Історія справи

Ухвала КАС ВП від 25.03.2020 року у справі №140/2371/19

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 квітня 2021 року

м. Київ

справа № 140/2371/19

адміністративне провадження № К/9901/8706/20, К/9901/14222/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача: Блажівської Н. Є.,

суддів: Білоуса О. В., Желтобрюх І. Л.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Головного управління ДПС у Волинській області

на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року (суддя Сорока Ю. Ю.),

постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року (судді: Мікула О. І., Курилець А. Р., Кушнерик М. П. )

та додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року (судді: Мікула О. І., Курилець А. Р., Кушнерик М. П. )

у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агідель"

до Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління ДФС у Волинській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агідель" (надалі також - Позивач, ТОВ "Агідель") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області, Головного управління ДПС у Волинській області, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 14 червня 2019 року №0006701401, №0006711401 та ГУ ДПС у Волинській області від 17 вересня 2019 року №0000241401, №0000201401, №0000221401.

Посилаючись на невідповідність оскаржуваних індивідуальних актів вимогам частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), Позивач, зокрема, зазначив, що висновки Відповідача про необхідність реєстрації податкових накладних та визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку із використанням яєць інкубаційних поза межами господарської діяльності є необґрунтованими, оскільки відповідні яйця реалізовані фізичним особам, операції носили реальний характер, були належним чином відображені в бухгалтерському та податковому обліках ТОВ "Агідель", оформлені відповідними первинними документами та безпосередньо стосуються господарської діяльності.

Крім того, Позивач вважав безпідставним нарахування екологічного податку, оскільки відходи у вигляді яєць не зберігались та не утилізувались як відходи, а реалізовувались фізичним особам.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 14 червня 2019 року №0006701401, №0006711401. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 17 вересня 2019 року №0000241401, №0000201401, №0000221401.

Це рішення залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року.

Ухвалюючи рішення, суди виходили із того, що передумови для нарахування на підставі пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (наділі також - ПК України) податкових зобов'язань з податку на додану вартість та додаткової реєстрації податкових накладних відсутні в силу того, що операції з реалізації товару - "яйце інкубаційне" ТОВ "Агідель" фізичним особам відбулися, були проведені в межах господарської діяльності та оформлені відповідними первинними документами.

При цьому, суди зазначили, що оскільки яйця інкубаційні реалізовані фізичним особам і факт розміщення відходів не мав місця, донарахування екологічного податку на суму 699 127 грн. також є безпідставним.

Додатковою постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року заяву представника ТОВ "Агідель" - адвоката Максимчука Юрія Володимировича про ухвалення додаткового судового рішення задоволено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь ТОВ "Агідель" судові витрати на професійну правову допомогу у розмірі 4800,00 грн.

Ухвалюючи додаткову постанову, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у матеріалах справи наявний належним чином складений договір про надання правової допомоги, оформлені та підписані документи, які містять детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом та документи, які свідчать про оплату позивачем послуг адвоката. Також про таке відшкодування представником позивача було заявлено під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції до закінчення судових дебатів.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Волинській області звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах, просив рішення судів скасувати і ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

У відзиві на касаційну скаргу Позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Вважаючи додаткову постанову суду апеляційної інстанції ухваленою без дотримання вимог процесуального закону Відповідач оскаржив її у касаційному порядку, з урахуванням чого просив її скасувати та ухвали нове рішення про відмову у задоволенні заяви щодо розподілу судових витрат.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Згідно з обставинами, встановленими судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної перевірки Позивача Головним управлінням ДФС у Волинській області складено акт від 10 квітня 2019 року №7897/14-01/32498835.

ТОВ "Агідель", не погоджуючись з висновками акта, подало заперечення.

За результатами розгляду заперечень проведено повторну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Агідель" з питань, що стали предметом заперечень, за результатами якої складено акт перевірки від 4 червня 2019 року №11623/14-01/32498835, згідно з висновками якого Позивачем допущено порушення вимог:

- пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 724727,00 грн;

- пункту 120-1.2 статті 120-1, пункту 198.5 статті 198 ПК України;

- пунктів 246.2, 246.3, 246.4, 246.5 статті 246 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено екологічний податок в сумі 699 127 грн.

На підставі акта перевірки від 4 червня 2019 року №11623/14-01/32498835 Головним управлінням ДФС у Волинській області винесено податкові повідомлення-рішення від 14 червня 2019 року:

- №0006701401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 172 646,00 грн;

- №0006711401, яким застосовано штраф за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в сумі 390 882,00 грн;

- №0006751401, згідно з яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з екологічного податку з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в сумі 82 172,50 грн;

- №0006731401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з екологічного податку з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в сумі 328 801,25 грн;

- №0006741401, яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання з екологічного податку з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в сумі 462
935,00 грн.

Вищевказані податкові-повідомлення-рішення були оскаржені ТОВ "Агідель" в адміністративному порядку до ДФС України.

Рішенням ДФС України від 28 серпня 2019 року №41364/16/99-99-11-04-01-25 частково задоволено скаргу ТОВ "Агідель", залишено без змін податкові повідомлення-рішення від 14 червня 2019 року №0006701401, №0006711401, податкові повідомлення-рішення від 14 червня 2019 року №0006751401, №0006731401, №0006741401 скасовано в частині застосованих штрафних санкцій.

17 вересня 2019 року ГУ ДПС у Волинській області по екологічному податку прийнято нові податкові повідомлення-рішення від 17 вересня 2019 року:

- №0000241401, яким ТОВ "Агідель" збільшено суму грошового зобов'язання з екологічного податку в розмірі 65 738 грн;

- №0000201401, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з екологічного податку в розмірі 263 041 грн;

- №0000221401, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з екологічного податку в розмірі 370 348 грн.

Так, фактичною підставою прийняття податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки Відповідача про те, що:

- Позивач відповідні товари (яйця інкубаційні) не використовував у господарській діяльності, адже факт реалізації фізичним особам у ході контрольного заходу не підтверджений, а відтак повинен був на підставі пункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України нарахувати податкові зобов'язання та зареєструвати податкові накладні;

- в силу непідтвердженості факту використання відповідних товарів у господарській діяльності шляхом реалізації фізичним особам, Відповідач дійшов висновку, що яйця інкубаційні розміщені Позивачем як відходи, а тому у останнього виник обов'язок сплати екологічного податку.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційні скарги)

У касаційній скарзі, обґрунтовуючи порушення норм матеріального та процесуального права судами, Відповідач зазначає, що перевіркою не підтверджено факт реалізації інкубаційних яєць, а тому яйця інкубаційні в кількості 1 376 550 шт. використані не в господарській діяльності, отже підприємством: занижено податкові зобов'язання по загальній декларації з ПДВ за червень 2016 року в сумі 67204 грн., за липень 2016 року в сумі 886701 грн. ; не виписано і не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, що відповідно призвело до порушення підпункту 14.1.36 пункту 14.1, пункту 120-1.2. статті 120-1, підпункту 189.1.1 пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

На думку Відповідача, Позивач самостійно визнавав, що на його товар (яйця інкубаційні) закінчилися строки зберігання та відповідно яйця не могли бути продані, тому підлягали утилізації; перевіркою не підтверджено факт реалізації фізичним особам яєць інкубаційних у червні-липні 2016 року відповідно, яйця інкубаційні були зіпсовані та підлягали утилізації як відходи птахівництва, в результаті чого підприємством не сплачено екологічний податок, а тому порушено норми пункті 246.2, 246.3, 246.4, 246.5 статті 246 Податкового кодексу України.

Доводи Відповідача, наведені в касаційній скарзі на додаткову постанову зводяться до того, що представником Позивача не наведено детального опису робіт, виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги. Крім того, Відповідач наполягає на неспівмірності витрат на оплату послуг адвоката. Крім того, відповідач наполягає на тому, що Восьмий апеляційний адміністративний суд в додатковій постанові застосував положення Кодексу адміністративного судочинства України без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 8 травня 2018 року у справі № 810/2823/17 від 15 травня 2018 року у справі № 821/1594/17, від 22 травня 2018 року у справі №826/8104/16.

3.2. Доводи Позивача, викладені у відзиві на касаційну скаргу

Позивач в обґрунтування дотримання судами норм матеріального та процесуального права покликається на те, що в травні - липні 2016 року у ТОВ "Агідель" кількість власно вироблених інкубаційних яєць значно перевищувала потребу, а тому частину яєць, що відповідали вимогам ДСТУ 8118:2015, реалізовано СГ ТОВ "Птахівниче". Однак, на птахофермах підприємства залишалась велика кількість яєць, які внаслідок порушення умов та термінів зберігання, не могли бути закладені в інкубаторій або реалізовані як інкубаційні, що відповідають вимогам ДСТУ 8118:2015. Протягом травня - липня 2016 року термін зберігання яєць на птахофермах ТОВ "Агідель" становив до 21-го календарного дня, внаслідок відсутності місця в спеціально обладнаних складах, яйця зберігались у приміщеннях загального користування птахоферм при температурі від 22 до 28 С та відносній вологості 50-60%. У зв'язку з такими обставинами у ТОВ "Агідель" утворилася вимушена необхідність реалізації надлишків яєць за максимально можливими цінами будь- яким споживачам, в т. ч. і фізичним особам (не платникам податків). У зв'язку з перевищенням нормативного строку зберігання та порушенням температурного режиму зберігання з 24 червня 2016 року встановлено мінімальні ціни на продаж інкубаційних яєць, зокрема, на яйце, яке відповідає вимогам ДСТУ 8118:2015, - не менше 4,40 грн, з ПДВ, а на яйце, яке не відповідає вимогам ДСТУ 8118:2015, - не менше 0,60 грн з ПДВ.

Отже, наданими поясненнями та відповідними документами повністю підтверджується неможливість застосування ринкових цін до товару, який втратив свої якісні характеристики (як яйця інкубаційні) у зв'язку з порушенням вимог, передбачених ДСТУ 8118:2015.

Тому, як зазначає Позивач, з метою уникнення значно більших збитків, які полягають у псуванні продукції та її подальшої утилізації, в червні-липні 2016 року ТОВ "Агідель" було реалізовано фізичним особам на підставі публічного договору яйце інкубаційне в кількості 1 376 550,00 шт. Поряд з цим, господарські операції щодо продажу готової продукції фізичним особам - оформлені належним чином.

На момент продажу яєць інкубаційних фізичним особам гарантійний термін зберігання яєць інкубаційних сплив, що унеможливлювало їх використання для інкубації, у зв'язку з великим відсотком падежу. Однак, термін придатності яєць не закінчився, що не забороняє використовувати їх у власних господарських цілях, не пов'язаних з інкубацією, зокрема в якості корму чи добавок для тварин. Тому, твердження Відповідача про обов'язкову утилізацію яєць, як зазначає Позивач, не відповідають дійсності.

Також, положення статті 242 ПК України передумовою для нарахування та сплати екологічного податку визначають факт наявності та розміщення відходів, їх обсяг та види. Проте, жодного факту зберігання зіпсованого товару чи відходів зафіксовано не було. Враховуючи те, що яйця інкубаційні були реалізовані фізичним особам, факт розміщення відходів не мав місця, а відтак, на думку Позивача, донарахування екологічного податку на суму 783025 грн є безпідставним.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційних скарг, відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права в межах, доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, звертає увагу на таке.

Перевіряючи правильність застосування норм права при ухваленні рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року та постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року, Суд звертає увагу на таке.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому ж, пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що якщо платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Підпунктом 189.1 статті 189 ПК України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до Підпунктом 189.1 статті 189 ПК України база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Зміст наведених положень у їх системному зв'язку свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього таких обов'язків:

- визначити податкові зобов'язання з ПДВ за основною ставкою згідно з підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України виходячи з бази оподаткування, обчисленої відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України;

- скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені пункту 189.1 статті 189 ПК України для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами.

У свою чергу, у разі використання таких активів безпосередньо в господарській діяльності платника податку такі обов'язки не виникають.

Так, перевіряючи обставини фактичного використання відповідних яєць у власній господарській діяльності Позивача, як правової передумови нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість та реєстрації податкових накладних, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у 2016 році кількість власно вироблених інкубаційних яєць значно перевищувала потребу в інкубаційному яйці ТОВ "Агідель", частину яєць, що відповідали вимогам ДСТУ 8118:2015, ТОВ "Агідель" реалізовано СГ ТОВ "Птахівниче".

Протягом травня - липня 2016 року термін зберігання яєць на птахофермах ТОВ "Агідель" становив до 21-го календарного дня

Внаслідок відсутності місця в спеціально обладнаних складах, яйця зберігались у приміщеннях загального користування птахоферм при температурі від 22 до 28 С та відносній пологості 50-60%.

Відтак, після закладки максимально можливої кількості яєць в інкубаторій ТОВ "Агідель" на птахофермах підприємства залишались яйця, які внаслідок порушення умов та термінів зберігання не могли бути закладені в інкубаторій або реалізовані як інкубаційні, що відповідають вимогам ДСТУ 8118:2015.

З метою уникнення збитків ТОВ "Агідель" прийнято рішення щодо реалізації надлишків яєць за максимально можливими цінами будь- яким споживачам, в т. ч. і фізичним особам.

Згідно з наказом ТОВ "Агідель" від 23 червня 2016 року №01/1-70 "Про встановлення ціни на інкубаційне яйце" у зв'язку з перевищенням нормативного строку зберігання інкубаційного яйця та порушенням температурного режиму зберігання з 24 червня 2016 року встановлено мінімальні ціни на продаж інкубаційного яйця, зокрема, на яйце, яке відповідає вимогам ДСТУ 8118:2015, - не менше 4,40 грн. з ПДВ, на яйце, яке не відповідає вимогам ДСТУ 8118:2015, - не менше 0,60 грн з ПДВ.

В червні-липні 2016 року ТОВ "Агідель" реалізовано фізичним особам на підставі публічного договору яйце інкубаційне в кількості 1 376 550,00 шт.

На підтвердження вказаних обставин в матеріалах справи містяться копії видаткових накладних за період червень-липень 2016 року, рахунків на оплату за відповідний період, відомостями про реалізацію "яйця інкубаційного" фізичним особам за червень-липень 2016 року.

За фактом реалізації фізичним особам яєць інкубаційних в кількості 1 376 550,00 шт. ТОВ "Агідель" складено в електронній формі та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні.

Оплата товару здійснена в повному обсязі готівкою через касу Товариства, що підтверджується долученими до матеріалів справи прибутковими касовими ордерами за відповідний період, карткою рахунку 361 ТОВ "Агідель" за червень-грудень 2016 року та виписками по особовому рахунку ТОВ "Агідель.

Також поставка товару "яйце інкубаційне" підтверджується наявними в матеріалах справи актами звірки взаємних розрахунків із фізичними особами, що придбавали вищевказаний товар.

Відтак, необхідно погодитися із висновками судів попередніх інстанцій про те, що зазначені обставини у своїй сукупності підтверджують, що операції з реалізації яєць інкубаційних ТОВ "Агідель" фізичним особам відбулися, були проведені в межах господарської діяльності та оформленні відповідними первинними документами.

Суди, роблячи висновок про підтвердження фактичного використання в господарській діяльності товарів шляхом реалізації фізичним особам, визнали безпідставними посилання Відповідача докази, що здобуті в результаті проведених працівниками оперативного управління ГУ ДФС у Волинській області заходів щодо встановлення осіб, яким ТОВ "Агідель" реалізовано яєць інкубаційних в силу того, що Відповідачем не доведено наявності правових підстав для збирання відповідних доказів працівниками податкової міліції поза межами оперативно-розшукової діяльності.

При цьому, доводи податкового органу про відсутність здійснення господарських операцій Позивачем, як встановлено судами та не спростовано Відповідачем, базуються на поясненнях фізичних осіб, прізвища яких збігаються із тими фізичними особами, з якими Позивач мав господарські операції, і не доведено, що допитувались саме ті особи, яким Позивач реалізовував яйця, а тому не можуть бути належним доказом на підтвердження фактичного нездійснення господарських операцій з реалізації товару (яєць інкубаційних).

Касаційна скарга не містить доводів щодо допущення судами попередніх інстанцій порушень процесуального законодавства при наданні оцінки цим доказам. При цьому, суд касаційної інстанції, в силу положень частини 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

З урахуванням наведеного, Суд вважає обґрунтованими висновки судів першої та апеляційної інстанцій про недоведеність Відповідачем того, що використання яєць інкубаційних відбулось Позивачем поза межами господарської діяльності, в тому числі без мети отримання доходу, та, як наслідок, відсутності у останнього обов'язку щодо визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість та реєстрації податкових накладних.

Таким чином, скасовуючи податкові повідомлення-рішення від 14 червня 2019 року №0006701401, №0006711401, суди ухвалили законні та обґрунтовані рішення.

Щодо наявності правових підстав для сплати Позивачем екологічного податку в контексті розміщення товару (яйця інкубаційні) як відходів, Суд звертає увагу на таке.

Відповідно до підпункту 14.1.57 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) екологічний податок - загальнодержавний обов'язковий платіж, що справляється з фактичних обсягів викидів у атмосферне повітря, скидів у водні об'єкти забруднюючих речовин, розміщення відходів, фактичного обсягу радіоактивних відходів, що тимчасово зберігаються їх виробниками, фактичного обсягу утворених радіоактивних відходів та з фактичного обсягу радіоактивних відходів, накопичених до 1 квітня 2009 року.

Згідно з підпунктом 240.1.3 пункту 240.1 статті 240 Податкового кодексу України платниками екологічного податку є суб'єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються розміщення відходів (крім розміщення окремих видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об'єктах) суб'єктів господарювання).

За змістом підпункту 242.1.3 пункту 242.1 статті 242 Податкового кодексу об'єктом та базою оподаткування є обсяги та види (класи) розміщених відходів, крім обсягів та видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об'єктах) суб'єктів господарювання.

Стаття 246 ПК України визначає ставки податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах.

Згідно з пунктом 246.3 статті 246 ПК України за розміщення відходів, на які не встановлено клас небезпеки, застосовується ставка податку, встановлена за розміщення відходів I класу небезпеки, тобто 1128,63 грн. за 1 тонну.

Так, абзацами другим та третім статті 1 Закону України "Про відходи" надано основні визначення таких термінів як:

відходи - будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення;

небезпечні відходи - відходи, що мають такі фізичні, хімічні, біологічні чи інші небезпечні властивості, які створюють або можуть створити значну небезпеку для навколишнього природного середовища і здоров'я людини та які потребують спеціальних методів і засобів поводження з ними;

розміщення відходів - зберігання та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об'єктах;

Отже, сукупність наведених норм у взаємозв'язку дає підстави для висновку, що передумовою сплати екологічного податку у розмірі 1128,63 грн. за 1 тонну є розміщення у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах будь-яких речовин, матеріалів і предметів, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товарів (продукції), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення, на які не встановлено клас небезпеки.

Разом з тим, зміст установлених судами попередніх інстанцій обставин свідчить про те, що незважаючи на те, що яйця інкубаційні, хоч і частково втратили свої споживчі властивості, були реалізовані Позивачем за зниженою ціною фізичним особам, а не розміщувались як відходи у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах.

А відтак, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про недоведеність Відповідачем наявності правових підстав для сплати Позивачем екологічного податку, та, як наслідок, протиправності податкових повідомлень-рішень від 17 вересня 2019 року №0000241401, №0000201401, №0000221401.

Щодо законності та обґрунтованості ухваленої апеляційним судом додаткової постанови, Суд звертає увагу на таке.

Згідно з пунктом 3 частини 1 , частини 3 статті 252 Кодексу адміністративного судочинства України суд, що ухвалив судове рішення, може за заявою учасника справи чи з власної ініціативи ухвалити додаткове рішення, якщо судом не вирішено питання про судові витрати. Суд, що ухвалив рішення, ухвалює додаткове судове рішення в тому самому складі протягом десяти днів з дня надходження відповідної заяви. Додаткове судове рішення ухвалюється в тому самому порядку, що й судове рішення. У разі необхідності суд може розглянути питання ухвалення додаткового судового рішення в судовому засіданні з повідомленням учасників справи.

Стаття 59 Конституції України гарантує кожному право на правову допомогу. У випадках, передбачених законом, ця допомога надається безоплатно. Кожен є вільним у виборі захисника своїх прав.

За правилами частини 1 , пункту 1 частини 3 статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи. До витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

Положеннями частини 1 та 2 1, 2 статті 134 КАС України передбачено, що витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Частини 3 та 4 статті 134 КАС України визначають для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат. Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Відповідно до частини 5 статті 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно з частиною 9 статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов'язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов'язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

За змістом пункту 4 частини 1 статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" (надалі також - Закон про адвокатуру) передбачено, що договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об'єднання) зобов'язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов'язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.

Статтею 19 наведеного вище Закону визначено такі види адвокатської діяльності, як надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.

Відповідно до пункту 6 частини першої статті 1 Закону про адвокатуру інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз'яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення.

За змістом пункту 9 частини першої статті 1 Закону про адвокатуру представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов'язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов'язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов'язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.

Згідно зі статтею 30 названого вище Закону гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30 вересня 2009 року N 23-рп/2009 передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз'яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб'єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб'єктами права.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі "Баришевський проти України", від 10 грудня 2009 року у справі "Гімайдуліна і інших проти України", від 12 жовтня 2006 року у справі "Двойних проти України", від 30 березня 2004 року у справі "Меріт проти України", заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

Аналізуючи наведені правові норми, колегія суддів зазначає, що на підтвердження витрат, понесених на професійну правничу допомогу, мають бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг тощо), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також їх розрахунку є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року у справі N 826/1216/16 та у постановах Верховного Суду від 23 січня 2020 року у справі N 300/941/19 та від 31 березня 2020 року у справі N 726/549/19.

Відповідно до частини 7 статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв'язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п'яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

Як підтверджується матеріалами справи та встановлено судом апеляційної інстанції, на підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу при апеляційному розгляді цієї адміністративної справи надано копії: договору про надання правової допомоги від 16 квітня 2019 року; рахунку №10 від 4 лютого 2020 року; акта приймання-передачі наданих послуг від 6 лютого 2020 року; платіжне доручення №2258 від 5 лютого 2020 року; виписки з рахунку від 6 лютого 2020 року.

Згідно з актом приймання передачі наданих послуг від 6 лютого 2020 року адвокатом наведено детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги, а саме надано такі юридичні послуги: ознайомлення з апеляційною скаргою та її аналіз; підготовка та подання до Восьмого апеляційного адміністративного суду відзиву на апеляційну скаргу у справі №140/2371/19; участь адвоката у судовому засіданні 5 лютого 2020 року; компенсація витрат на відрядження (добові та проїзд) адвоката до м. Львів для участі у судовому порядку та у зворотньому напрямку.

Загальна вартість наданих адвокатом послуг становить 4800 грн.

У касаційній скарзі Відповідач посилається на те, що суд апеляційної інстанції при вирішенні питання щодо розміру витрат на правничу допомогу, що підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, не врахував факт завищення вартості послуги щодо участі адвоката в судовому засіданні, оскільки засідання тривало не 1 годину, а значно менше.

Втім, колегія суддів вважає наведені доводи такими, що не спростовують законність та обґрунтованість додаткової постанови в силу того, що одиниця виміру участі в судовому засіданні визначалась сторонами не в годинах, а в кількості судових засідань, що повністю відповідає додатку до договору про надання правничої допомоги.

Верховний Суд вважає необґрунтованими посилання на висновки, викладені у постановах Верховного Суду, як на правові позиції, які не були враховані судом апеляційної інстанції. Висновки суду апеляційної інстанції не суперечать висновкам в зазначених справах з огляду на відмінність обставин в порівнянні з обставинами у цій справі. При цьому колегія суддів зазначає, що висновки Верховного Суду мають враховуватись, виходячи з конкретних обставин справ, які встановлені судами за результатами оцінки відповідних доказів у цих справах.

Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26 січня 2021 року у справі № 522/1528/15-ц: висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Враховуючи наведене, зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, підстави для скасування оскаржуваних судових рішень та задоволення касаційної скарги Відповідача відсутні.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Відповідно до частин 1 , 2 та 3 статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Отже, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційних проваджень, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених пункту 1 частини 1 статті 349 КАС України межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. (частина 1 статті 350 КАС України).

З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційних скарг без задоволення, а рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 3, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року, додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н. Є. Блажівська

Судді О. В. Білоус

І. Л. Желтобрюх