ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2023 року

м. Київ

справа № 340/2444/19

адміністративне провадження № К/990/10823/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 340/2444/19

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроукррегіон» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроукррегіон» на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду (суддя Черниш О. А.) від 11 липня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (у складі колегії суддів Чепурнова Д. В., Ясенової Т. І., Сафронової С. В.) від 31 січня 2023 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроукррегіон» (далі - ТОВ «Агроукррегіон») звернулось з до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

- форми «Р» №00000030506 від 13 вересня 2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 6 378 226 грн., з яких: 5 102 581 грн. - податкове зобов`язання, 1 275 645 грн. - штрафна санкція;

- форми «В4» №00000351412 від 13 вересня 2019 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 210 937 грн.

2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав про те, що висновки акту перевірки про відсутність реального характеру господарських операцій між позивачем та ТОВ «Інвестиційна група «Трофор», ТОВ «Атлант Сервіс-Трейд», ТОВ «Агроінвест Групп», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ПП «Віталіс» та ТОВ «ЮП Консенсус» та відсутність факту придбання товару у останніх, на підставі яких прийняті оскаржувані рішення, не відповідають фактичним обставинам здійснених господарських операцій щодо придбання ТМЦ, оскільки господарські операції були належним чином оформленні та підтверджуються первинними документами. Крім того, позивач зауважував, що не може відповідати за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами. Також позивач наголошував на підтвердження факту реалізації придбаної продукції іншим підприємствам.

3. Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 31 січня 2023 року, у задоволенні позову відмовлено.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «Агроукррегіон» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 31 січня 2023 року скасувати, прийняти нове рішення, яким позов задовольнити. Просив також постановити окрему ухвалу в частині розумності строків розгляду справи.

5. Ухвалою Верховного Суду від 03 квітня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

6. 20 квітня 2023 року до Верховного Суду до Верховного Суду надійшов відзив від Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому відповідач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Агроукррегіон» з 09 червня 2006 року зареєстровано як юридична особа, перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Кіровоградській області. Основним видом його економічної діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

9. Посадовими особами ГУ ДПС у Кіровоградській області у липні - вересні 2019 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Агроукррегіон" з питань дотримання вимог податкового законодавства при визначенні по взаємовідносинах з ТОВ "Нано Трейдінг" (попередня назва ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор") за липень 2017 року, ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" за вересень 2017 року, ТОВ "Агроінвест Групп" за жовтень-листопад 2017 року, ТОВ "Равен Агро Хім-Південь" за лютий, червень-жовтень, грудень 2018 року, ПП "Віталіс" за жовтень 2018 року, ТОВ "ЮП Консенсус" за жовтень 2018 року показників декларацій з податку на додану вартість за липень, вересень-листопад 2017 року, лютий, червень-жовтень та грудень 2018 року, про що складено акт №2/11-28-05-06/30800/35 від 09 вересня 2019 року.

10. Висновками акту перевірки встановлено порушення п.198.1, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на додану вартість в період, що перевірявся, на загальну суму 5 102 581 грн., у тому числі: за липень 2017 року на суму 498461 грн., за вересень 2017 року на суму 98666 грн., за жовтень 2017 року на суму 705334 грн., за листопад 2017 року на суму 380032 грн., за липень 2018 року на суму 1144799 грн., за серпень 2018 року на суму 362483 грн., за вересень 2018 року на суму 394394 грн., за жовтень 2018 року на суму 1515179 грн., за грудень 2018 року на суму 3233 грн.; та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 2 210 937 грн., у тому числі: за липень 2017 року на суму 329770 грн., за листопад 2017 року на суму 119146 грн., за лютий 2018 року на суму 4778 грн., за жовтень 2018 року на суму 1415314 грн., за грудень 2018 року на суму 28127 грн.

