Історія справи

Ухвала КАС ВП від 28.04.2020 року у справі №560/2519/19

УХВАЛА

05 листопада 2020 року

Київ

справа №560/2519/19

адміністративне провадження №К/9901/10190/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючої судді- Блажівської Н. Є.,

суддів: Білоуса О. В., Желтобрюх І. Л.,

розглянувши матеріали справи

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДФС у Хмельницькій області, Головного управління ДПС у Хмельницькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

касаційне провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2020 року (суддя-доповідач: Кузьменко Л. В., судді: Совгира Д. І., Франовська К. С.,)

ВСТАНОВИВ

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1.Короткий зміст позовних вимог

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі також - Позивач; ФОП ОСОБА_1; скаржник) звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області (надалі також - Відповідач; ГУ ДФС у Хмельницькій області; правонаступник - Головне управління ДПС у Хмельницькій області) від травня 2018 року № 0004181303, № 0004171303.

В обґрунтування позовних вимог покликався на те, що зазначені в акті перевірки порушення не підтверджені жодними доказами, оскільки акт перевірки не містить посилання на первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку доходів та витрат ФОП ОСОБА_1 та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів. Вказує, що покупці за укладеними договорами поставки сплачували за поставлений товар з відстрочкою платежу, і в 2017 році проводилась оплата товару, відвантаженого ще у 2016 році, а у 2018 році оплачувався товар, поставлений в 2017 році. Стверджував про здійснення обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єкта оподаткування та/або податкових зобов'язань на підставі первинних документів, пов'язаних зі сплатою податків і зборів та ведення обліку доходів та витрат у встановленому порядку, що відображено у Книзі обліку доходів та витрат підприємця. Вказане було предметом перевірки контролюючого органу, однак за результатом відповідного заходу контролю податковим органом безпідставно зазначено у акті перевірки про факти виявлених порушень податкового законодавства, зокрема в частині відображення у складі витрат виключно витрат пов'язаних з провадженням господарської діяльності та підтверджених належними первинними документами за наслідком придбання та подальшої реалізації товару покупцям.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 26 листопада 2019 року адміністративний позов задоволено частково.

Суд першої інстанції визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області форми "Р" від травня 2018 року: № 0004181303 в частині визначення Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 грошового зобов'язання по військовому збору на суму 73336,86 грн та штрафних санкцій на суму 36668,43 грн та № 0004171303 в частині визначення Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 880042,38 грн та штрафних санкцій на суму 440021,19 грн. В задоволенні решти позовних вимог суд відмовив.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанцій виходив з того, що проведений контролюючим органом розрахунок непідтверджених витрат в розмірі 7419428,47 грн, в тому числі за 2017 рік - 5254656,25 грн, за 2018 рік - 2164772,22 грн, носить довільний та орієнтовний характер, здійснений за незрозумілою методикою, яка не визначає дійсних сум понесених Позивачем витрат та без зазначення конкретних витрат, відображених у Книзі обліку доходів і витрат, без отримання доходу.

Судом також враховано те, що Позивачем не заперечувалось заниження сум загального оподаткованого доходу за перевіряємий період у розмірі 185296,63 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 115188,25 грн та за 2018 рік в сумі 70108,38
грн. Однак, враховуючи те, що за 2017 рік Позивачем було задекларовано суму загального оподаткованого доходу в розмірі 54668585,75 грн та суму документально підтверджених витрат у розмірі 57314078,13 грн та визначено суму податку, що підлягає сплаті до бюджету у розмірі 0 грн, суд першої інстанції дійшов висновку про помилкове донарахування податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб за 2017 рік враховуючи задеклароване Позивачем від'ємне значення суми податку (збитки) у розмірі 2645492,38 грн.

Водночас, суд погодився з позицією контролюючого органу про наявність обґрунтованих підстав для визначення податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік внаслідок заниження Позивачем суми загального оподаткованого доходу за 2018 рік на 70108,38 грн та нарахування за наслідком перевірки 12619,51 грн грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб (18 % від 70108,38 грн) та штрафних санкцій у розмірі 6309,76 грн, що слугувало підставою для відмови в позові у цій частині.

Враховуючи підтвердження правомірності нарахування контролюючим органом податку на доходи фізичних осіб у цій частині, суд першої інстанції дійшов висновку, що визначення Позивачу військового збору на суму заниженого доходу в розмірі 1051,63 грн (1,5% від 70108,38 грн) також є правомірним.

Встановивши факт повторності застосування контролюючим органом до Позивача протягом останніх 1095 днів штрафних санкцій, суд погодився з обґрунтованим визначенням Відповідачем штрафних санкцій у розмірі 50 % за фактами виявлених порушень на підставі оспорюваних у справі актів індивідуальної дії.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2020 року скасовано рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 26 листопада 2019 року в частині задоволення позову та прийнято в цій частині постанову про відмову в задоволенні позовних вимог, в решті рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції вказав, що витрати визнаються витратами певного звітного періоду лише одночасно із визначенням доходу, для отримання якого вони здійснені, і є документально підтвердженими, оплаченими та безпосередньо пов'язані із господарською діяльністю платника податку. В таких висновках суд апеляційної інстанції спирався на постанови Верховного Суду від 27 листопада 2018 року по справі № 813/1910/16, від 05 червня 2018 року по справі № 816/1601/17, від 02 жовтня 2018 року по справі № 816/506/17. Оскільки у ході перевірки контролюючим органом на підставі наданих платником первинних документів встановлено, що до складу вартості документально підтверджених витрат, відображених у додатку Ф2 до податкової декларації Позивач включив витрати на придбання товарів, доходи від реалізації яких на кінець звітного періоду не отримав, суд апеляційної інстанції погодився з висновками перевірки про завищення Позивачем витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, що призвело до заниження грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період в сумі 892661,89 грн, а також зумовило заниження суми військового збору в розмірі 74388,49 грн.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, зазначив про неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, тому просив скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Відповідач у відзиві на касаційну скаргу просив залишити касаційну скаргу без задоволення вказуючи, що судом апеляційної інстанції при ухваленні судового рішення не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.

У відповіді на відзив Позивач акцентував, що Відповідачем не спростовано доводи касаційної скарги та не наведено вагомих арґументів на доведення неправомірності формування Позивачем складу витрат за звітні періоди.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що посадовими особами ГУ ДФС у Хмельницькій області проведено планову виїзну документальну перевірку Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 05 квітня 2019 року № 0208/22-01-13-03/ НОМЕР_1.

На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Хмельницькій області були винесені та направлені Позивачу податкові повідомлення-рішення: № 0004181303 від травня 2019 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір, що сплачують фізичні особи за результатами річного декларування, на суму 74388,49 грн та застосовані штрафні санкції у сумі 37194,25 грн; № 0004171303 від травня 2019 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплати фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 892661,89 грн та застосовані штрафні санкції у сумі 446330,95 грн.

У наданих до суду контролюючим органом податкових повідомленнях-рішеннях дата їх складання 10 травня 2019 року.

Позивачем було подано скаргу на вказані податкові повідомлення-рішення за вих. № 17/17 від 24 травня 2019 року, однак ДФС України рішенням про результати розгляду скарги за № 35653/6/99-99-11-05-01-25 від 26 липня 2019 року в задоволенні скарги відмовлено.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

У касаційній скарзі Позивач стверджує про необґрунтованість висновків суду апеляційної інстанції щодо безпідставного віднесення Позивачем до складу витрат 7419428,47 грн без зазначення конкретних господарських операцій, відображених у бухгалтерському обліку за 2017-2018 роки. Вказує, що у такий спосіб Відповідачем порушено порядок відображення у Акті перевірки фактів виявлених порушень податкового законодавства, що передбачає викладення змісту порушення та детального опису обставин у розрізі окремої господарської операції з посиланням на первинні документи.

В обґрунтування підстав касаційного оскарження судового рішення суду апеляційної інстанції скаржник зазначає про неврахування цим судом висновків Верховного Суду про застосування відповідних норм права у подібних правовідносинах. На переконання Позивача, при вирішенні даного спору по суті судом апеляційної інстанції не враховано правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах: від 21 серпня 2018 року у справі № 817/481/17, від 20 грудня 2019 року у справі № 822/6112/15, від 20 березня 2020 року у справі № 808/324/16, від 28 серпня 2018 року у справі №810/2880/16.

3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу Відповідач зазначає, що за результатами перевірки на підставі наданих первинних документів (банківські виписки, Z-звіти, видаткові накладні, акти виконаних робіт, акти наданих послуг, ) встановлено, що ФОП ОСОБА_1 до складу витрат, пов'язаних із здійсненням господарської діяльності, включено документально не підтверджені витрати, а саме: вартість придбаних товарів, що відвантажені покупцям, дохід від реалізації яких ще не отримано Позивачем (дебіторська заборгованість) в розмірі 7419428,47 грн, в тому числі у 2017 році 5254656,25 грн та у 2018 році 2164772,22 грн.

Відповідач стверджує, що фізичні особи-підприємці, що перебувають на загальній системі оподаткування, відповідно до статті 177 ПК України відображають облік доходів та витрат у Книзі обліку доходів і витрат, форма та порядок ведення якої затверджено Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481, в якій за підсумками дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюють записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. При цьому акцентує, що відповідно до пункту 7 ПСБО 16 "Витрати" витрати визнаються витратами певного періоду одночасно із визначенням доходу, для отримання якого вони здійснені. Звертає увагу, що судом апеляційної інстанції у ході апеляційного провадження повною мірою здійснено аналіз та дослідження складу та порядку формування Позивачем спірних витрат по деклараціям за 2017-2018 роки та встановлено, що завищення складу витратної частини у графі 5 "вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції" додатку Ф2 до Декларації відбулося за рахунок того, що Позивач у графі 5 відображав суму витрат, що понесені ним по факту оплати за придбаний товар, в тому числі й того, що не був реалізований у звітному періоді кінцевому споживачу, та придбавався не у звітному році. На переконання Відповідача вказані витрати не можна вважати такими, що використані у господарській діяльності Позивача протягом звітного періоду.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків суду апеляційної інстанції

Вирішуючи питання щодо можливості касаційного перегляду за цією касаційною скаргою, Верховний Суд виходить із такого.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 Податкового кодексу України (надалі - ПК України; тут і надалі у редакції, на час виникнення спірних правовідносин).

Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК України).

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать, зокрема: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат (підпункт 177.4.1. пункту 177.4 статті 177 ПК України);

Відповідно до пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (далі ПСБО 16 "Витрати"), затверджених наказом Мінфіну від 31 грудня 1999 року № 318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно із зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

При цьому, відповідно до пункту 7 ПСБО 16 "Витрати" передбачено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно із визначенням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Порядок та підстави формування витрат звітного періоду затверджено Порядком ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, що затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України 16 вересня 2013 року № 481. Відповідно до пункту 6 Порядку, у графі 6 Книги відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов'язані з отриманням доходу за підсумками дня.

Відповідно до підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Пунктом 176.1 статті 176 ПК України передбачено, що платники податку зобов'язані:

а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов'язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку;

б) отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого Пунктом 176.1 статті 176 ПК України, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку;

в) подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов'язковим.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Позивачем не було надано до перевірки на вимогу контролюючого органу довідки про дебіторську та кредиторську заборгованість станом на 1 січня 2017 року, 1 січня 2018 року, 1 січня 2019 року; залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 1 січня 2017 року, 1 січня 2018 року, 1 січня 2019 року, акти звірки взаєморозрахунків з постачальниками та покупцями, тому Відповідач шляхом співставлення вартості придбаного товару до реалізованого у 2017 році згідно із складеними Позивачем та зареєстрованими податковими накладними встановив суму фактичних витрат, а за аналізом банківських виписок та даних Z-звітів РРО було встановлено отриманий Позивачем дохід у відповідних періодах.

При цьому було враховано понесені Позивачем витрати на придбання товарів, що використані в господарській діяльності і документально підтверджені, в тому числі реалізовані юридичній особі, за які надійшла оплата на суму 3346913,06 грн грн, фізичним особам-підприємцям - 50321575,90 грн. Встановлено, що вартість придбаних товарів, що відвантажені покупцям, дохід від реалізації яких станом на 31 грудня 2017 року не отримано, становить 5254656,25 грн (дебіторська заборгованість), з яких юридичним особам - 4537113,93 грн, ФОП - 717542,32 грн.

Аналогічно визначено дохід ФОП ОСОБА_1 за 2018 рік, який становить 71071207,08
грн, що підтверджено банківськими виписками, Z-звітами РРО, даними Книги обліку доходів і витрат. Таким чином, податковим органом було визначено, що документально підтверджені витрати у 2018 році становлять 69631684,71 грн.

На підставі наданих платником первинних документів було встановлено, що до складу вартості документально підтверджених витрат, відображених у додатку Ф2 до податкової декларації Позивач включив витрати на придбання товарів, доходи від реалізації яких на кінець звітного періоду не отримав.

Суд апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції виходив з того, що витрати визнаються витратами певного звітного періоду лише одночасно із визначенням доходу, для отримання якого вони здійснені, і є документально підтвердженими, оплаченими та безпосередньо пов'язані із господарською діяльністю платника податку.

Такі висновки суду апеляційної інстанції обґрунтовані правовою позицією Верховного Суду у постановах від 27 листопада 2018 року по справі № 813/1910/16, від 05 червня 2018 року по справі № 816/1601/17, від 02 жовтня 2018 року по справі № 816/506/17, у яких суд касаційної інстанції вказав на те, що право платника податку на витрати виникає в періоді отримання доходу від реалізації таких товарів, робіт, послуг за наявності підтвердження понесених витрат первинними документами, що складаються відповідно до вимог ведення бухгалтерського обліку та внаслідок зменшення власного капіталу, тобто зменшення активів або збільшенням зобов'язань. А витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Обґрунтовуючи порушення судом апеляційної інстанції при вирішенні спору норм матеріального та процесуального права Позивач у касаційній скарзі зазначає про неврахування цим судом правових висновків Верховного Суду у постановах від 21 серпня 2018 року у справі № 817/481/17, від 20 грудня 2019 року у справі № 822/6112/15, від 20 березня 2020 року у справі № 808/324/16, від 28 серпня 2018 року у справі №810/2880/16.

Так, ухвалою від 27 квітня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) з підстав неправильного застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

Частиною 1 статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Тобто, перегляд рішення суду у порядку касаційного провадження в силу положень статті 341 КАС України окреслено певними межами, встановленими у статті 328 КАС України. Зокрема, пунктом 1 частини четвертої цієї статті межа касаційного перегляду обумовлена наявністю висновку Верховного Суду щодо застосування певної норми права, якою керувався суд надаючи оцінку спірним правовідносинам, та надання оцінки спірним правовідносинам без урахування висновку Верховного Суду щодо застосування такої норми права у подібних правовідносинах.

Отже, визначальним є встановлення подібності правовідносин у справі, що переглядається, правовідносинами у справах, наведених скаржником у касаційній скарзі, що слугувало підставо для відкриття касаційного провадження, та у яких Верховним Судом зроблено висновок щодо застосування відповідної норми права, якою керувався суд апеляційної інстанції у межах апеляційного перегляду даної справи.

Варто врахувати, що подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб'єктного складу учасників відносин, об'єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з'ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.

При цьому, обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінка судами їх сукупності не можна визнати як подібність правовідносин.

З урахуванням наведеного Верховний Суд зазначає, що висновки Верховного Суду у постанові від 21 серпня 2018 року у справі № 817/481/17, на які міститься посилання у касаційній скарзі, стосуються вимог до викладу виявлених контролюючим органом фактів порушення платником податку положень статті 127 ПК України щодо несплати податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу у взаємозв'язку з вимогами до оформлення результатів документальної перевірки, встановленим у відповідному Порядку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727.

Верховний Суд зазначає, що наведені скаржником висновки Суду зроблені у справі, у якій перевірці судами підлягало дотримання платником строків утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб, а предметом судового контролю була правомірність збільшення контролюючим органом суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на підставі висновків перевірки про перерахування податку на доходи фізичних осіб із нарахованої та виплаченої заробітної плати працівникам поза межами граничного строку, встановленого статтею 168 ПК України.

Отже, вказані Позивачем висновки Верховного Суду у постанові від 21 серпня 2018 року у справі № 817/481/17 не доводять ухвалення рішення судом апеляційної інстанції у справі, що переглядається, всупереч таким висновкам Верховного Суду, оскільки обставини у даних справах є відмінними, а висновки не є релевантними до спірних правовідносин.

Так само, обставини, викладені у постановах Верховного Суду від 20 грудня 2019 року у справі № 822/6112/15 та від 20 березня 2020 року у справі № 808/324/16 не вказують на те, що судом апеляційної інстанції не дотримано висловленої Верховним Судом правової позиції, оскільки правовідносини у перелічених справах є відмінними зі спірними.

Так, процитовані Позивачем у касаційній скарзі норми Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22 грудня 2010 року № 984 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин у даній справі) наведені Верховним Судом у постанові від 20 грудня 2019 року у справі № 822/6112/15, застосовані до спірних правовідносин сторін виходячи з встановлених обставин даної справи. Предметом спору у справі № 822/6112/15 було обґрунтованість нарахування, утримання та сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб з виплаченої заробітної плати на користь фізичної особи. Встановленими судами обставинами у даній справі було підтверджено необґрунтованість визначення податкового зобов'язання на підставі висновків акта перевірки, побудованих на припущеннях контролюючого органу за відсутності підтвердження належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського обліку.

Висновки ж Верховного Суду у постанові від 20 березня 2020 року у справі № 808/324/16 підлягають застосуванню до правовідносин щодо формування складу податкового кредиту за наслідком відображення у бухгалтерському обліку господарських операцій щодо постачання послуг із транспортно-експедиторського обслуговування. Обставиною, що підлягала доказування у межах даного спору, було віднесення до вартості послуг із транспортно-експедиторського обслуговування вартості міжнародного перевезення вантажів морським транспортом контрагентам-нерезидентам. Верховний Суд за наслідком перегляду рішень судів у даній справі вказав на помилковість визначення органом доходів і зборів під час здійснення контрольного заходу вартості міжнародних перевезень не на підставі первинних документів, а непрямим методом шляхом віднімання, застосовуючи власні припущення щодо тотожності суті господарських операцій з надання транспортно-експедиторських послуг із господарськими операціями міжнародного перевезення.

З огляду на встановлені у цих справах обставини, Суд визнає неприйнятними доводи заявника касаційної скарги, які стали підставами для відкриття касаційного провадження, оскільки висновки у кожній з цих справ здійснені за результатами оцінки доказів, які підтверджують або спростовують обставини, якими обґрунтовані доводи та заперечення учасників вказаних справ. У кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справи, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права та/або порушення процесуальних норм, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази. Різні обставини, що досліджувалися судами у межах вказаних справ, не дають підстав для висновку про подібність спірних правовідносин на противагу аналогічним обставинам, що є ключовим для визначення правовідносин подібними.

Верховний Суд акцентує увагу на тому, що суди надавали оцінку спірним правовідносинам у вказаних скаржником справах виходячи з конкретних обставин, встановлених у межах судового розгляду кожної окремої справи, які не є аналогічними встановленим судами у даній справі, тому спірні правовідносини сторін не є подібними.

Верховний Суд також не вважає обґрунтованими доводи скаржника про суперечливіть оскаржуваної постанови суду апеляційної інстанції висновку Верховного Суду у постанові від 28 серпня 2018 № 810/2880/16, в частині посилання на те, що Верховний Суд у цій справі погодився з аргументами судів першої та апеляційної інстанцій, оскільки за практикою Європейського суду з прав людини вимога про визнання протиправним рішення суб'єкта владних повноважень, яке впливає на склад майна, у тому числі шляхом безпідставного стягнення податків, зборів, штрафних санкцій тощо, є майновою, відтак протиправне винесення податковим органом спірних податкових повідомлень-рішень становить втручання у мирне володіння майном суб'єкта господарювання, що порушує статтю 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

В контексті вказаного Позивачем у касаційній скарзі Суд зазначає про те, що такі висновки Верховного Суду і застосування практики Європейського суду з прав людини до спірних правовідносин у межах справи № 810/2880/16 не свідчать про невідповідність або суперечливість висновків суду апеляційної інстанції у спірній постанові у даній справі. Натомість скаржником не взято до уваги особливості спірних правовідносин сторін у цих справах. Так, спірним питанням у тій справі було підтвердження належними первинними документами отримання будівельно-монтажних послуг та їх використання в господарській діяльності на доведення реального здійснення операцій. За встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи № 810/2880/16 та наявністю у позивача відповідних первинних документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, зокрема, податкових накладних, касаційний суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій, що формування податкового кредиту та валових витрат є обґрунтованими.

Отже, відмінність встановлених обставин справ свідчить про те, що правовідносини у цих справах не є подібними.

Зроблений судом апеляційної інстанції у справі, що переглядається, висновок не суперечить правозастосуванню, зробленому Верховним Судом у вказаних скаржником справах Натомість висновки Верховного Суду, на які міститься посилання у касаційній скарзі, стосуються дотримання порядку та встановленої процедури відображення контролюючим органом результатів перевірки в частині повноти, достовірності та обґрунтованості висновків перевірки.

Верховний Суд вважає необхідним звернути увагу на те, що результат вирішення у кожній з цих справ зумовлений конкретними обставинами та оцінкою доказів. Аналіз висновку суду апеляційної інстанції у цій справі і у наведених скаржником судових рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які залежать від їх повноти, характеру, об'єктивності, юридичного значення.

Отже наведені скаржником постанови Верховного Суду ухвалені за інших фактичних обставин справ, установлених судами, тому посилання заявника касаційної скарги на те, що судове рішення апеляційної інстанції у цій справі ухвалене без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у цих постановах Верховного Суду, є безпідставним.

Відповідно до пункту 5 частини 1 статті 339 КАС України суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження на підставі пункту 5 частини 1 статті 339 КАС України судом встановлено, що висновок щодо застосування норми права, який викладений у постанові Верховного Суду та на який посилався скаржник у касаційній скарзі, стосується правовідносин, які не є подібними. Про закриття касаційного провадження суд касаційної інстанції постановляє ухвалу.

У зв'язку з викладеним, у цій справі наявні підстави для закриття касаційного провадження.

Керуючись пунктом 5 частини 1 статті 339 КАС України, Верховний Суд

УХВАЛИВ:

Закрити касаційне провадження за касаційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2020 року.

Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання суддями та не оскаржується.

Суддя-доповідач Н. Є. Блажівська

Судді О. В. Білоус

І. Л. Желтобрюх