Історія справи

Ухвала КАС ВП від 18.12.2018 року у справі №807/250/18

ПОСТАНОВА

Іменем України

12 листопада 2019 року

Київ

справа №807/250/18

адміністративне провадження №К/9901/67317/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В. В.,

суддів - Бившевої Л. І., Шипуліної Т. М.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.08.2018 (суддя - Ващилін Р. О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08.11.2018 (головуючий суддя - Глушко І. В., судді:

Коваль Р. Й., Макарик В. Я.) у справі №807/250/18 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення до Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області (далі - ГУ ДФС у Закарпатській області) від 21.03.2018 № 0096521311 та №0096461311.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.08.2018, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від
08.11.2018, у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ФОП ОСОБА_1 оскаржив їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанції норм матеріального права, просить скасувати рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.08.2018, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08.11.2018 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов.

В обґрунтування своїх вимог ФОП ОСОБА_1 посилається на те, що в даному випадку сідельний тягач за конструкцією та обладнанням не має можливості перевозити вантажі (відсутній кузов для розміщення вантажу). Сідельний тягач не призначений для перевезення вантажів. Призначення і мета сідельного тягача - буксирування напівпричепа або причепа. Відповідно до Закону України "Про автомобільний транспорт" автомобіль - колісний транспортний засіб, який приводиться в рух джерелом енергії, має не менше чотирьох коліс, призначений для руху безрейковими дорогами і використовується для перевезення людей та (чи) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт. В даному випадку напівпричіп, хоча і призначений для перевезення вантажів однак не має власного джерела енергії, яке приводить в рух напівпричіп. Отже, напівпричіп є транспортним засобом, але не автомобілем. Відповідно до підпункту 177.4.6 пункту
177.4 статті 177 Податкового кодексу України не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення як легкові і вантажні автомобілі.

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДФС у Закарпатській області зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Відповідно до частини 3 статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Як з'ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Закарпатській області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017.

За результатами проведеної перевірки складено акт №273/13-11/2161201270 від
12.03.2018, в якому відображено висновок про порушення позивачем:

пункту 177.2, підпункту 177.4.5 пункту 177.4, підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України - перевіркою донараховано податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності за 2017 рік в сумі 466504,00

грн. ;

підпункту 1.2 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ, підпункту 164.1.3 пункту
164.1 статті 164, пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано військовий збір від здійснення підприємницької діяльності за 2017 рік в сумі 38875,37 грн.

Такі висновки обґрунтовано тим, що позивач неправомірно включив до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних із здійсненням господарської діяльності, амортизаційні відрахування, нараховані на основні засоби (вантажні автомобілі), у розмірі 2591691,00 грн., оскільки сідельні тягачі та напівпричепи відносяться до категорії вантажних автомобілів, а отже до основних засобів подвійного призначення, які, відповідно до вимог статті 177 Податкового кодексу України, до складу витрат фізичної особи-підприємця не включаються.

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: №0096521311 від 21.03.2018, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на 699756,00 грн, в тому числі за основним платежем - 466504,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 233252,00 грн. ; №0096461311 від 21.03.2018, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 58313,06 грн, в тому числі за основним платежем - 38875,37 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 19437,69 грн.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов'язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об'єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Судами встановлено, відповідно до розділу І "Доходи від провадження господарської діяльності" розрахунку податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою (додаток Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи), поданого за результатами діяльності в звітному 2017 році, ФОП ОСОБА_1 включив до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у тому числі, амортизаційні відрахування за 3 групою об'єктів основних засобів за звітний період у розмірі 2591691,00 грн.

Зазначена сума амортизаційних відрахувань нарахована позивачем за результатами корисного використання основних засобів, а саме, сідельних тягачів та напівпричепів.

Вказані обставини справи сторонами не спростовуються.

Спірні правовідносини виникли з приводу правомірності включення фізичною особою-підприємцем суми амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби - сідельні тягачі та напівпричепи, до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю.

В обґрунтування доводів про неправомірність нарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб позивач зазначає, що згідно Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, складеної на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та Митного тарифу (Додатку до Закону України "Про митний тариф України" від 19.09.2013 №584-VII), сідельний тягач відноситься до товарної позиції УКТ ЗЕД під кодом 8701 20 - трактори колісні для напівпричепів (за винятком тракторів товарної позиції 8709). У цій групі термін "трактори" означає транспортні засоби, призначені головним чином для буксирування чи штовхання інших транспортних засобів, пристроїв і вантажів, незалежно від того мають вони чи ні допоміжні пристосування. Сідловий тягач і напівпричіп - це разом автопоїзд, але окремо два транспортні засоби, кожен з яких не є вантажним автомобілем.

Згідно з Митним тарифом напівпричепи бортові, тентовані, напівпричепи-рефрижератори, напівпричепи-контейнеровози відносяться до товарної позиції УКТ ЗЕД під кодом 8716 39 30 і не можуть бути вантажним автомобілем.

Підтвердженням віднесення транспортних засобів: сідельних тягачів і напівпричепів до товарної позиції УКТ ЗЕД за кодами 87012010 та 87163930 є заводські експортні декларації, митні декларації, видаткові накладні.

З урахуванням наведеного, на думку позивача, сідловий тягач та напівпричіп не є вантажними автомобілями, а тому не підпадають під категорію витрат, зазначених в підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України "Про автомобільний транспорт".

В розумінні Закону України "Про митний тариф України" від 19.09.2013 №584-VII автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).

Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про автомобільний транспорт", автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.

Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.

Разом з тим, відповідно до Закону України "Про автомобільний транспорт" транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди:

загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу;

спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач);

спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій.

Відповідно до норм Закону України "Про автомобільний транспорт" напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Згідно з визначенням поняття "сідельний тягач", наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

З наведеного слідує, що сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України "Про автомобільний транспорт", а тому підлягають під класифікацію за критеріями, визначеними Закону України "Про автомобільний транспорт"одавчим актом.

Відповідно до долученого до матеріалів справи перекладу реєстраційного свідоцтва на транспортний засіб Органу Сполученого Королівства з реєстрації транспортних засобів судом встановлено факт придбаня позивачем сідельного тягача марки Volvo, тип - VTA3T, комерційна назва - FM, FH, FH16, категорія транспортного засобу - N3, N3G.

Відповідно до класифікації колісних транспортних засобів за ознаками загальної маси транспортного засобу, наданої в Єдиних вимогах до конструкції та технічного стану колісних транспортних засобів, що експлуатуються, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 22.10.2010 №1166, до засобів категорії N належать колісні засоби, що мають не менш як чотири колеса і призначені для перевезення вантажів:

N 1 - колісний засіб максимальною масою не більш як 3,5 тонни;

N 2 - колісний засіб максимальною масою більш як 3,5 тонни, але не більш як 12 тонн;

N 3 - колісний засіб максимальною масою більш як 12 тонн.

Для позначення колісного засобу, що належить до категорій M, N та придатний для руху поза дорогами, використовується також літера G.

Крім того, частиною 3 статті 19 Закону України "Про автомобільний транспорт" передбачено, що при державній реєстрації вантажних автомобілів у реєстраційних документах роблять відмітку щодо їх призначення згідно з документами виробника (вантажний автомобіль, причіп, напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу, самоскид, цистерна, сідельний тягач, фургон, для аварійного ремонту, автокран, пожежний, автомобіль-мішалка, вишка розвідувальна чи бурова на автомобілі, для транспортування сміття та інших відходів, технічна допомога, автомобіль прибиральний, автомобіль-майстерня, радіологічна майстерня, автомобіль для пересувних телевізійних і звукових станцій тощо).

Згідно з наявними в матеріалах справи копіями свідоцтв про реєстрацію транспортного засобу (технічного паспорту) транспортний засіб марки Volvo, модель - FH, FH42Т, відноситься до типу - спеціалізований вантажний сідловий тягач - Е.

При цьому, сідельний тягач в поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд, що не заперечується позивачем.

В контексті наведених норм, дослідивши надані позивачем на підтвердження своїх доводів докази, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку що сідельний тягач в поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та являються транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відносяться до категорії вантажних автомобілів. Водночас колегією суддів враховано, що автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми.

Також суди обґрунтовано відхилили посилання позивача на те, що відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, вантажні автомобілі відносяться до товарної позиції за кодом 8704, тоді як сідельний тягач підпадає під код 8701 20 - трактори колісні для напівпричепів, а напівпричепи - під код 8716 39 30, безпідставними та необґрунтованими, оскільки Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності, встановлена Законом України "Про Митний тариф України" від 19.09.2013 №584-VII, призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України.

Проте відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами Податкового кодексу України.

Також є необґрунтованими доводи касаційної скраги про те, що сідельний тягач є трактором з огляду на наступне.

Відповідно до частини п'ятої Розділу І Технічного регламенту затвердження типу сільськогосподарських та лісогосподарських тракторів, їх причепів і змінних причіпних машин, систем, складових частин та окремих технічних вузлів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.2011 №1367 трактор - моторизований колісний або гусеничний транспортний засіб сільськогосподарського або лісогосподарського призначення, що має щонайменше дві осі та характеризується максимальною конструкційною швидкістю не менш як 6 кілометрів на годину, спеціально призначений для того, щоб тягти, штовхати, везти і приводити в рух змінні причіпні машини, що використовуються для виконання сільськогосподарських або лісогосподарських робіт, або буксирувати сільськогосподарські та лісогосподарські причепи. Зазначений транспортний засіб застосовується також для перевезення вантажів під час виконання сільськогосподарських та лісогосподарських робіт і обладнується сидіннями для пасажирів.

Перелік категорій транспортних засобів наведено в зазначеному Технічному регламенті від 28.12.2011 №1367, згідно з яким колісні трактори відносяться до категорії Т.

За таких обставин, є вірним висновок судів попередніх інстанцій про нарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0096521311 від 21.03.2018.

Крім того, оскільки заниження доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується військовий збір, та заниження суми військогового збору відбулось за рахунок заниження чистого оподатковуваного доходу в результаті завищення витрат, пов'язаних з отриманням доходу, у зв'язку з нарахуванням позивачем амортизаційних відрахувань на основні засоби, які в розумінні підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України не підлягають амортизації, податковим органом правомірно донараховано військовий збір від здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності і підтверджуються доказами, дослідженими в судовому засіданні, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 06.08.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08.11.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.........................................

В. В. Хохуляк

Л. І. Бившева

Т. М. Шипуліна,

Судді Верховного Суду