Історія справи

Постанова КАС ВП від 30.12.2021 року у справі №140/2889/21
Постанова КАС ВП від 08.12.2022 року у справі №140/2889/21

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 грудня 2022 року

м. Київ

справа № 140/2889/21

адміністративне провадження № К/990/29664/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,

розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27.04.2022 (суддя Сорока Ю.Ю.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 (судді: Бруновська Н.В. (головуючий), Матковська З.М., Хобор Р.Б.) у справі №140/2889/21 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі також - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.10.2020 №0000840902, №0000850902, №0000860902.

2. В обґрунтування своїх вимог позивач вказував, зокрема на порушення контролюючим органом порядку призначення фактичної перевірки, зокрема наказ про проведення перевірки було оформлено з порушенням вимог статті 81 Податкового кодексу України, оскільки зазначаючи в наказі підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України відповідачем не було зазначено конкретної підстави для проведення перевірки, а саме інформації, яка свідчила б про порушення платником податків вимог законодавства. У наказі про проведення фактичної перевірки не вказано на підставі яких відомостей, інформації або документів були встановлені факти порушення позивачем вимог законодавства у сфері виробництва і обігу пального.

Підприємець також посилається на висновки Верховного Суду у подібних правовідносинах, зокрема у справі № 821/1274/18 та вказує, що відповідно до правової позиції Верховного Суду першочергово суди першої та апеляційної інстанцій зобов`язані були надати правову оцінку порушенням контролюючого органу при проведенні фактичної перевірки.

Крім того, Підприємець вказує, що йому не пред`являлось направлення на проведення перевірки, що також свідчить про порушення посадовими особами контролюючого органу порядку проведення перевірки.

По суті виявлених порушень вимог законодавства пояснює, що зберігання пального здійснюється позивачем задля використання у господарській діяльності у межах основного виду діяльності (КВЕД 49.41 - Вантажний автомобільний транспорт), натомість відповідачем не доведено склад та зміст податкового правопорушення. Стверджує, що у ході перевірки не встановлювалося яка рідина знаходиться у резервуарах, не вимірювалась її кількість, а перевіряючі навіть не мали при собі жодних вимірювальних пристроїв, що доводить, на думку позивача, незаконність її проведення.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Справа розглядалась судами неодноразово.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 28.05.2021, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2021, в задоволенні позовних вимог відмовлено.

Ухвалюючи рішення про відмову в позові суди попередніх інстанцій виходили з того, що ГУ ДПС у Волинській області були законодавчо обґрунтовані підстави для прийняття наказу від 01.10.2020 №1979 «Про проведення фактичної перевірки» на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, оскільки здійснення функцій контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального покладено на органи податкової служби. При цьому судами попередніх інстанцій зазначено про те, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, зокрема фактичної, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

По суті виявлених під час перевірки порушень, що слугували підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень рішень, суди виходили з того, що матеріалами справи підтверджено здійснення позивачем реалізації пального (дизельне паливо) на загальну суму 429,40 грн без застосування РРО, без видачі розрахункового документа встановленої форми та без наявності ліцензії.

4. Постановою Верховного Суду від 29.12.2021 рішення Волинського окружного адміністративного суду від 28.05.2021 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2021 скасовано, а справу передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій та передаючи справу на новий розгляд Верховний Суд вказував на те, що питання дотримання відповідачем процедури призначення та проведення фактичної перевірки згідно із наказом від 01.10.2020 №1979 є істотними для правильного вирішення справи, а обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню.

5. Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 27.04.2022, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022, позов задоволено.

Рішення судів обґрунтовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки прийняті за результатами перевірки, яка здійснена без дотримання вимог в частині наявності підстав для її проведення, передбачених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі від 01.10.2020 №1979 не вказано, яка інформація була отримана щодо будь-яких порушень з боку позивача, коли та ким така надана, а також не надано доказів отримання такої інформації/звернення. Також суди вказали про недоведеність податковим органом виконання ним вимог пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України щодо вручення платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку до початку проведення перевірки копії наказу про призначення перевірки, а також вимог пункту 81.1 статті 81 цього Кодексу щодо пред`явлення Підприємцю направлень на проведення перевірки та службових посвідчень осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27.04.2022, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємця в повному обсязі.

7. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі пп.20.1.10 - 20.1.11 п.20.1 ст. 20, п.75.1 ст.75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст.80, пп. 52-2 п. 52 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України контролюючим органом прийнято наказ від 01.10.2020 №1979 «Про проведення фактичної перевірки» господарської одиниці: місце зберігання пального, на якій здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за адресою: АДРЕСА_1

Працівниками Головного управління ДПC у Волинській області на підставі вищевказаного наказу та направлень від 01.10.2020 №448, №449 проведено фактичну перевірку місця зберігання пального, за результатами якої складено акт фактичної перевірки №03/181/09-05/ НОМЕР_1 , від 01.10.2020 яким встановлено порушення позивачем: пп.212.3.4, п.212.3 ст.212 Податкового кодексу України, реалізація пального без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального за місцезнаходженням юридичної особи у контролюючому органі; п.9 Порядку електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року №408 «Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового», абз.2 п. 22 під.5 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, пп. 230.1.2 п. 230.1 ст.230; ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (роздрібна торгівля пальним без наявності ліцензії).

Згідно з актом відмови від ознайомлення, підписання та отримання другого примірника акта перевірки від 01.10.2020 №55/03-20-09-02-14 Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 відмовився від підписання акта перевірки та отримання його другого примірника. Позивач також відмовився від ознайомлення, підписання та отримання протоколу про адміністративне правопорушення від 01.10.2020 №бланка 000104-32, про що свідчить акт від 01.10.2020 №54/03-20-09-02-14.

На підставі вищевказаного акта перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові-повідомлення рішення від 23.10.2020:

- №0000840902, яким застосовано штраф у розмірі 500000,00 грн за порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»;

- №0000850902, яким застосовано штраф у розмірі 1000000,00 грн за порушення підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України;

- №0000860902, яким застосовано штраф у розмірі 429,40 грн за порушення пункту 117.3 статті 117, підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України.

За результатом оскарження податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку Рішенням Державної податкової служби України від 17.02.2021р. №3778/6/99-00-06-03-02-06 вищевказані податкові-повідомлення рішення залишені без змін, а скарга Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 - без задоволення.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

9. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пунктів 1 та 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Свої вимоги в частині порушення судами пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України скаржник обґрунтовує тим, що суди при прийнятті рішень не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 21.01.2021 у справі №460/1239/19, від 21.07.2022 у справі № 320/1864/21, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 20.03.2018 у справі № 820/4766/17, від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16, які свідчить про неправильне застосування судами положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Зокрема, відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судами попередніх інстанцій не враховано, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань.

В частині порушення пункту 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, в касаційній скарзі контролюючий орган вказує на необхідність відступлення від правового висновку Верховного Суду, викладеного в поставові від 04.09.2020 у справі №821/1274/18 щодо застосування пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, який застосований судами у цій справі, оскільки твердження судів попередніх інстанцій про те, що в направленнях на проведення перевірки відсутній підпис позивача про ознайомлення не відповідає дійсності та спростовується матеріалами справи. З огляду на зазначене висновки викладені у рішеннях судів попередніх інстанцій суперечить обставинам справи, а застосування правового висновку Верховного Суду, викладеного в постанові 04.09.2020 у справі №821/1274/18 до правовідносин у цій справі є недоречним.

10. Підприємцем надано відзив на касаційну скаргу, в якому позивач вказує на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій про те, що призначення фактичної перевірки за підставами, вказаними у підпункті 80.2.5. пункту 80.2. статті 80 Податкового кодексу України, повинно супроводжуватись повідомленням або інформацією про порушення платником податків законодавства у відповідній сфері правовідносин, що свідчить про незаконність призначеної перевірки щодо позивача, а відповідно і про протиправність прийнятих за її результатами податкових повідомлень - рішень. Крім того, суди правильно зазначили, що у направленнях на проведення перевірки відсутній підпис платника податків, що також свідчить про порушення процедури проведення фактичної перевірки.

ПОЗИЦІЯ СУДУ

Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій

11. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

12. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків/особи (пункт 80.1 статті 80).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

З аналізу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України вбачається, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин, зокрема і у сфері виробництва та обігу пального.

Тобто, норма зазначеного вище підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

Відповідні функції контролю передбачені також і підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17, 19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України, зокрема контролюючі органи виконують такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом.

Отже контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16.

При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Як вбачається з встановлених обставин справи, а також наказу №1979 від 01.10.2020, апеляційної та касаційної скарги, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідає підставі визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

З урахуванням зазначеного, відповідач не мав зазначати у наказі інформацію, яка ним отримана щодо будь-яких порушень з боку позивача.

Висновок судів попередніх інстанцій про відсутність у наказі від 01.10.2020 №1979, визначених пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України підстав для проведення фактичної перевірки (не вказано, яка інформація була отримана щодо порушень з боку позивача) є безпідставним та таким, що суперечить нормам права, які регулюють спірні правовідносини.

Колегія суддів також звертає увагу на наступне.

У постанові Верховний Суд від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Згідно пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Отже вказані норм законодавства свідчить про те, що фактична перевірка суб`єкта господарювання може бути проведена при дотриманні таких умов, як наявність підстав для проведення фактичної перевірки (в цій справі здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу пального, як окрема підстава передбачена підпунктом підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України) та пред`явлення посадовими особами податкового органу необхідного пакету документів.

Як вбачається з рішень судів попередніх інстанцій суди вказали, що у виданих ГУ ДПС у Волинській області 01.10.2020 направленнях посадових осіб на проведення фактичної перевірки №448 та №449, які наявні в матеріалах справи, відсутній підпис позивача чи його представника про ознайомлення з відповідними документами, як і відсутній акт про відмову від підпису у направленнях на перевірку, який, в свою чергу, є законною підставою для початку проведення такої перевірки.

Проте такі висновки судів суперечать наявним в матеріалах справи доказам.

З копій направлень на перевірку від 01.10.2020 №448 та №449 (т.1 а.с. 217-218), що надані відповідачем, а також копії аналогічного направлення від 01.10.2020 №449, наданого позивачем (т.1 а.с. 46), такі містять прізвище, ім`я, по батькові, підпис, зазначення посади позивача - Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , а також зазначено час та місце ознайомлення з направленнями на перевірку та отримання копії наказу від 01.10.2020 №1979.

Інших доказів, які б свідчили про протилежне матеріали справи не містять.

З урахуванням вищевказаного суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку щодо визнання протиправними оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, оскільки в основу такого висновку було покладено процедурні порушення під час призначення перевірки (відсутні підстави передбачені підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України для призначення та проведення перевірки; в направленнях на проведення фактичної перевірки відсутній підпис позивача про ознайомлення), проте такі не знайшли свого підтвердження та фактично спростовуються наявними матеріалами справи.

Крім того, як вбачається з позовної заяви Підприємця (т.1 а.с. 12), останній вказує, що йому також в його офісі було «пред`явлено» наказ від 01.10.2020 № 1979 «Про проведення фактичної перевірки».

Наведеного судами попередніх інстанцій до уваги взято не було, відповідної оцінки не надано.

При цьому слід зазначити, що доводи позивача щодо порушення процедури проведення перевірки також стосувались і порушення порядку оформлення акту перевірки, його підписання та вручення (надсилання) примірника акта платнику податків, проте судами не надано належної оцінки таким доводам.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що до акту перевірки №03/181/09-05/ НОМЕР_1 від 02.10.2020 не було додано жодних додатків, які б підтверджували висновки, викладені в акті перевірки, а також встановив, що всупереч п.86.5 ст.86 Податкового кодексу України жодних офіційних документів (акту перевірки) від відповідача, на адресу позивача не надходило.

При цьому жодних доказів, на підставі яких було зроблено такі висновки судом першої інстанції в рішенні наведено не було. Натомість матеріали справи містять опис вкладення до цінного листа, з якого вбачається, що акт перевірки направлявся позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення (т.1 а.с. 221-222).

Суд апеляційної інстанції зазначених обставин справи взагалі не досліджував та оцінки доказам, наявним в матеріалах справи, не надав, рішення суду не містить доводів, за якими суд апеляційної інстанції погодився або не погодився з висновками суду першої інстанції в зазначеній частині.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Вищезазначене, свідчить про порушення судами першої та апеляційної інстанції норм процесуального права.

Встановлення вказаних вище обставин через дослідження та оцінку доказів має вирішальне значення для правильного вирішення справи.

Отже судам необхідно встановити дійсні обставини справи щодо процедури призначення та проведення перевірки, яка зокрема включає і стадії складання, підписання та вручення акту перевірки, на підставі належних, допустимих та достовірних доказів.

При цьому колегія суддів, ще раз звертає увагу на правовий висновок, висловлений Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, що підставами для скасування рішень (податкових повідомлень - рішень) є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами проведеної перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятих за результатами перевірки рішень (податкових повідомлень - рішень).

В подальшому, встановивши дійсні обставини справи щодо процедури призначення та проведення перевірки, у разі, якщо вони не визнані такими, що тягнуть протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, суду необхідно переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень законодавства по суті встановлених порушень під час проведення перевірки.

13. В касаційній скарзі контролюючий орган вказував на необхідність від відступлення від правового висновку Верховного Суду, викладеного в поставові від 04.09.2020 у справі №821/1274/18 щодо застосування пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, який застосований судами у цій справі.

В зазначеній постанові Верховний Суд вказав, що у контролюючого органу наявний законодавчо встановлений обов`язок щодо ознайомлення платника податків, його уповноваженої особи, або особи, яка фактично проводить розрахункові операції, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місцем проведення, як підстава для початку її (перевірки) проведення.

В обґрунтування необхідності відступлення від вказано висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах у справі №821/1274/18 відповідач вказує на те, що твердження судів попередніх інстанцій про те, що в направленнях на проведення перевірки відсутній підпис позивача про ознайомлення не відповідає дійсності та спростовується матеріалами справи. З огляду на зазначене висновки викладені у рішеннях судів попередніх інстанцій суперечить обставинам справи, а застосування правового висновку Верховного Суду, викладеного в постанові 04.09.2020 у справі №821/1274/18 до правовідносин у цій справі є недоречним.

З огляду на вказане обґрунтування, колегія суддів не вбачає підстав від відступлення від правового висновку викладеного в поставові Верховного Суду від 04.09.2020 у справі №821/1274/18, оскільки невідповідність висновків, викладених у рішеннях судів встановленим обставинам справи та наявним доказам, або незгода з висновками зробленими на підставі невстановлених чи неповно з`ясованих всіх обставин у справі не може бути підставою для відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

14. За змістом частини четвертої ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України).

Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина четверта статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

15. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

16. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341 345 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити частково.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27.04.2022 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2022 у справі №140/2889/21 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова С.С. Пасічник