11. На підставі цього акту ГУ ДПС у Кіровоградській області винесено такі податкові повідомлення-рішення:

- форми "Р" №00000030506 від 13 вересня 2019 року, яким ТОВ "Агроукррегіон" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 6 378 226 грн., з яких: 5 102 581 грн. - податкове зобов`язання, 1 275 645 грн. - штрафна санкція;

- форми "В4" №00000351412 від 13 вересня 2019 року, яким ТОВ "Агроукррегіон" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 210 937 грн.

12. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення від 13 вересня 2019 року протиправними, прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

13. Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що позивачем не підтверджено реальності здійснення господарських операцій через не підтвердження придбання продукції у зазначених в акті перевірки контрагентів.

13.1 Суди попередніх інстанцій зауважили, що про нереальність здійснення господарських операцій свідчать, зокрема: не підтвердження фактичного переміщення (руху) товарів від постачальників до позивача; відсутність у вказаних контрагентів умов та ресурсів, необхідних для здійснення фінансово-господарських операцій з постачання товарів в силу відсутності трудових ресурсів, виробничих активів, складських приміщень, основних фондів.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

14. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для відмови у задоволенні позову, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у цій справі.

15. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

16. Так, скаржник зазначає про те, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, а саме: підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пунктів 186.1 статті 186, пунктів 198.1-198.3, 198.6 статті 198 ПК України; статті 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку; наказу Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363.

17. Крім того, у поданій касаційній скарзі скаржник зауважує таке:

- суди попередніх інстанцій при дослідженні, зокрема, видаткових накладних, складених ТОВ «Атлант Сервіс-Трейд», ТОВ «Агроінвест Групп», ПП «Віталіс», ТОВ «ЮП Консенсус», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», мали змогу встановити зміст конкретної господарської операції, однак цього не зробив. Суди попередніх інстанцій не врахували, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподаткованого прибутку та право на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

- відсутність у контрагентів позивача трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань не свідчить про неможливість поставити товар та не є підставою для виключення з податкового обліку саме з цих мотивів, витрат на оплату цих товарів, у тому числі й по ПДВ.

- судами попередніх інстанцій безпідставно взято за основу пояснення, відібрані 10 липня 2019 року працівниками оперативного управління ГУ ДФС у Кіровоградській області посадової особи ТОВ «ЮП Консенсус». Скаржник зауважує, що такі пояснення не можуть вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві, оскільки не встановлюють конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача.

- сама по собі товарно-транспортна накладна не є обов`язковим документом у господарських операціях з поставки чи купівлі-продажу товарів. Судами попередніх інстанцій порушено принцип індивідуальної відповідальності платника податків, відповідно до якого відповідальність за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Позивач не може бути обмежений у використанні ТТН, складених його контрагентами для цілей податкового обліку, оскільки останній безпосередньо їх не складав та не вносив до таких ТТН неправдиві (недостовірні) відомості, а тому позивач не може зазнавати жодних негативних наслідків.

18. Також у поданій касаційній скарзі скаржник наголошує на тому, що судами попередніх інстанцій не були враховані висновки, викладені Верховним Судом у постановах від 07 лютого 2023 року у справі № 2140/1696/18, від 30 червня 2020 року у справі № 560/1716/19, від 28 листопада 2019 року у справі № 120/4208/18-а, від 13 листопада 2020 року у справі № 520/9384/18, від 16 січня 2018 року у справі № 820/4648/13-а, від 04 вересня 2018 року у справі № 826/17796/16, від 01 липня 2021 року у справі № 620/3394/18, від 11 вересня 2018 року у справі № 821/995/17, від 24 січня 2019 року у справі № 806/8289/13-а, від 06 лютого 2018 року у справі № 821/589/17, від 07 липня 2022 року у 160/3364/19, від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, від 20 березня 2018 року у справі № 804/936/16, від 26 червня 2018 року у справі № 826/3006/14, від 26 січня 2023 року у справі № 580/2490/19, від 20 серпня 2020 року у справі № 804/5374/17, від 15 травня 2020 року у справі № 808/9101/15, від 15 серпня 2019 року у справі № 804/12807/13-а.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

19. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

20. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

21. Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

22. Відповідно до підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

23. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України.

24. Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

25. Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

26. Згідно пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

27. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

28. Як визначено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

29. Отже, право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) та в подальшому на віднесення цих сум до бюджетного відшкодування виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна із заповненням всіх обов`язкових реквізитів.

30. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

31. За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

32. Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

33. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

34. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

35. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

36. У ході розгляду справи судами попередніх інстанцій установлено, що в перевіряємий період позивач мав господарські операції з такими контрагентами: ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор" (з 15 травня 2018 року змінило найменування на ТОВ "Нано-Трейдінг"), ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд", ТОВ "Агроінвест Групп", ТОВ "Равен Агро Хім-Південь", ПП "Віталіс" та ТОВ "ЮП Консенсус".

37. На підтвердження господарської операції позивача з ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор" (з 15 травня 2018 року змінило найменування на ТОВ "Нано-Трейдінг"), які раніше були вилучені у позивача та надані на запит контролюючого органу слідчими органами, досліджувалися такі документи:

- договір поставки від 01 липня 2017 року, за умовами якого постачальник ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор" зобов`язується поставити (передати) у власність покупцю ТОВ "Агроукррегіон" агрохімічну продукцію (засоби захисту рослин), вказані у специфікаціях:

- специфікація № 1 від 20 вересня 2017 року до цього договору;

- видаткові накладні №14, №15 від 10 липня 2017 року та податкові накладні №3003, №3004 від 10 липня 2017 року про поставку товарів (гербіцид "Август Дублон Голд 75%, (0,75 кг)" у кількості 330 шт., гербіцид "Дюпон Еллай Супер 70% (0,15 кг)" у кількості 320 шт.) на загальну суму 4 969 387,80 грн., в т.ч. ПДВ 828 231,30 грн.

- рахунки-фактури та платіжні доручення про перерахування на рахунок ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор" коштів у сумі 2 096 887,32 грн., платіжне доручення про перерахування на рахунок ТОВ "Житносельцентр" коштів у сумі 2 872 500,48 грн., до якого перейшло право вимоги за договором про відступлення права вимоги від 07.08.2017 року, укладеним з ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор".

38. Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор" підписані Русаковим В.В., який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 18 квітня 2017 року по 15 травня 2018 року значився директором цього товариства.

39. Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ "Інвестиційна Група "Трофор", у розмірі 828 231,30 грн. включено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за липень 2017 року.

40. На підтвердження взаємовідносини з ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" (м. Баштанка, Миколаївської області) позивач надавав контролюючому органу такі документи:

- договір поставки №19091 від 19 вересня 2017 року, за умовами якого постачальник ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" зобов`язується поставити (передати) у власність покупцю ТОВ "Агроукррегіон" агрохімічну продукцію (засоби захисту рослин);

- специфікація №1 від 20 вересня 2017 року до цього договору про поставку товару - гербіцид "Міура (Август) 5 л" у кількості 213 шт;

- видаткова накладна №РН-000018 від 20 вересня 2017 року та податкова накладна №9 від 20 вересня 2017 року про поставку товару на загальну суму 479 250 грн., в т.ч. ПДВ 79 875 грн;

- рахунок-фактура та платіжне доручення від 23 жовтня 2017 року про перерахування коштів на рахунок ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" у сумі 479 250 грн;

- товарно-транспортна накладна №20/09-16 від 20 вересня 2017 року про перевезення товарів;

- договір поставки №1909 від 19 вересня 2017 року, за умовами якого постачальник ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" (м. Баштанка Миколаївської області) зобов`язується поставити (передати) у власність покупцю ТОВ "Агроукррегіон" сільськогосподарську продукцію;

- специфікація №1 від 20 вересня 2017 року до цього договору про поставку товару пшениця 6 класу врожаю 2017 року у кількості 23 т.;

- видаткова накладна №РН-000020 від 20 вересня 2017 року та податкова накладна №11 від 20 вересня 2017 року про поставку товару на загальну суму 112746 грн., в т.ч. ПДВ 18791 грн.

- рахунок на оплату та платіжне доручення від 23 жовтня 2017 року про перерахування коштів на рахунок ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" у сумі 112 746 грн;

- товарно-транспортна накладна №20/09-17 від 20 вересня 2017 року про перевезення товарів;

41. Договори поставки та первинні документи про їх виконання з боку ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" підписані ОСОБА_1 , яка за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 01 вересня 2017 року по 17 липня 2018 року значилася директором цього товариства.

42. Суми ПДВ за податковими накладними ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд" в розмірі 98 666 грн. включено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за вересень 2017 року.

43. На підтвердження взаємовідносини з ТОВ "Агроінвест Групп" (м. Миколаїв) позивач надав контролюючому органу такі документи:

- договір поставки №1610 від 16 жовтня 2017 року, за умовами якого постачальник ТОВ "Агроінвест Групп" зобов`язується поставити (передати) у власність покупцю ТОВ "Агроукррегіон" сільськогосподарську продукцію, вказану в специфікаціях;

- специфікації до цього договору про поставку товару - насіння соняшника врожаю 2017 року у загальній кількості 677, 321 т;

- податкові та видаткові накладні про поставку товару на загальну суму 7 227 068,40 грн., у т.ч. ПДВ 1 204 511,40 грн;

- рахунки-фактури та платіжні доручення про перерахування коштів на рахунок ТОВ "Агроінвест Групп" у сумі 7 227 068, 40 грн;

- товарно-транспортні накладні про перевезення товарів .

44. Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ "Агроінвест Групп" підписані ОСОБА_3, який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 06 червня 2017 року по 31 липня 2018 року значився директором цього товариства.

45. Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ "Агроінвест Групп" включено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за жовтень 705 336, 60 грн., за листопад 2017 року 499 177, 80 грн.

46. На підтвердження взаємовідносин з ПП "Віталіс" (м. Миколаїв) позивач надав контролюючому органу такі документи:

- договір поставки №01-10/18 від 01 жовтня 2018 року, за умовами якого постачальник ПП "Віталіс" зобов`язується поставити ТОВ "Агроукррегіон" товари - мінеральні добрива, засоби захисту рослин та інші хімічні вироби сільськогосподарського призначення;

- специфікації до цього договору про поставку товару хімічний виріб сільськогосподарського призначення "Теравет Т-400", 50 кг у кількості 135 шт;

- податкові та видаткові накладні про поставку товарів на загальну суму 6 345 540 грн., у т.ч. ПДВ 1 057 590 грн;

- рахунки - фактури та платіжні доручення про перерахування коштів на рахунок ПП "Віталіс" у сумі 680 000 грн;

- товарно-транспортні накладні про перевезення товарів.

47. Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ПП "Віталіс" підписані ОСОБА_2 , який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 03 березня 2016 року значиться директором цього підприємства.

48. Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ПП "Віталіс", в розмірі 1 057 590 грн. включено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за жовтень 2018 року.

49. На підтвердження взаємовідносин з ТОВ "ЮП Консенсус" (м. Миколаїв) позивач надав контролюючому органу такі документи:

- договір поставки №02/10-18 від 02 жовтня 2018 року, за умовами якого постачальник ТОВ "ЮП Консенсус" зобов`язується поставити покупцю ТОВ "Агроукррегіон" товари - мінеральні добрива, засоби захисту рослин та інші хімічні вироби сільськогосподарського призначення;

- специфікації до цього договору про поставку товару - хімічного виробу сільськогосподарського призначення "Теравет Т-400", 50 кг у кількості 115 шт;

- податкові та видаткові накладні про поставку товарів на загальну суму 5 405 460 грн., в т.ч. ПДВ 900 910 грн;

- рахунок на оплату та платіжні доручення про перерахування коштів на рахунок ТОВ "ЮП Консенсус" у сумі 5 150 000 грн;

- товарно-транспортні накладні про перевезення товарів.

50. Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ "ЮП Консенсус" підписані ОСОБА_4, яка за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 17 жовтня 2018 року значиться директором цього товариства.

51. Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ "ЮП Консенсус" у розмірі 900910 грн. включено позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за жовтень 2017 року.

52. На підтвердження взаємовідносин з ТОВ "Равен Агро Хім-Південь" (м. Миколаїв) позивач надав контролюючому органу такі документи:

- договір поставки №3001 від 30 січня 2018 року, за умовами якого постачальник ТОВ "Равен Агро Хім-Південь" зобов`язується поставити ТОВ "Агроукррегіон" сільськогосподарську продукцію;

- специфікації до цього договору про поставку товарів - засоби захисту рослин, добрива, інші хімічні вироби сільськогосподарського призначення в асортименті;

- податкові та видаткові накладні про поставку товарів на загальну суму 19 329 275,10 грн., у т.ч. ПДВ 3 221 545,85 грн;

- рахунки на оплату та платіжні доручення про перерахування коштів на рахунок ТОВ "Равен Агро Хім-Південь" у розмірі 19 340 893, 50 грн.

- товарно-транспортні накладні про перевезення товарів.

53. Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ "Равен Агро Хім-Південь" підписані ОСОБА_5, який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 28 листопада 2017 року значиться директором цього товариства.

54. Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ "Равен Агро Хім-Південь" включено позивачем до складу податкового кредиту податкових декларацій з ПДВ за лютий 2018 року 318 580, 49 грн., за червень 2018 року 378 000 грн., за липень 2018 року - 771576, 76 грн., за серпень 2018 року 505 325 грн., за вересень 2018 року 605 651,60 грн., за жовтень 2018 року 611 052 грн., за грудень 2018 року 31 360 грн.

55. Досліджуючи обставини виконання зазначених господарських операцій, судами попередніх інстанцій установлено, що усі договори поставки, укладені позивачем з ТОВ "Інвестиційна група "Трофор", ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд", ТОВ "Агроінвест Групп", ТОВ "Равен Агро Хім-Південь", ПП "Віталіс" та ТОВ "ЮП Консенсус", містять розділ 2 "Умови поставки", який передбачає, що поставка товару здійснюється на умовах відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів "Інктотермс" (в редакції 2010 року), обумовлених сторонами в специфікаціях до даного договору. Місце поставки товару визначається відповідно до специфікацій на кожну партію товару та транспортної інструкції покупця. Одночасно з товаром постачальник передає наступні документи: договір, специфікація, видаткова накладна, рахунок-фактура, товарно-транспортна накладна.

56. При цьому, зазначені договори містять пункт 3.4, яким передбачено що перевезення товару здійснюється автомобільним транспортом за рахунок покупця.

57. Виходячи з умов поставки, обумовлених відповідними специфікаціями, поставка товарів від ТОВ «Інвестиційна група «Трофор», ТОВ «Атлант Сервіс-Трейд», ТОВ «Агроінвест Групп» здійснювалася на умовах DAT (... named terminal of destination) правил Інкотермс-2010, а поставка товарів від ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ПП «Віталіс», ТОВ «ЮП Консенсус» здійснювалася на умовах EXW (... named place) правил Інкотермс-2010.

58. На підтвердження транспортування товарів, придбаних у ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд", ТОВ "Агроінвест Групп", ПП "Віталіс", ТОВ "ЮП Консенсус" та ТОВ "Равен Агро Хім-Південь", судами попередніх інстанцій у ході розгляду цієї справи були досліджені, зокрема, надані товарно-транспортні накладні.

59. Так, відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій, серед іншого, виходили з того, що надані товарно-транспортні накладні містять недостовірні дані щодо транспортних засобів, якими нібито-то здійснювалися перевезення товарів, а також щодо автомобільних перевізників. Особи, які вказані у товарно-транспортних накладних як перевізники товарів, заперечують свою причетність до здійснення фінансово-господарських операцій з позивачем чи його постачальниками.

59.1 Крім того, суди попередніх інстанцій зауважили, що позивач не надав суду доказів того, що між ним, як замовником, та перевізниками, зазначених у наданих ним товарно-транспортних накладних, укладено договори про перевезення вантажів чи в інший спосіб узгоджені умови та вартість перевезень, порядок розрахунків, порядок визначення раціональних маршрутів, а також здійснено оплату таких послуг.

60. Водночас колегія суддів Верховного Суду вважає такі висновки суддів попередніх інстанцій передчасними з огляду на таке.

61. Критерії оцінки судових рішень визначаються статтею 242 КАС України, відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

62. Частиною четвертою статті 9 КАС України передбачено, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

63. Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

64. Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

65. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

66. Колегія суддів Верховного Суду зауважує, що у справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

67. Водночас наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки у їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

68. Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

69. Зі змісту оскаржуваних судових рішень убачається, що висновок судів попередніх інстанцій про відсутність реальності здійснення господарських операцій між ТОВ «Агроукррегіон» та зазначеними вище контрагентами ґрунтується на не підтвердженні фактичного переміщення (руху) товарів від постачальників до позивача.

70. Так, суди попередніх інстанцій зауважили про встановлення численних недоліків в оформленні товарно-транспортних накладних.

71. Водночас у поданій касаційній скарзі скаржник зазначає, що у товарно-транспортних накладних про перевезення товарів, придбаних у ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд", ТОВ "Агроінвест Групп", ПП "Віталіс", ТОВ "ЮП Консенсус" та ТОВ "Равен Агро Хім-Південь", замовником перевезення вказаний позивач (ТОВ «Агроукррегіон»), вантажовідправниками - ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд", ТОВ "Агроінвест Групп", ПП "Віталіс", ТОВ "ЮП Консенсус" та ТОВ "Равен Агро Хім-Південь".

72. Скаржник наголошує на тому, що товарно-транспорті накладні про перевезення товарів, придбаних у зазначених контрагентів, були складені останніми як вантажовідправниками. Заповнювали графи таких ТТН, у тому числі інформацію про рухомі склади, вантажовідправники (ТОВ "Атлант Сервіс-Трейд", ТОВ "Агроінвест Групп", ПП "Віталіс", ТОВ "ЮП Консенсус" та ТОВ "Равен Агро Хім-Південь"), а не позивач, а тому, на його думку, відсутні підстави перекладати на платника податків відповідальність за внесення недостовірних даних іншою особою.

73. Зазначені обставини залишились поза належною увагою судів попередніх інстанцій.

74. Крім того, зі змісту оскаржуваних судових рішень убачається, що судами попередніх інстанцій не було належним чином досліджено конкретні умови передачі матеріальних цінностей (товару) від постачальників до позивача, обставини їх переміщення і доставки, умови переходу права власності, факт використання придбаного товару у господарській діяльності позивача.

75. Колегія суддів Верховного Суду зауважує, що повнота встановлення усіх обставин справи, що мають значення для її правильного вирішення, є обов`язковою складовою судового процесу, й має бути дотримана судами у будь-якому спорі.

76. Верховний Суд також наголошує, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає, насамперед, у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставини справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази. При цьому суд може вживати заходи щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (частина четверта статті 9 КАС України).

77. Стосовно вимог касаційної скарги про постановлення окремої ухвали відносно суду першої інстанції з огляду на порушення строків розгляду справи, колегія суддів, з урахуванням приписів статті 358, частини восьмої статті 249 КАС України, наголошує, що постановлення окремої ухвали є правом, а не обов`язком суду. При цьому, суд, виходячи з встановлених обставин, самостійно обирає суб`єкта, якому належить вжити заходи на виконання окремої ухвали. В межах цієї справи відсутні підстави для прийняття окремої ухвали з наведених заявником доводів.

78. Згідно з частинами першою, другою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

79. Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

80. Оскільки вказані вище обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), відсутня можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

81. Ураховуючи наведене, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

82. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341 345 349 353 355 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроукррегіон» задовольнити частково.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 31 січня 2023 року скасувати, а справу № 340/2444/19 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов