ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 лютого 2022 року

м. Київ

справа № 300/1091/20

касаційне провадження № К/9901/29853/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І. А.,

суддів - Олендера І. Я., Ханової Р. Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області

на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року (головуючий суддя - Матуляк Я. П. )

та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Обрізко І. М., судді - Іщук Л. П., Онишкевич Т. В. )

у справі № 300/1091/20

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Західтехногазінвест"

до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Західтехногазінвест" (далі - ТОВ "Західтехногазінвест", позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДПС в Івано-Франківській області, відповідач, контролюючий орган), в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05 лютого 2020 року № 0000801406 та №0000821406 в частині збільшення суми грошового зобов'язання за податковим зобов'язанням у розмірі 1 826 359,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 456 590,00 грн, від 07 листопада 2019 року № 0001031406, № 0001041406, № 0001051406.

Івано-Франківський окружний адміністративний суд рішенням від 26 листопада 2020 року адміністративний позов задовольнив повністю.

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 17 березня 2021 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2021 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що підставою касаційного оскарження судових рішень є пункт 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме застосування судами норм права без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду від 12.06.2020 у справі № 814/32/15, від 02.10.2018 у справі № 816/506/17, від 16.04.2020 у справі № 826/5012/14, від
02.07.2019 у справі № 826/7836/17, від 19.02.2019 у справі № 826/2958/14, від
17.05.2019 у справі № 2а-2271/11/0970, від 30.01.2020 у справі № 814/1145/18, який полягає у належному підтвердженні фактичного здійснення господарських операцій щодо отримання платником від його контрагентів товарів та послуг, а також добросовісності дій платника, відповідності вчинення ним дій господарській меті. ГУ ДПС в Івано-Франківській області вважає, що судами не досліджено докази здійснення господарських операцій ТОВ "Західтехногазінвест" із контрагентами та не надано їм правову оцінку кожному окремо.

Крім того, посилаючись на неврахування судами правового висновку, викладеного в постановах Верховного Суду від 24.04.2019 у справі № 826/22352/15, від
02.07.2019 у справі № 826/7836/17, від 10.05.2018 у справі № 820/1763/16, від
10.04.2020 у справі № 816/4409/15 та від 12.10.2020 у справі № 826/12255/17, контролюючий орган зазначає, що акти прийому-передачі виконаних робіт, які врахували суди як доказ підтвердження використання труби, датуються раніше, ніж початок будівництва Свердловини № 17 Гуцулівського газового родовища.

Верховний Суд ухвалою від 11 жовтня 2021року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС в Івано-Франківській області.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ "Західтехногазінвест" вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій законними та обґрунтованими, а доводи ГУ ДПС в Івано-Франківській області - безпідставними та такими, що не узгоджуються із встановленими обставинами справи. На думку позивача, висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, на які посилається відповідач у касаційній скарзі, стосуються правовідносин, які не є подібними з даною справою, тому відсутні підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Суди попередніх інстанцій встановили, що в період з 16.09.2019 по 04.10.2019 на підставі наказів від 03.09.2019 № 16 та від 26.09.2019 № 128 ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з
01.01.2016 по 31.12.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по
31.12.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.

За результатами перевірки відповідачем складено акт № 153/09-19-05-05/39441303 від 11.10.2019.

Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення ТОВ "Західтехногазінвест" вимог податкового законодавства, зокрема:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 5,6,7,10,11,12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік у сумі 53 999 грн та заниження податку на прибуток всього у сумі 2 409 987 грн, у тому числі за 2016 рік - 165 487 грн, за 2017 рік - 1 008 697 грн, за 2018 рік - 1 235 803 грн;

- підпунктів 14.1.36, 14.1.185, 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, підпункту "а" пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість всього в сумі 1 983 443 грн, у тому числі за січень 2016 року - 11 667 грн, за лютий 2016 року - 16 331 грн, за листопад 2016 року - 9155 грн, за березень 2017 року - 57 823 грн, за квітень 2017 року - 20 000 грн, за травень 2017 року - 115 835 грн, за червень 2017 року - 715 491 грн, за липень 2017 року - 499 грн, за серпень 2017 року - 1481 грн, за вересень 2017 року - 2114 грн, за квітень 2018 року - 40 000 грн, за червень 2018 року - 15 000 грн, за липень 2018 року - 75 465 грн, за серпень 2018 року - 61 000 грн, за жовтень 2018 року - 786 011 грн, за грудень 2018 року - 55 571
грн;

- підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на доходи фізичних осіб на 138 586,36 грн, у тому числі за квітень 2017 року - 31 111,83 грн, за червень 2017 року - 15 314,53 грн, за липень 2017 року - 7 920
грн, за серпень 2017 року - 8 640 грн, за вересень 2017 року - 5 760 грн, за жовтень 2017 року - 18 720 грн, за листопад 2017 року - 18 720 грн, за грудень 2017 року - 18 720 грн, за січень 2018 року - 13 680 грн;

- пункту 57.1 статті 57, підпунктів 168.1.1,168.1.2,168.1.4,168.1.5 пункту
168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, внаслідок чого несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 4 261,64 грн;

- пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку від
24.10.2010 № 1020, в частині невідображення нарахованих доходів за ознакою "126" у поданих розрахунках форми 1-ДФ за 2-4 квартали 2017 року та 1 квартал 2018 року;

- пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу 20 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено військовий збір всього на суму 11 548,86 грн, у тому числі: за квітень 2017 року - 2 592,65 грн, за червень 2016 - 1 276,21 грн, за липень 2017 року - 660 грн, за серпень 2017 року - 720 грн, за вересень 2017 року - 480 грн, за жовтень 2017 року - 1 560 грн, за листопад 2017 року - 1 560 грн за грудень 2017 року - 1 560 грн, за січень 2018 року - 1 140 грн;

- пункту 57.1 статті 57, пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу 20 Податкового кодексу України, в результаті чого несвоєчасно перераховано до бюджету військовий збір у сумі 355,14 грн;

- пункту 1 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", в результаті чого занижено єдиний внесок за квітень 2018 року на суму 380,93 грн;

- підпункту 9 пункту 1 статті 7 Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності" у зв'язку зі здійсненням ТОВ "Західтехногазінвест" господарської діяльності без ліцензії протягом січня-березня 2018 року.

07.11.2019 ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняло податкові повідомлення-рішення: № 0001011406, № 0001021406, № 0001031406, № 0001041406, №0001051406, № 0001111406, вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0001061406 та рішення № 0001071406 про застосування штрафних санкцій.

Не погодившись із вказаними актами індивідуальної дії, позивач 21.11.2019 оскаржив їх в адміністративному порядку, подавши скаргу до ДПС України.

Рішенням ДПС України від 24.12.2019 № 14396/6/99-00-08-06-01 про результати розгляду скарги в частині вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0001061406 та рішення № 0001071406 про застосування штрафних санкцій скаргу ТОВ "Західтехногазінвест" задоволено частково та зобов'язано відповідача прийняти нові рішення.

На виконання рішення ДПС України від 24.12.2019 № 14396/6/99-00-08-06-01 відповідач прийняв нові рішення, з якими позивач погодився.

Рішенням ДПС України від 21.01.2020 № 2500/6/99-00-08-05-01-06 про результати розгляду скарги в частині податкових повідомлень-рішень від 07.11.2019 № 0001011406, № 0001021406, № 0001031406, № 0001041406, № 0001051406, № 0001111406 скаргу позивача задоволено частково та зобов'язано відповідача прийняти нові рішення.

На виконання рішення ДПС України від 21.01.2020 № 2500/6/99-00-08-05-01-06 ГУ ДПС в Івано-Франківській області відкликано податкові повідомлення-рішення № 0001011406, № 0001021406, № 0001111406 та прийнято нові від 05.02.2020 № 0000801406 та № 0000821406.

Таким чином, предметом розгляду у цій справи є податкові повідомлення-рішення:

- № 0000821406 від 05.02.2020, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 2 434 374 грн, з яких 1 947 499 грн - за основним платежем та 486 875 грн - за штрафними санкціями;

- № 0000801406 від 05.02.2020, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 2 372 505 грн, з яких 1 581
670 грн - за основним платежем та 790 835 грн - за штрафними санкціями;

- № 0001031406 від 07.11.2019, згідно з яким позивачу визначено суму штрафної санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 510 грн;

- № 0001041406 від 07.11.2019, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 226 011,40 грн, зокрема за основним платежем - 138 586,36 грн та за штрафними санкціями - 86 202 грн;

- № 0001051406 від 07.11.2019, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору в розмірі 18 834,28 грн, зокрема за основним платежем - 11 548,86 грн, за штрафними санкціями - 7 183,50 грн та пеня - 101,92
грн.

Склади виявлених контролюючим органом податкових правопорушень, покладених в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, полягають у такому:

- укладення правочинів, які фактично не відбулися, та таких, що не спрямовані на настання реальних правових наслідків (податкове повідомлення-рішення від
05.02.2020 № 0000821406);

- допущення помилок у бухгалтерському та податковому обліку внаслідок визначення відповідачем статусу позивача як податкового агента у правовідносинах з оренди майна, відмінного від нерухомого майна, у фізичних осіб при сплаті податку на доходи фізичних осіб та військового збору (податкові повідомлення-рішення від
07.11.2019 № 0001031406, № 0001041406, № 0001051406);

- допущення помилок у бухгалтерському та податковому обліку внаслідок проведення поліпшень орендованих основних засобів, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 59 665,00 грн (податкове повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 0000801406);

- непідтвердження використання позивачем придбаних матеріалів у господарській діяльності (податкові повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 0000801406 та № 0000821406).

Щодо господарських операцій ТОВ "Західтехногазінвест" із фізичними особами-підприємцями: ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 (податкове повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 0000821406).

Обґрунтовуючи свій висновок щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій із вказаними контрагентами, відповідач посилався на ненадання до перевірки сертифікатів відповідності (сертифікатів якості), товарно-транспортних накладних, шляхових листів та інших документів, на підставі яких здійснювалося переміщення товарів; а також відсутність інформації про найманих осіб згідно з аналізом інформаційних баз даних ДПС.

Відповідно до статті 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України з урахуванням положень Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України.

У статтях 138, 139, 140 Податкового кодексу України визначено перелік різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування. Зазначений перелік не містить різниць, що б передбачали коригування фінансового результату до оподаткування на витрати за операціями, які не пов'язані з господарською діяльністю платника податків або операціями, які мають ознаки нереальності.

Судами попередніх інстанцій з'ясовано, що між позивачем та фізичними особами-підприємцями: ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 укладено договори купівлі-продажу будівельних матеріалів (труби), а також договори підряду з ФОП ОСОБА_1.

Вказані контрагенти позивача на час здійснення господарських операцій мали належну цивільну та податкову правосуб'єктність - включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, були зареєстрованими платниками податку на додану вартість.

Фактичне здійснення господарських операцій із фізичними особами-підприємцями підтверджено видатковими накладними, банківськими виписками, товарно-транспортними накладними, а також актами здачі-прийому виконаних робіт за договорами підряду з ФОП ОСОБА_1.

Використання придбаних позивачем будівельних матеріалів та необхідність залучення ФОП ОСОБА_1 для виконання певних видів робіт обумовлена характером здійснюваної господарської діяльності та належним чином підтверджено ТОВ "Західтехногазінвест". Так, загалом придбання будівельних матеріалів (труб) пов'язано із виконанням договорів підряду, укладених із ТОВ "Надрагаз", щодо будівництва свердловини, на підтвердження чого позивачем надано договори, акти здачі-прийняття виконаних робіт, акти прийому-передачі товарно-матеріальних цінностей. Крім того, деякі будівельні матеріали придбавалися з метою подальшої реалізації на користь інших суб'єктів господарювання (зокрема, ТОВ "Інгазко"), що підтверджено договором та видатковою накладною. Зазначені обставини відповідачем не заперечувалися.

Враховуючи вищевикладене, суди дійшли обґрунтованого висновку, що зазначені первинні документи підтверджують реальний характер господарських операцій між позивачем та фізичними особами-підприємцями, оскільки при їх складанні дотримано вимоги, передбачені статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Натомість контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не зазначено про здійснення ТОВ "Західтехногазінвест" розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків.

Щодо доводів ГУ ДПС в Івано-Франківській області про ненадання позивачем сертифікатів якості на придбані товари, то суди обґрунтовано їх відхилили, оскільки вказане не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. При цьому необхідно зазначити, що сертифікат відповідності (якості) на товар не є документом бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції, тому відсутність такого сертифікату сама по собі не може свідчити про відсутність господарської операції.

Аналогічна правова позиція викладена, зокрема, в постановах Верховного Суду від
18.03.2021 у справі № 826/9061/17, від 19.03.2021 у справі № 808/3631/17, від
19.02.2021 у справі № 803/1048/17, від 20.03.2020 у справі № 813/1872/13-а.

Посилання скаржника на відсутність товарно-транспортних накладних як підтвердження нереальності господарських операцій з поставки товарів є також безпідставними. Товарно-транспортні накладні призначені для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тобто товарно-транспортна накладна є первинним документом, який підтверджує факт надання/отримання транспортних послуг і підставою для формування витрат за такі послуги. Відсутність товарно-транспортної накладної як доказ поставки товару сам собою ще не свідчить про безумовний безтоварний характер господарської операції з поставки товарів у цілому (постанова Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 804/4874/16).

Разом із тим, слід зазначити, що за умовами укладених договорів купівлі-продажу обов'язок з доставки товару покладався на постачальників, крім договору з ФОП ОСОБА_3, за яким товар забирав позивач самостійно, на підтвердження чого надано товарно-транспортну накладну від 27.07.2018 № 12.

Твердження ГУ ДПС в Івано-Франківській області про те, що фізичні особи-підприємці не мали найманих осіб колегія суддів не бере до уваги, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо постачальників позивача та дослідження первинних документів.

Більш того, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі №826/14549/15, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 13.08.2020 у справі № 520/4829/19, від 21.10.2020 у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

У касаційній скарзі на обґрунтування підстави касаційного оскарження відповідач посилається на обставини неврахування судами попередніх інстанцій висновку Верховного Суду, викладеного в постановах від 24.04.2019 у справі № 826/22352/15, від 02.07.2019 у справі № 826/7836/17, від 10.05.2018 у справі № 820/1763/16, від 10.04.2020 у справі № 816/4409/15 та від 12.10.2020 у справі № 826/12255/17, в якому зазначено про вимоги до форми та змісту актів наданих послуг. Зокрема, що акти наданих послуг мають розкривати зміст та обсяг наданої послуги (давати можливість ідентифікувати, яка саме послуга надавалася, дозволяти перевірити правильність формування цін за послуги, одиниці їх виміру).

На думку контролюючого органу, такий висновок судами проігноровано у контексті оцінки господарських операцій із ФОП ОСОБА_1 та вказує, що судом першої інстанції на п'ятій сторінці рішення зазначено про факт використання труби для будівництва свердловини № 17 Гуцулівського газового родовища ТОВ "Західтехногазінвест", що підтверджується пунктом 9 акта приймання виконаних робіт № 1 від 19.10.2018 за договором № 06-11/18 від 11.06.2018. Однак згідно з даними Єдиного реєстру з оцінки впливу на довкілля повідомлення про планову діяльність будівництва оціночно експлуатаційної свердловини № 17 Гуцулівського газового родовища датується 2019 роком. Згідно з оголошенням про початок громадського обговорення звіту з оцінки впливу на довкілля воно відбулося
17.04.2019. З огляду на це, відповідач дійшов висновку, що акти прийому-передачі виконаних робіт датуються раніше, ніж початок будівництва свердловини.

Надаючи оцінку наведеним доводам, Суд зазначає, що ні в акті перевірки, ні під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій ГУ ДПС в Івано-Франківській області не посилалося на вказані обставини. Більше того, жодних доказів на їх підтвердження відповідач не надав всупереч вимогам Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне також звернути увагу на те, що жодних зауважень до форми та змісту актів прийому-передачі виконаних робіт, складених за результатами виконання ФОП ОСОБА_1 договорів підряду, контролюючий орган не мав. Акт приймання виконаних робіт № 1 від 19.10.2018 за договором № 06-11/18 від 11.06.2018, на який посилається відповідач, складений у рамках виконання договору між ТОВ "Західтехногазінвест" та ТОВ "Надрагаз" щодо будівництва свердловини, та наданий позивачем на підтвердження використання у господарській діяльності придбаної труби у ФОП ОСОБА_1. При цьому за господарськими операціями ТОВ "Західтехногазінвест" із ТОВ "Надрагаз" контролюючим органом не визначалися грошові зобов'язання відповідно до спірних податкових повідомлень-рішень.

У зв'язку з цим, доводи скаржника про неврахування судами попередніх інстанцій висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду, - є безпідставними та не враховуються Судом.

Щодо непідтвердження використання ТОВ "Західтехногазінвест" придбаних матеріалів у господарській діяльності, внаслідок чого контролюючим органом донараховано грошові зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість (податкові повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 0000801406 та № 0000821406), то суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що такі рішення не узгоджуються з позицією ДПС України, викладеною у рішенні від 21.01.2020 № 2500/6/99-00-08-05-01-06 про результати розгляду скарги ТОВ "Західтехногазінвест", а зміст податкового правопорушення, покладеного в основу прийняття цих рішень, контролюючим органом жодним чином не доведено.

Так, відповідно до акта перевірки ТОВ "Західтехногазінвест" надано до перевірки акти здачі-приймання виконаних робіт для замовника ТОВ "Надрагаз" всього на загальну суму 21 197 100 грн. Окремими постачальниками ряду списаних матеріалів на загальну суму 9 314 470 грн, які віднесено у собівартість виконаних робіт для замовника ТОВ "Надрагаз", є суб'єкти господарювання: ТОВ "Промислова компанія "Завод Агродеталь ", ТОВ "Завод Агродеталь", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_5 ТОВ "К. Д. В ", ТОВ "Галицький промисловий Альянс", щодо яких перевіркою встановлено неможливість реального здійснення господарських операцій.

Проте, як встановлено судами попередніх інстанцій, згідно з рішенням про результати розгляду скарги від 21.01.2020 № 2500/6/99-00-08-05-01-06 ДПС України скасувала податкові повідомлення-рішення від 07.11.2019 № 0001011406, №0001021406, № 0001111406 в частині донарахування податку на додану вартість та податку на прибуток та, відповідно, штрафних санкцій, при взаємовідносинах із ТОВ "Промислова компанія "Завод Агродеталь ", ТОВ "Завод Агродеталь", ФОП ОСОБА_5 ТОВ "К. Д. В ", ТОВ "Галицький промисловий Альянс ", ФОП ОСОБА_6, ТОВ "Інтелект-М", ТОВ "Авант-Гарде".

Обґрунтовуючи своє рішення, ДПС України зазначила, що ТОВ "Західтехногазінвест" надало для перевірки первинні документи на підтвердження використання придбаних товарів/послуг, які віднесено у собівартість виконаних робіт для замовника ТОВ "Надрагаз" від наступних суб'єктів господарювання: ТОВ "Промислова компанія "Завод Агродеталь ", ТОВ "Завод Агродеталь ", ФОП ОСОБА_5, ТОВ "К. Д. В", ТОВ "Галицький промисловий Альянс ". ТОВ "Західтехногазінвест" здійснило реалізацію товарів/послуг та отримало економічну вигоду у вигляді доходу від реалізації, що було відображено у бухгалтерському обліку по рахунку 70 "Дохід від реалізації" та у податкових деклараціях з податку на прибуток та податку на додану вартість, внаслідок чого отримання податкової вигоди ТОВ "Західтехногазінвест" від здійснення таких операцій відсутнє, оскільки операції були спрямовані на отримання доходів від реалізації, які задекларовано у податковій звітності.

За таких обставин суди попередніх інстанцій обґрунтовано зауважили, що коригування сум, визначених скасованими податковими-повідомленнями-рішеннями від
07.11.2019 № 0001011406, № 0001021406, № 0001111406, повинно проводитися по всьому ланцюгу донарахованих зобов'язань з урахуванням рішення ДПС України.

Однак, як встановлено зі змісту розрахунку податкових зобов'язань та штрафних фінансових санкцій до податкових повідомлень-рішень від 05.02.2020 № 0000801406 та №0000821406, коригування проведено виключно щодо операцій з придбання товару позивачем. Водночас, всупереч висновкам ДПС України щодо підтвердження факту використання придбаних матеріалів у господарській діяльності позивача, не проведено коригування зобов'язань в частині реалізації товарів/послуг.

Крім того, колегія суддів також погоджується з судами попередніх інстанцій, що висновки ГУ ДПС в Івано-Франківській області щодо неможливості реального здійснення господарських операцій між позивачем і вищезазначеними контрагентами зроблено без наведення в акті перевірки жодних обґрунтувань, розрахунків та без посилання на жодні докази, що суперечить вимогам наказу Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 "Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків юридичними особами та їх відокремленими підрозділами" (далі - Порядок № 727).

Так, відповідно до пунктів 4,5 Розділу 2 Порядку № 727 в акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Слід зазначити, що на невідповідність загальної та описової частини акта перевірки ГУ ДПС в Івано-Франківській області вимогам, встановленим Порядком № 727, вказувала також і ДПС України у своєму рішенні від 21.01.2020 № 2500/6/99-00-08-05-01-06 про результати розгляду скарги ТОВ "Західтехногазінвест".

Таким чином, враховуючи вищевикладене, Суд вважає, що податкові повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 0000801406 та № 0000821406 прийняті ГУ ДПС в Івано-Франківській області протиправно, тому підлягають скасуванню.

При цьому колегія суддів зазначає, що оскільки є встановленими обставини, які вказують на безпідставність донарахування контролюючим органом грошового зобов'язання з податку на додану вартість згідно з податковим повідомленням-рішенням від 05.02.2020 № 0000801406, відсутні підстави і для нарахування штрафних санкцій у розмірі 50 %.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу у цій частині, відповідач не наводить жодних обставин та доказів, які б спростовували вищенаведені обставини, натомість вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду від 12.06.2020 у справі № 814/32/15, від 02.10.2018 у справі № 816/506/17, від 16.04.2020 у справі №826/5012/14, від 02.07.2019 у справі № 826/7836/17, від 19.02.2019 у справі №826/2958/14, від 17.05.2019 у справі № 2а-2271/11/0970, від 30.01.2020 у справі №814/1145/18, з посиланням на недослідження доказів здійснення господарських операцій ТОВ "Західтехногазінвест" із контрагентами. З приводу цього Суд зазначає таке.

Відповідно до правового висновку, висловленого в пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.01.2021 у справі № 522/1528/15-ц, висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, в яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Однак, правова позиція Верховного Суду, на яку посилається скаржник, пов'язана виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об'єктивності, юридичного значення.

Отже, судові рішення, на які посилається ГУ ДПС в Івано-Франківській області, ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання на те, що рішення судів ухвалено без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, є безпідставним.

Щодо доводів відповідача про незаконну діяльність одного з контрагентів позивача, а саме - ТОВ "Бурком" з посиланням на ухвалу Київського міськрайонного суду від 26.02.2021 у кримінальній справі № 352/602/17, колегія суддів зазначає таке.

Як вбачається з матеріалів справи, суди першої та апеляційної інстанцій не досліджували обставини господарських операцій ТОВ "Західтехногазінвест" і ТОВ "Бурком", оскільки вони не охоплювалися предметом позовних вимог. Позивач не оскаржував рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області у цій частині, що підтверджується заявою про уточнення позовних вимог від 17.08.2020, відповідно до якої сума позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 05.02.2020 № 0000821406 зменшена на 151 425 грн, у тому числі за основним платежем - 121 140 грн та за штрафними санкціями - 30 285 грн відповідно. Згідно з актом перевірки (стор. 36) саме ця сума визначалася контролюючим органом за наслідками господарських операцій позивача із ТОВ "Бурком".

Щодо податкових повідомлень-рішень від 07.11.2019 № 0001031406, № 0001041406 та № 0001051406, то у касаційній скарзі та у клопотанні про усунення недоліків відповідач не навів жодних заперечень із рішеннями судів попередніх інстанцій у цій частині, не вказував про неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушення норм процесуального права з посиланням на підстави касаційного оскарження, визначені у частині 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, тому у Суду відсутні підстави для перегляду рішень судів попередніх інстанцій у цій частині.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу ГУ ДПС в Івано-Франківській області слід залишити без задоволення.

Згідно з частиною 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова