитором суми процентів за користування кредитом не є порушенням, відтак відсутні підстави для донарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування.

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Центральна ОДПІ вказує на те, що судами попередніх інстанцій не враховано, що позивач отримала додатковий дохід, однак не задекларувала його; що до набрання чинності Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», тобто до 01 січня 2015 року, оподаткуванню підлягала вся сума боргу платника перед іншими особами.

Відзив на касаційну скаргу від позивача не надходив, що відповідно до ч. 4 ст. 338 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанції.

У зв'язку з відсутністю клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю на підставі п. 1 ч. 1 ст. 345 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_2 щодо достовірності, повноти нарахування і сплати податку на доходи фізичних осіб з окремих видів доходів, відмінних від здійснення господарської (незалежної професійної) діяльності за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складений акт від 27 травня 2016 року № 1914/НОМЕР_1.

За наслідками перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем порушено вимоги пп. 179.1 ст. 179 ПК України, що виявилося у неподанні податкової декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік, а також пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, внаслідок чого визначено суму додаткових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб з окремих видів доходів, відмінних від здійснення господарської (незалежної професійної) діяльності по звітному податковому періоду 2014 року на суму 252 280,86 грн.

Такі висновки контролюючого органу ґрунтувалися на тому, що згідно з відомостями з Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПА України у 2014 році ОСОБА_2 отримала дохід за ознакою « 126» (Дохід, отриманий платником податку як додаткове благо) - суми фінансової допомоги, включаючи суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, відповідно до пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України. Цей дохід у сумі 1 484 974,48 грн. відображено ПАТ «Укрсоцбанк» у І кварталі 2014 року.

Листом від 22 червня 2015 року за № 11.1-186/79-708 ПАТ «Укрсоцбанк» підтвердило інформацію про суми нарахованого та виплаченого ОСОБА_2 доходу за ознакою доходу «126» у вигляді анулювання кредитної заборгованості; вказало, що проводить анулювання кредитної заборгованості клієнтів банку відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України та внутрішніх нормативних документів банку; а також зазначило, що про прощення боргу ОСОБА_2 повідомлена шляхом надання їй під особистий підпис повідомлень про анулювання (прощення) боргу від 17 січня 2014 року № 10-186/96-606 та від 26 лютого 2014 року № 10.1-186/96-2666.

За наслідками перевірки Центральною ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2016 року № 0002531304, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 315521,08 грн., в тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями 63240,22 грн.

Не погодившись із цим рішенням, позивач оскаржила його в адміністративному порядку.

За результатами розгляду скарги ОСОБА_2 Головним управлінням ДФС у Харківській області прийнято рішення від 22 серпня 2016 року № 466/ФОП/20-40-10-01-14, яким скарга задоволена частково, податкове повідомлення-рішення Центральної ОДПІ від 13 червня 2016 року № 0002531304 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 1 613,99 грн. (1 291,19 грн. - основний платіж, 322,80 грн. - штрафна (фінансова) санкція) скасовано, в іншій частині рішення залишено без змін, а скарга в цій частині - без задоволення.

Рішенням ДФС України від 20 вересня 2016 року № 9906/Л/99-99-11-02-01-14 скарга ОСОБА_2 залишена без задоволення.

20 вересня 2016 року Центральною ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № 000364134, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 313907,09 грн., в тому числі 250989,67 грн. - за податковими зобов'язаннями, 62917,42 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що 17 березня 2008 року між акціонерно-комерційним банком соціального розвитку «Укрсоцбанк» як кредитором та ОСОБА_2 як позичальником укладений договір кредиту № 800/16/13-1/8-95.

Згідно з п. 1.1. Договору від 17 березня 2008 року кредитор надав позичальнику грошові кошти на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання в сумі 57 021,00 доларів США, зі сплатою 12,25% річних та комісій, в розмірі та в порядку, визначених в Додатку № 1 до цього Договору, що є його невід'ємною частиною.

Довідками від 18 листопада 2016 року № 09.1-86/96-20554 та від 28 листопада 2016 року № 10.1-186/96-21043 ПАТ «Укрсоцбанк» підтвердило факт сплати ОСОБА_2 на виконання умов кредитного договору від 17 березня 2008 року основної суми боргу та відсотків за кредитом, а також факт відсутності у позивача заборгованості за цим договором станом на 18 листопада 2016 року.

Повідомленням від 26 лютого 2014 року ПАТ «Укрсоцбанк» поінформувало ОСОБА_2 про здійснення анулювання заборгованості за Договором кредиту № 800/16/13-1/8-319 в сумі 1221014,13 грн., що включає заборгованість по нарахованим процентам.

31 липня 2008 року між акціонерно-комерційним банком соціального розвитку «Укрсоцбанк» як кредитором та ОСОБА_2 як позичальником укладений договір кредиту № 800/16/13-1/8-319.

Відповідно до п. 1.1. Договору від 31 липня 2008 року кредитор надав позичальнику грошові кошти на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання в сумі 212576,00 доларів США, зі сплатою 13% річних та комісій в розмірі та в порядку, визначених в Додатку № 1 до цього Договору, що є його невід'ємною частиною.

Довідками від 18 листопада 2016 року № 09.1-86/96-20553 та від 28 листопада 2016 року № 10.1-186/96-21052 ПАТ «Укрсоцбанк» підтвердило факт сплати ОСОБА_2 на виконання умов кредитного договору від 31 липня 2008 року основної суми боргу та відсотків за кредитом, а також факт відсутності у позивача заборгованості за цим договором станом на 18 листопада 2014 року.

Повідомленням від 17 січня 2014 року ПАТ «Укрсоцбанк» поінформувало ОСОБА_2 про здійснення анулювання заборгованості за Договором кредиту № 800/16/13-1/8-95 в сумі 263960,35 грн., що включає заборгованість по нарахованим процентам.

Згідно з пп. 163.1.1 та 163.1.2 п. 163.1 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абз. 2 п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

За правилами пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу).

Відповідно до пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу.

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України.

Так, відповідно до пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Частиною 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з ч. 1 ст. 546 ЦК України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до ст. 546 ЦК України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі ст. 605 ЦК України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід.

Відсутність в пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року № 321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція пп. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 ПК України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладені, зокрема, у постанові Верховного Суду від 05 вересня 2018 року у справі №806/2368/16.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що у І кварталі 2014 року ПАТ «Укрсоцбанк» здійснило анулювання заборгованості ОСОБА_2 за договором кредиту № 800/16/13-1/8-319 в сумі 1 221 014,13 грн., що включає заборгованість по нарахованим процентам, а також за договором кредиту № 800/16/13-1/8-95 в сумі 263960,35 грн., що включає заборгованість по нарахованим процентам.

Враховуючи наведене, колегія суддів касаційного суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.

Згідно з ч. 1 ст. 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 341, 345, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення.

2. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2017 року залишити без змін.

3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду