Історія справи

Постанова КАС ВП від 26.01.2026 року у справі №320/48401/23
Постанова ВАСУ від 26.01.2026 року у справі №320/48401/23

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2026 року

м. Київ

справа № 320/48401/23

адміністративне провадження № К/990/13669/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О. О.,

суддів: Дашутіна І. В., Яковенко М. М.

за участю:

секретаря судового засідання Івченка М.В.

представника позивача Васильчук С. С.

представника відповідача Познякової О. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Фудс Дистрибюшн» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року (складене у складі головуючого судді Жука Р.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі №320/48401/23 (ухвалену у складі суддів: головуючого судді Мельничука В. П., суддів: Василенка Я. М., Собківа Я. М.)

УСТАНОВИВ:

І. Суть спору

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Глобал Фудс Дистрибюшн» (далі - ТОВ «Глобал Фудс Дистрибюшн», платник податків) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області, податковий орган), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2023 року №15891/07-09.

2. Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначав, що протягом карантину, який тривав на час спірних правовідносин, було встановлено мораторій, згідно з яким платникам податків не нараховувалася пеня, а нарахована, але не сплачена пеня підлягала списанню.

2.1. Також зазначено, що висновки податкового органу за результатами проведених позапланових невиїзних перевірок щодо порушення строків розрахунків за операціями у сфері зовнішньоекономічної діяльності зроблені без урахування обставин щодо форс-мажору, на підтвердження яких позивач надав сертифікати торгово-промислової палати, і норми частини шостої статті 13 Закону України «Про валюту та валютні операції» від 21 червня 2018 року №2473-VIII (далі - Закон №2473-VIII), якою прямо передбачено, що виконання договору зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків та нарахування пені зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.

2.2. Позивач указав, що хоча зазначені сертифікати були отримані вже після проведення перевірки та були подані податковому органу на стадії подання заперечень на висновки акта перевірки, норми податкового законодавства не забороняють позивачу подавати додаткові документи після проведення перевірки, зокрема на стадії адміністративного оскарження або надання заперечень на висновки акта перевірки.

ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 28.08.2023 №15891/07-09 у частині визначення пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності з компаніями у розмірі 2 048 638,43 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Стягнуто на користь ТОВ «Глобал Фудс Дистрибюшн» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області судові витрати у загальному розмірі 41 112 грн 00 коп., у тому числі судовий збір у розмірі 25 608,00 грн та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 15 504,00 грн.

3.1. Задовольняючи частково позовні вимоги, суд зазначив, що наданими позивачем сертифікатами підтверджується неможливість дотримання строку розрахунків за операціями з імпорту товарів згідно з контрактом від 20.06.2022 №062022 внаслідок розповсюдження епідемії Covid-19, що спричинило тимчасову зупинку діяльності підприємств Protech Organo Foods Pvt Ltd, Linyi Yuanyuan Food Co., LTD, Laiwy Taifeng Foods Co., LTD, Rizhao Rongjin Aquatic Co., LTD. Хоча сертифікати торгово-промислової палати і були отримані після проведення перевірки, вони засвідчують існування непереборних обставин у період, що включає в себе період, за який контролюючий орган нарахував пеню за порушення строків розрахунків.

3.2. Також суд зазначив, що доводи позивача щодо мораторію на застосування пені не враховуються відповідно до правової позиції Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, що викладена у постанові від 23 липня 2024 року у справі №240/25642/22.

3.3. У частині розподілу витрат на правничу допомогу суд дійшов висновку про необхідність зменшення розміру витрат до 16 250 грн (із заявлених 32 500 грн), оскільки такий розмір гонорару є співмірним, зважаючи на складність справи, кількість підготовлених документів, витрачений адвокатом час, з врахуванням обставин, які існують в країні на даний час (воєнний стан), предмету спору, судовою практикою розгляду аналогічних справ. Відповідно до розміру задоволених позовних вимог, стягненню підлягає сума 15 504 грн.

4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2025 року апеляційну скаргу ГУ ДПС у Київській області - задоволено частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року - скасовано в частині, що стосується присудженої до стягнення на користь ТОВ «Глобал Фудс Дистрибюшн» суми витрат на правничу допомогу у суді першої інстанції.

Прийнято в цій частині нову постанову, якою стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області витрати на професійну правничу допомогу в суді першої інстанції у сумі 4000,00 грн.

У іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року - залишено без змін.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області на ТОВ «Глобал Фудс Дистрибюшн» витрати на професійну правничу допомогу в суді апеляційної інстанції у сумі 3000,00 (три тисячі) гривень.

4.1. Суд апеляційної інстанції зазначив, що заявлений до стягнення розмір витрат на оплату послуг адвоката не є співмірним із складністю справи та об`ємом виконаних адвокатом робіт, часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт та їх обсягом, у зв`язку з чим понесені позивачем витрати на правничу допомогу необхідно присудити в сумі 4000,00 грн.

ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції

5. Відповідач, не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права щодо відмови у задоволенні позовних вимог, просив скасувати такі рішення в частині задоволених вимог, прийняти нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

5.1. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі податковим органом зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права у випадку, передбаченому п. 1 ч. 4 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

5.2. Обґрунтовуючи вказану підставу касаційного оскарження, відповідач звертає увагу на те, що суди попередніх інстанцій при вирішені спору у цій справі неправильно застосували норми матеріального права, не врахувавши правові висновки Верховного Суду з постанов від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22, від 15 червня 2023 року у справі № 910/8580/22, від 20 червня 2019 року у справі № 910/4473/17 та інші.

5.3. Зокрема, у перелічених постановах касаційний суд відзначав, що:

- «введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для не перерахування контрагентом-нерезидентом Компанією (Британські Віргінські Острови) на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів. Доказів у вигляді відповідної довідки уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного контракту (Британські Віргінські Острови) або третьої країни, які б підтверджували виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин, що зумовили неможливість виконання своїх обов`язків за контрактом Компанією матеріали справи не містять»;

- «сторона, яка посилається на форс-мажор, з урахування умов Договору у даній справі, має довести причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажором неможливістю виконати конкретне зобов`язання.»;

- «офіційне підтвердження дії форс-мажорних обставин повинно бути легалізоване в консульській установі України в державі, де відбулися обставини непереборної сили, або засвідчене в посольстві відповідної держави в Україні та легалізоване в Міністерстві закордонних справ України».

5.4. У взаємозв`язку із посиланням на постанови Верховного Суду від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі №818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі №812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі №805/1087/16 податковий орган зазначив, що суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку, що надані позивачем сертифікати підтверджують виникнення форс-мажорних обставин та не встановили причинно-наслідковий зв`язок щодо конкретного випадку.

5.5. Відповідач уважає, що судами попередніх інстанцій допущено формальний підхід до оцінки наданих позивачем сертифікатів, як доказів наявності форс-мажорних обставин, а саме:

не досліджено обставини наявності причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати нерезидентом зобов`язання;

не перевірено та не витребувано від позивача додаткові докази щодо обставини, на які посилається позивач, були форс-мажорними обставини саме для даного конкретного випадку, а також інших доказів, які б підтвердили наявність форс-мажорних обставин, крім сертифікату.

5.6. Крім того, відповідач наголошує, що поза увагою судів попередніх інстанцій залишено той факт, що на дату розгляду матеріалів перевірки комісією з питань розгляду заперечень та прийняття висновку (24 серпня 2023 року) від позивача сертифікати Торгово-промислової палати про форс-мажорні обставини не надходили. Разом з тим, 25 серпня 2023 року листом від 23 серпня 2023 року № 39 до ГУ ДПС у Київській області надійшли Доповнення до заперечень до акту перевірки, до яких були долучені копії сертифікатів Торгово-промислової палати від 25 серпня 2023 року №2600-23-3706, №2600-23-3708, №2600-23-3709, №2600-23-3710. Тобто, позивач надав сертифікати ТПП наступного дня після засідання та прийняття комісією з питань розгляду заперечень висновку за результатами розгляду заперечень позивача.

5.7. Щодо стягнення з відповідача витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 4000,00 грн. відповідач зазначив, що позивачем не було надано до суду детальний опис робіт (послуг), виконаних адвокатом, із зазначенням витраченого часу на відповідні види робіт, що додатково ставить під сумнів обґрунтованість розміру понесених витрат та пропорційність до предмету спору. Позивачем не надано акти виконаних робіт, при цьому, ні в договорі про надання правової допомоги, ні в додатковій угоді, ні в рахунку на оплату не зазначено, яким чином формувалась вартість надання послуг, а також відсутнє посилання на витрачений адвокатом час на виконання відповідних робіт (послуг).

6. Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними. Між цим, позивач у відзиві на касаційну скаргу просить стягнути з ГУ ДПС у Київській області на користь позивача судові витрати у вигляді витрат на професійну правничу допомогу за супроводження цієї справи в суді касаційної інстанції, кінцевий розмір яких складає 40 000 грн.

7. 16 травня 2025 року справа №320/48401/23 надійшла на адресу Верховного Суду.

8. У судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи касаційної скарги, просив її задовольнити. Представник позивача заперечував проти задоволення касаційної скарги, просив залишити її без задоволення, а рішення суддів попередніх інстанцій - без змін.

IV. Установлені судами фактичні обставини справи

9. ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Фудс Дистрибюшн» щодо дотримання вимог валютного законодавства України при розрахунках за зовнішньо-економічними контрактами, укладеними з нерезидентами за період з 10.12.2020 по 13.07.2023, за результатами якої складено акт від 20 липня 2023 року №15452/10-36-07-09-04/43883446, у якому вказано про порушення вимог податкового законодавства з боку ТОВ «Глобал Фудс Дистрибюшн» частини 3 статті 13 Закону № 2473-VIII, а саме порушено граничні терміни проведення розрахунків за контрактом від 20.06.2022 № 062022 з нерезидентом Atlantic Trading Distribution LLC (США) в сумі 502 435,00 дол. США (еквів. 14 698 685,68 грн).

10. Позивач, не погоджуючись з висновками акта перевірки подав на них заперечення від 08 серпня 2023 року №36, у яких звертав на численні помилки та неточності, допущені податковим органом в акті перевірки.

11. У подальшому, 25 серпня 2023 року позивач надіслав до податкового органу доповнення до заперечень, до яких долучив сертифікати про форс-мажорні обставини.

12. Листом ГУ ДПС у Київській області «Про розгляд заперечень» від 25 серпня 2023 року №21165/12/10-36-07-09 заперечення залишено без задоволення.

13. На підставі викладеного, ГУ ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2023 року №15891/07-09, яким позивачу нараховано пеню за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 2 147 088,41 грн.

V. Оцінка Верховного Суду

14. Надаючи правову оцінку викладеним обставинам справи, Суд виходить з такого.

15. Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

16. Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства визначено Законом № 2473-VIII.

17. Частиною 1 статті 3 Закону № 2473-VIII встановлено, що відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.

18. Згідно з частиною 4 статті 11 Закону № 2473-VIII органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства.

19. Відповідно до частин 5, 6 статті 11 Закону № 2473-VIII Національний банк України у визначеному ним порядку здійснює валютний нагляд за уповноваженими установами.

20. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства.

21. Згідно з частинами 9, 10 статті 11 Закону № 2473-VIII органи валютного нагляду мають право проводити перевірки з питань дотримання вимог валютного законодавства визначеними частинами п`ятою і шостою цієї статті суб`єктами здійснення таких операцій. Під час проведення перевірок з питань дотримання вимог валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок, надання доступу до систем автоматизації валютних операцій, підтвердних документів та іншої інформації про валютні операції, а також пояснень щодо проведених валютних операцій, а агенти валютного нагляду та інші особи, які є об`єктом таких перевірок, зобов`язані безоплатно надавати відповідний доступ, пояснення, документи та іншу інформацію.

22. У разі виявлення порушень валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок і допустили такі порушення, дотримання вимог валютного законодавства та застосовувати заходи впливу, передбачені законом.

23. Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 12 Закону №2473-VIII Національний банк України за наявності ознак нестійкого фінансового стану банківської системи, погіршення стану платіжного балансу України, виникнення обставин, що загрожують стабільності банківської та (або) фінансової системи держави, має право запровадити встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

24. Згідно з частинами 1, 3, 5, 8 статті 13 Закону №2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

25. У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).

26. Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).

27. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.

28. Заходи захисту, запроваджені Національним банком України, порядок їх застосування (порядок здійснення валютних операцій в умовах запроваджених цим Положенням заходів захисту), а також порядок здійснення окремих операцій в іноземній валюті визначено Положенням про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5 (далі - Положення № 5).

29. Згідно з пунктами 21, 23 Положення №5 граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.

30. Розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного пунктом 21 розділу II цього Положення, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення, у повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.

31. З огляду на введення в Україні воєнного стану НБУ змінив граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту. Відповідно до указаних змін у період з 05 квітня 2022 року по 07 червня 2022 року такі строки становили 90 календарних днів, з 07 червня 2022 року по 07 липня 2022 року - 120 календарних днів, з 07 липня 2022 року - 180 календарних днів. При цьому змінені Постановою №18 строки застосовуються лише до операцій, що здійснені з 05 квітня 2022 року.

32. Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) (ч. 5 ст. 13 Закону № 2473-VIII).

33. Одночасно ч. 6 ст.13 Закону № 2473-VIII передбачає, що у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин. Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).

34. У свою чергу положеннями ст. 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» передбачено, що торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю.

35. Аналіз наведених норм права Закону дає підстави для висновку, що у разі зупинення виконання господарської операції, яке зумовлене виникненням форс-мажорних обставин, зупиняється як перебіг строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, так і нарахування пені на весь період дії форс-мажорних обставин.

36. Тобто, законодавцем передбачено випадок не застосування фінансової відповідальності у вигляді нарахування пені (зупинення строку нарахування пені) лише у разі виникнення форс-мажорних обставин, які унеможливлюють виконання контрагентом договору.

37. Також, з урахуванням обставин цієї справи та доводів касаційної скарги щодо надання позивачем сертифікатів після проведення перевірки та розгляду заперечень, Суд звертає увагу, що у постанові Верховного Суду від 16 січня 2025 року у справі №580/4079/23 міститься такий висновок:

«Колегія суддів звертає увагу, що на момент прийняття постанови Верховного Суду від 15 серпня 2024 року був відсутній висновок Верховного Суду щодо можливості врахування сертифікатів про форс-мажорні обставини, і в межах цієї справи такий висновок під час первинного касаційного розгляду так і не був сформований через неповне з`ясування обставин справи судом апеляційної інстанції.

Проте у подальшому Верховний Суд у постанові від 11 вересня 2024 року у справі №520/21174/23, яка була вже оприлюднена станом на момент повторного апеляційного розгляду, сформував висновок щодо правозастосування норм пункту 44.6 статті 44 ПК України у валютних правовідносинах.

У зазначеній постанові Верховний Суд зауважив, що відповідач (як і у справі, що наразі розглядається) покликається у касаційній скарзі на те, що відповідні сертифікати не подавались до перевірки, а тому не можуть бути враховані судами при вирішенні спору.

У контексті цього, як передбачає пункт 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

У постанові від 04 липня 2024 року у справі №380/8597/23 Верховний Суд указав, що у зазначених положеннях закону мова йде саме про документи, які підтверджують показники податкової звітності, а не всі документи.

Отже, позиція відповідача у цьому випадку є помилковою, оскільки сертифікати торгово-промислової палати не належать до первинних документів, які підтверджують показники податкової звітності, та безпосередньо не пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, а тому положення пункту 44.6 статті 44 ПК України у спірних правовідносинах не застосовуються.

Ураховуючи наявний висновок Верховного Суду, висловлений у вищезазначеній постанові щодо ключового питання у цій справі, колегія суддів дійшла висновку, що у розглядуваному випадку та обставина, що сертифікати про форс-мажорні обставини не були надані до перевірки, не змінюють того факту, що порушення граничних строків розрахунків за операціями відбулося внаслідок настання обставин непереборної сили, які об`єктивно існували та які в подальшому були підтверджені зазначеними сертифікатами.».

38. Отже такі обставини та доводи касаційної скарги не є підставами для скасування оскаржених рішень.

39. Повертаючись до обставин справи Суд зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій, попередня оплата відбулася у липні 2022 року, а фактична поставка товару - у січні-квітні 2023 року, що свідчить про порушення граничних строків розрахунків.

40. Доводи позивача стосуються правозастосування норм законодавства, що передбачають підстави для призупинення граничних строків, а саме виникнення форс-мажорних обставин.

41. Ухвалюючи оскаржувані судові рішення у справі суди попередніх інстанцій виходили з того, що однією з підстав для задоволення позову є наявність форс-мажорних обставин, що засвідчувались сертифікатами Івано-Франківської обласної (регіональної) торгово-промислової палати, що, відповідно, є випадком для зупинення перебігу строку розрахунків зупинявся на весь період дії форс-мажорних обставин.

42. У контексті наведеного Суд ураховує, що Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-IX, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України. В подальшому строк дії воєнного стану неодноразово продовжувався і останній триває до теперішнього часу.

43. Згідно ч. 1 ст. 617 Цивільного кодексу України, ч. 2 ст. 218 Господарського кодексу України та ст. 14-1 Закону України від 02.12.1997 №671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами. Надзвичайними є ті обставини, настання яких не очікується сторонами при звичайному перебігу справ. Під надзвичайними можуть розумітися такі обставини, настання яких добросовісний та розумний учасник правовідносин не міг очікувати та передбачити при прояві ним достатнього ступеня обачливості. Невідворотними є обставини, настанню яких учасник правовідносин не міг запобігти, а також не міг запобігти наслідкам таких обставин навіть за умови прояву належного ступеня обачливості та застосуванню розумних заходів із запобігання таким наслідкам. Ключовим є те, що непереборна сила робить неможливим виконання зобов`язання в принципі, незалежно від тих зусиль та матеріальних витрат, які сторона понесла чи могла понести, а не лише таким, що викликає складнощі, або є економічно невигідним.

44. Рішенням президії ТПП України 15 липня 2014 року № 40(3) затверджено Регламент засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), який встановлює єдиний порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) в системі ТПП України.

45. За правилами підпункту 4.2 пункту 4 Регламенту ТПП регіональні ТПП здійснюють засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) відповідно до умов договорів, контрактів, типових договорів, угод тощо між резидентами, норм законодавства, відомчих нормативних актів, органів місцевого самоврядування, в яких безпосередньо передбачено віднесення такої функції до компетенції регіональних торгово-промислових палат / відповідної регіональної ТПП.

46. Здійснюючи правовий аналіз зазначених вище норм права у сукупності Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду (постанова від 27 лютого 2025 року у справі № 520/2941/24) при перегляді судових рішень у подібному спорі дійшов висновку про відсутність підстав для відступу від попередньо сформованих висновків касаційного суду, а саме таких:

- форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру. У разі їх виникнення сторона, яка посилається на дію форс-мажорних обставин, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку (постанови від 12 грудня 2024 року у справі №380/839/24, від 14 січня 2025 року у справі №440/17191/23, з урахуванням постанов Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, від 25 січня 2022 року у справі №904/3886/21, від 18 січня 2024 року у справі №914/2994/22);

- підтвердженням існування форс-мажорних обставин є відповідний сертифікат Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП. Водночас, сертифікат Торгово-промислової палати України не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставина форс-мажору має оцінюватись судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Саме суд повинен на підставі наявних у матеріалах справи доказів встановити, чи дійсно такі обставини, на які посилається сторона, є надзвичайними і невідворотними, що об`єктивно унеможливили належне виконання стороною свого обов`язку (постанови від 05 грудня 2023 року у справі № 917/1593/22, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22, від 19 серпня 2022 року у справі № 908/2287/17 тощо);

- має бути встановлено (доведено) вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами. Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв`язку (постанови від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі № 818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі № 812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі № 805/1087/16).

47. Разом з тим, Судова палата Верховного Суду сформувала узагальнюючі правові висновки про те, що саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов`язання за договором чи обов`язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами. Такий зв`язок має встановлюватись як шляхом надання сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, так і оцінкою інших належних доказів, що можуть це підтвердити.

48. При цьому сертифікат торгово-промислової палати, який підтверджує наявність форс-мажорних обставин, не може вважатися беззаперечним доказом неможливості виконання зобов`язання, а повинен критично оцінюватися судом з урахуванням встановлених обставин справи та характеру зобов`язання.

49. Ключовою ознакою форс-мажору є причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати конкретне зобов`язання конкретною особою (учасником) в межах укладеного міжнародного договору. Форс-мажор, або ж обставини непереборної сили, - це надзвичайні та невідворотні обставини, настання яких призвело до об`єктивної неможливості виконати зобов`язання. Водночас сама по собі, зокрема, збройна агресія проти України, девальвація гривні, воєнний стан, не може автоматично означати звільнення від виконання будь-ким будь-яких зобов`язань, незалежно від того, існує реальна можливість їх виконати чи ні. Воєнний стан, як обставини непереборної сили, звільняє від відповідальності лише у разі, якщо саме внаслідок пов`язаних із нею обставин компанія/фізична особа не змогла виконати ті чи інші зобов`язання.

50. Так, в розумінні норм ч. 6 ст. 13 Закону №2473-VIII передбачається можливість зупинення перебігу строків розрахунків та нарахування пені за їх порушення лише у разі зупинення виконання договору, яке відбувається у зв`язку із виникненням форс-мажорних обставин. Іншими словами, неможливість виконання договору, а відповідно, і звільнення від нарахування пені, має місце у разі впливу форс-мажорних обставин на таку можливість.

51. Для звільнення від відповідальності за порушення зобов`язання згідно зі ст. ст. 617 ЦК України 218 ГК України особа, яка порушила зобов`язання, повинна довести: 1) наявність обставин непереборної сили; 2) їх надзвичайний характер; 3) неможливість попередити за даних умов завдання шкоди; 4) причинний зв`язок між цими обставинами і понесеними збитками.

52. Такі ж висновки викладено у постановах Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, від 25 січня 2022 року у справі №904/3886/21, від 18 січня 2024 року у справі №914/2994/22, від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі №818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі №812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі №805/1087/16.

53. За висновками акту перевірки відповідачем установлено порушення ч. 3 ст. 13 Закону №2473-VIII, яка передбачає, що у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).

54. Верховний Суд звертає увагу, що Положення пункту 7 розділу II Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 7, визначають, що банк розпочинає відлік установлених Національним банком граничних строків розрахунків:

за операціями з експорту товарів: з дати оформлення митної декларації на продукцію, що експортується;

за операціями з імпорту товарів: з дати здійснення платежу (списання коштів з рахунку клієнта).

Підпунктом 4 пункту 3 Інструкції встановлено, що днем виникнення порушення є перший день після закінчення встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів або строку, установленого відповідно до раніше виданих за цією операцією висновків.

55. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що наявними сертифікатами підтверджується неможливість дотримання позивачем строку розрахунків за операціями з імпорту товарів згідно з контрактом від 20 червня 2022 року №062022 унаслідок розповсюдження епідемії Covid-19, що спричинило тимчасову зупинку діяльності підприємств Protech Organo Foods Pvt Ltd, Linyi Yuanyuan Food Co., LTD, Laiwy Taifeng Foods Co., LTD, Rizhao Rongjin Aquatic Co., LTD.

56. У постанові Верховного Суду від 17 вересня 2025 року у справі №160/6138/24 колегія суддів дійшов таких висновків:

«Колегія суддів зазначає, що строки поставки товару, визначені сторонами у договорі та додаткових угодах до нього, підлягають урахуванню при визначенні моменту належного виконання зобов`язань контрагентом. Водночас відповідно до вимог чинного законодавства такі строки не можуть виходити за межі граничних строків розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, встановлених Національним банком України.

Отже, умови договору щодо строків поставки мають юридичну силу лише в тій частині, яка узгоджується із зазначеними імперативними приписами. Домовленості сторін не можуть змінювати чи продовжувати строки, встановлені Національним банком України, оскільки останні є обов`язковими до застосування незалежно від волевиявлення учасників правовідносин.

Таким чином, у будь-якому випадку граничний строк розрахунків у спірних правовідносинах не міг перевищувати 180 днів з дня здійснення авансового платежу.».

57. Слід зазначити, з текстів оскаржуваних судових рішень не вбачається, що суди з огляду на сформовану касаційним судом правову позицію безпосередньо здійснювали аналіз змісту сертифікатів регіональної ТПП (за якими визначено період дії форс-мажорних обставин з 01 червня 2022 року по 15 грудня 2022 року, з 01 липня 2022 року до 15 грудня 2022 року), зокрема на предмет з`ясування: чи не носять відомості, які зазначені в цих сертифікатах, загальний інформаційний характер та констатують лише абстрактний факт без доведення причинно-наслідкового зв`язку у конкретному зобов`язанні/обов`язку; чи підтверджується документально неможливість виконання зобов`язань контрагентами-нерезидентами в залежності від дійсних обставин що унеможливлюють виконання на підставі вимог законодавства, та умов зовнішньоекономічних контрактів (здійснення попередньої оплати у липні 2022 року, фактичної поставки товару нерезидентами за контрактами про заміну первісного боржника - у січні-квітні 2023 року).

58. У касаційній скарзі податковий орган наголошує, що неможливість виконання нерезидентами зобов`язань за контрактами за проміжок часу з 15 грудня 2022 року (наступний день після закінчення дії форс-мажорних обставин) до дати фактичної поставки товару позивачем жодним чином не обґрунтовано, що залишено поза увагою судів попередніх інстанцій. Матеріали справи не містять належних та допустимих доказів наявності підстав, визначених законом, для зупинення нарахування пені за період часу, який не охоплений дією форс-мажорних обставин.

59. Не можна залишати поза увагою і той факт, що за фактичними обставинами порушення умов зовнішньоекономічного контракту від 20 червня 2022 року №062022 з нерезидентом "Atlantic Trading Distribution LLC" (США) допущено саме компаніями-нерезидентами (ураховуючи зміст, вимоги та виконання контрактів про заміну первісного боржника), а тому такий нерезидент має довести наявність у нього форс-мажорних обставин, які унеможливили здійснення оплати товару відповідно до умов зазначеного контракту, та підтвердити відповідною довідкою уповноваженої організації (органу).

60. У постанові Верховного Суду від 02 липня 2025 року у справі №320/44802/23 колегія суддів зазначила:

« 65. Доведення неможливості виконати умови контрактів в частині його оплати з підстав наявності таких форс - мажорних обставин (непереборної сили) більше полягало на належних підтверджуючих документах цих осіб, відповідно до частини шостої статті 13 Закону №2473-VIII, а саме відповідних довідках уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).

66. Тобто, обов`язок підтвердження неможливості здійснити виконання того чи іншого зобов`язання, як то поставка товару або проведення оплати за його поставку полягає саме на конкретній особи, яка таке зобов`язання повинно виконати, але не змогла виконати за обставин, якими є форс-мажорними (непереборними)».

61. У постанові Верховного Суду від 14 травня 2025 року у справі №460/28139/23 щодо підстав для звільнення від відповідальності у зв`язку з випадком надзвичайних та невідворотних обставин (форс-мажору) зазначено таке:

«Частина шоста статті 13 Закону № 2473-VIII визначає, що у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин. Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).

Отже, у разі зупинення виконання господарської операції, яке зумовлене виникненням форс-мажорних обставин, зупиняється як перебіг строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, так і нарахування пені на весь період дії форс-мажорних обставин.».

62. У розвиток наведеного, Судам необхідно встановити чи дійсно надані сертифікати містять всі необхідні та достовірні відомості для підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин з метою зупинення дії відповідних зовнішньоекономічних контрактів, а також чи простежується як такий причинно-наслідковий зв`язок між обставинами невиконання нерезидентами обов`язків своєчасного виконання умов контрактів та тими чи іншими обставинами та чи можна вважати наведені у цих сертифікатах інформацію, що вказує на існування таких обставин, що свідчать про абсолютну та безумовну неможливість (а не абстракту) реально виконати свої зобов`язання.

63. Інформація про наявність пандемії Ковіду, яка спричинила зупинку діяльності нерезидентів (боржників за контрактами про заміну первісного боржника), що призвело до порушення строків розрахунку за операціями з імпорту товарів підлягає належній та ретельній перевірки та оцінці.

64. Між цим, судам необхідно дослідити та надати оцінку з посиланням на відповідні докази періодам прострочення граничних строків у сфері зовнішньоекономічної діяльності з компаніями (в частині спірного розміру пені, що визначені податковим органом) у взаємозв`язку з охопленою сертифікатами про форс-мажорні обставини дією у контексті вимог частини 6 статті 13 Закону №2473-VIII.

65. Верховний Суд дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій не в повній мірі встановили фактичні обставини справи і не здійснили об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених податковим органом у відзиві на позов та апеляційній скарзі, а тому як наслідок не вжили достатніх заходів з метою встановлення істотних обставин у справі для з`ясування факту існування обставини непереборної сили. У свою ж чергу у Верховного Суду відсутні повноваження встановлювати або вважати доведеними ті обставини, які не були встановлені судами попередніх інстанцій.

66. Ураховуючи, що судами залишились невстановленими обставини, які мають значення для правильного вирішення цього спору, Суд дійшов висновку про скасування судових рішень суду першої та апеляційної інстанцій з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

67. Під час нового розгляду цієї справи в суді апеляційної інстанції необхідно врахувати висновки, зроблені у цій постанові, та на основі закріплених у КАС України принципів, забезпечити вивчення всіх обставин даної справи, необхідних для прийняття законного й обґрунтованого судового рішення.

68. Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

69. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

VI. Судові витрати

70. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

71. Повний текст постанови складено 28 січня 2026 року.

72. Керуючись статтями 341 345 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства

України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - задовольнити частково.

2. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі №320/48401/23 - скасувати, а справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

3. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.

4. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О. О. Шишов

Судді І. В. Дашутін

М. М. Яковенко