Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

27 червня 2019 року

Київ

справа №817/994/15

касаційне провадження №К/9901/24788/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 (суддя Жуковська Л.А.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 (головуючий суддя - Бучик А.Ю., судді: Одемчук Є.В., Шевчук С.М.) у справі № 817/994/15 за позовом Приватного підприємства «ФЕРРІ» до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство «ФЕРРІ» звернулося з позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними дій щодо проведення документальної невиїзної перевірки, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.04.2015 №0000692202.

Рівненський окружний адміністративний суд постановою від 31.03.2016 позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області від 14.04.2015 №0000692202. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 04.07.2016 залишив постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 без змін.

Державна податкова інспекція у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій принципу офіційного з`ясування обставин справи та неврахування наявних в матеріалах справи доказів, які свідчать про створення контрагентів позивача з метою ведення незаконної діяльності, мінімізації оподаткування, зокрема, ухвали Дарницького районного суду м. Києва від 13.11.2014 у кримінальній справі №753/16058/14-к.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області на виконання постанови старшого слідчого з особливо важливих справ головного слідчого управління МВС України капітана міліції Войтова В.К. від 04.03.2015 у кримінальному провадженні № 12014000000000173 та на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) проведено документальну позапланову виїзну перевірку Приватного підприємства «ФЕРРІ» з питань дотримання вимог цивільного, податкового та іншого законодавства і правильності визначення об`єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість при купівлі та продажі товарів (робіт, послуг) по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Комплект-Магнетік», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ювентус-Груп», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стройбуд 2012», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ілана Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Алюрда Стар», Товариством з обмеженою відповідальністю «Еліт Трейд Компані», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ідлер-Буд», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стройбуд 2013», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дніпро Тренд Менеджмент» за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, результати якої оформлено актом від 24.03.2015 №80/17-16-22-02/31358826.

На підставі висновків податкового органу про вчинення позивачем порушень пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.04.2015 №0000692202 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 1378577,5 грн., в тому числі: в сумі 1102862 грн. за основним платежем та в сумі 275715,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вчинення позивачем вищезазначених порушень вимог податкового законодавства, на думку податкового органу, полягає у неправомірному включенні до складу податкового кредиту податку на додану вартість за нереальними операціями з придбання товару (запчастини кар`єрного обладнання) у: Товариства з обмеженою відповідальністю «Ювентус-Груп» на підставі договору від 22.07.2013; Товариства з обмеженою відповідальністю «Стройбуд-2012» на підставі договору від 01.02.2013 №02/13-7; Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпро Тренд Менеджмент» на підставі договору від 29.07.2013; Товариства з обмеженою відповідальністю «Ілана Плюс» на підставі договору від 10.06.2013; Товариства з обмеженою відповідальністю «Ідлер-Буд» на підставі договору від 01.08.2013; Товариства з обмеженою відповідальністю «Стройбуд - 2013» на підставі договору від 20.11.2013 № 54; Товариства з обмеженою відповідальністю «Еліт Трейд Компані» на підставі договору від 20.11.2013 №20/11; Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпро Тренд Менеджмент» на підставі договору від 20.11.2013 № 54.

Відсутність права у позивача на формування показників податкового обліку за вказаними операціями відповідач пов`язує з тим, що за наслідками проведених контрольних заходів щодо контрагентів позивача встановлено відсутність таких юридичних осіб за адресою місцезнаходження, відсутність необхідних умов та ресурсів для здійснення господарської діяльності (персоналу, складських приміщень, транспортних засобів тощо). Крім того, відповідач вказує на те, що згідно з протоколом допиту свідка ОСОБА_1 (директор Товариства з обмеженою відповідальністю «Стройбуд-2012» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Ілана Плюс») він не здійснював державну реєстрацію очолюваних суб`єктів господарювання та не має відношення до провадження ними господарської діяльності.

Так, за висновками Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області, у спірній ситуації мала місце імітація господарської операції щодо придбання товару з метою штучного створення умов для формування податкового кредиту.

Задовольняючи позов у частині вимог щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 14.04.2015 №0000692202, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що пред`явлені суду позивачем первинні документи за наслідками спірних господарських операцій підтверджують їх реальний характер та зв`язок з господарською діяльністю Приватного підприємства «Феррі». При цьому, надаючи оцінку посиланням податкового органу на протоколи допиту свідків, висновки експертиз та інші докази в межах кримінальної справи, суди попередніх інстанцій зазначили, що вирок, який набрав законної сили, у цій справі на момент судового розгляду справи відсутній, а тому обставини, встановлені в межах досудового розслідування та розгляду кримінальної справи, не можуть бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податку як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень вбачається, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована ж податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов для бюджетного відшкодування.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - властивостей придбаних товарів, умов перевезення, зберігання тощо.

В свою чергу, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних товарів (робіт, послуг).

Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

На обґрунтування того, що документи, надані позивачем на підтвердження правомірності формування ним даних податкового обліку за оспорюваними операціями, не є достатніми та достовірними, відповідач посилався на протоколи допиту директора контрагентів позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «Стройбуд-2012» та Товариства з обмеженою відповідальністю «Ілана Плюс», зі змісту яких вбачається, що він заперечує свою участь у заснуванні та господарській діяльності очолюваних юридичних осіб.

Суд касаційної інстанції наголошує на тому, що при наданні оцінки таким доказам судам необхідно було врахувати, що сам факт того, що на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів не було постановлено вироків, не може спростовувати достовірність їх пояснень стосовно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій.

Так, судам необхідно було перевірити дані щодо участі посадових осіб контрагентів позивача в діяльності очолюваних ними юридичної особи, що має істотне значення для правильного вирішення спору та входить до предмета доказування в даній справі.

Крім того, поза увагою судів залишено надання оцінки наявній в матеріалах справи копії ухвали Дарницького районного суду м. Києва від 13.11.2014 у справі №753/16058/14-к (провадження № 1-кп/753/517/14), якою звільнено ОСОБА_2 від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, та закрито провадження у справі (т. 3, а.с. 159-160).

Зокрема, судами не з`ясовано підстави для закриття кримінального провадження у справі (реабілітуючі чи нереабілітуючі), не досліджено чи встановлені таким рішенням обставини, які б вказували на непричетність посадових осіб до фінансово-господарської діяльності контрагента позивача, спірність операцій з яким є предметом дослідження у цій справі, чи на дії таких осіб щодо вчинення господарських операцій з позивачем з метою отримання неправомірних податкових вигод.

Такі обставини не можуть залишитися неврахованим судами, оскільки ознаки фіктивного підприємства несумісні з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Також, судами попередніх інстанцій не перевірено, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між Приватним підприємством «ФЕРРІ» та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, не допитано відповідних осіб, задіяних у такому процесі, як свідків з метою з`ясування характеру та змісту здійснених операцій.

Крім того, з огляду на висновки перевірки, які слугували підставою для прийняття оскаржуваного акта індивідуальної дії, судам необхідно було дослідити технічну можливість контрагентів позивача поставити спірні товари з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

Таким чином, у даній справі висновки судів попередніх інстанцій про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування податкового кредиту за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ювентус-Груп», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стройбуд-2012», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дніпро Тренд Менеджмент», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ілана Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ідлер-Буд», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стройбуд - 2013», Товариством з обмеженою відповідальністю «Еліт Трейд Компані», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дніпро Тренд Менеджмент» є передчасними та зроблені без належного з`ясування фактичних обставин справи.

Крім того, суд касаційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на таке.

Пунктом 8 Закону України від 20.11.2012 № 5503-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо перегляду ставок деяких податків і зборів», який набрав чинності 04.01.2013, пункт 86.9 статті 86 Податкового кодексу України викладено в новій редакції, відповідно до якої в разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи-підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

Отже, наведене в указаній нормі обмеження щодо прийняття акта індивідуальної дії після отримання судового рішення в кримінальному провадженні стосується лише випадків порушення кримінального провадження відносно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи), щодо якого призначено перевірку.

В порушення принципу офіційного з`ясування обставин справи попередні судові інстанції достеменно не з`ясували стосовно якої особи (яких осіб) розслідувалось кримінальне правопорушення в кримінальному провадженні № 12014000000000173, та, як наслідок, об`єктивно не встановили наявність/відсутність у відповідача права приймати податкове повідомлення-рішення за відсутності відповідного судового рішення, що набрало законної сили.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суди на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинні дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

У частині відмови в задоволенні позовних вимог постанова Рівненського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 та ухвала Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 не оскаржуються, тому підстави для надання правової оцінки у цій частині вирішення спору відсутні.

Керуючись статтями 341 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області задовольнити частково.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 у справі № 817/994/15 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області від 14.04.2015 №0000692202 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальній сумі 1378577,5 грн., в тому числі: в сумі 1102862 грн. за основним платежем та в сумі 275715,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями - скасувати.

Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

У іншій частині постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 31.03.2016 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 у справі № 817/994/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М. Шипуліна Л.І. Бившева І.Я. Олендер