Історія справи

Постанова ВАСУ від 08.06.2015 року у справі №2а/0270/3380/11

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"08" червня 2015 р. м. Київ К/9991/94892/11

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Цвіркуна Ю.І.

за участю секретаря Міщенко Ю.М.

представника відповідача Островерха Р.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області

на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 05.08.2011

та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 03.11.2011

у справі № 2а/0270/3380/11

за позовом ОСОБА_3

до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області

про визнання протиправним та скасування рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 05.08.2011, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 03.11.2011, позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Вінниці від 21.04.2011 № 0006311721 про визначення ОСОБА_3 податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 416183,43 грн.

Державна податкова інспекція у м. Вінниці подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову в задоволенні позову. Посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права: п.п. 9.6.1, п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV, ст.ст. 138, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні здійснено заміну відповідача у справі - Державної податкової інспекції у м.Вінниці правонаступником - Вінницькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Вінницькій області.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для визначення позивачці за податковим повідомленням-рішенням від 21.04.2011 № 0006311721 грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 416183,43 грн. слугували висновки позапланової виїзної документальної перевірки щодо дотримання вимог податкового та валютного законодавства за 2006 рік, викладені в акті від 05.04.2011 № 1246/1721/НОМЕР_2, про порушення вимог п.п. 9.6.1, п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі - Закону № 889-IV). Згідно з актом перевірки порушення цих норм закону полягало у тому, що позивачка не задекларувала загальний річний оподатковуваний доход та не сплатила до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 416183,43 грн. з інвестиційного прибутку, отриманого за операцією з інвестиційними активами.

Відповідач вважає, що при здійсненні операції з відчуження частки в статутному фонді ТОВ ВКП «Ма-Кі» ЛТД в розмірі 65 % на підставі договору міни позивачка отримала фінансовий результат у вигляді інвестиційного прибутку в сумі 3201411 грн., який повинна була включити до складу загального оподатковуваного доходу та оподаткувати за ставкою в розмірі 13 % у відповідності до вимог п. 22.3 ст. 22 Закону № 889 IV.

При розрахунку інвестиційного прибутку позивачки податковий орган керувався п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV і виходив з того, що інвестиційний актив був успадкований платником податку (переданий безкоштовно), тому вважається придбаним за нульовою вартістю. Відтак при відчуженні інвестиційного активу інвестиційним прибутком вважається вся сума доходу, що дорівнює договірній сумі, визначеній сторонами в договорі міни.

При цьому в акті перевірки податковий орган наголосив на тому, що відповідно до абз. «а» п.п. 15.1.2 п. 15.1 ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ ним нараховується податкове зобов'язання без дотримання строку давності, визначеного у підпункті 15.1.1 цього пункту, оскільки податкову декларацію за період, коли виникло податкове зобов'язання, позивачкою подано не було.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що за результатами здійснення операцій з інвестиційними активами у позивачки виник інвестиційний збиток в сумі 227 473 грн., а відповідно до п.п. 9.6.6 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV до складу загального річного оподатковуваного доходу включається лише позитивне значення фінансового результату операцій з інвестиційними активами. При цьому суд апеляційної інстанції вважає, що фінансовий результат має визначатися виходячи з таких показників як номінальна вартість частки в статутному фонді в сумі 1625000 грн., балансова вартість нерухомого майна в сумі 1397527 грн.

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, правової оцінки встановлених судами обставин суд касаційної інстанції виходить з такого.

Пунктом 7.1 статті 7 Закону № 889-IV встановлено загальну ставку податку в розмірі 15 відсотків від об'єкта оподаткування.

Разом з тим згідно з п. 22.3 ст. 22 Закону № 889-IV, починаючи з 1 січня 2004 року та до 31 грудня 2006 року, ставка оподаткування, визначена пунктом 7.1 статті 7 цього Закону, встановлюється на рівні 13 відсотків від об'єкта оподаткування.

Відповідно до п.п. «в» п. 1.3 ст. 1 Закону № 889-IV дохід з джерелом його походження з України - будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України, у вигляді інвестиційного прибутку від здійснення операцій, з цінними паперами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах.

Згідно з п.п. 4.2.13 пункту 4.2 статті 4 Закону № 889-IV до складу загального річного оподатковуваного доходу включається інвестиційний прибуток від здійснення платником податку операцій з цінними паперами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 4.3.3 та 4.3.17 статті 4.

Порядок оподаткування інвестиційного прибутку визначається пунктом 9.6 Закону № 889-IV.

Відповідно до п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV продаж інвестиційного активу є операцією з інвестиційними активами.

Підпунктом «а» п.п. 9.6.7 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV визначено, що для цілей цього пункту під терміном «інвестиційний актив» розуміється пакет цінних паперів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом, а також банківські метали, придбані у банку, незалежно від місця їх подальшого продажу.

Відповідно до абз. 1 п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що розраховується виходячи з суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу, з урахуванням норм підпункту 9.6.4 цього пункту.

Відповідно до п.п. 9.6.3 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV якщо у результаті розрахунку інвестиційного прибутку за правилами, встановленими підпунктом 9.6.2 цього пункту, виникає від'ємне значення, то воно вважається інвестиційним збитком.

Таким чином, у разі здійснення операцій з продажу інвестиційних активів, отримане за результатами таких операцій позитивне значення фінансового результату (інвестиційний прибуток) включається до складу загального річного оподатковуваного доходу та підлягає оподаткуванню в період з 01.01.2004 та до 31.12.2006 за ставкою 13 %.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між ТОВ ВКП «Ма-Кі» ЛТД та позивачкою укладено договір міни від 15.02.2006, згідно з яким ТОВ ВКП «Ма-Кі» ЛТД зобов'язується передати у власність позивачки нерухоме майно, а позивачка взамін зобов'язується передати ТОВ ВКП «Ма-Кі» ЛТД частку в статутному фонді в розмірі 65 %.

Зі змісту статей 715-176 Цивільного кодексу України випливає, що за договором міни, до якого застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, кожна зі сторін є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.

Враховуючи викладене, відчуження фізичною особою частки статутного фонду на підставі договору міни вважається операцією з продажу, яка в розумінні п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV є операцією з інвестиційним активом.

Враховуючи встановлені судами обставини щодо продажу інвестиційного активу у період з 01.01.2004 по 31.12.2006, відповідач дійшов правильного висновку, що у разі отримання позивачкою за результатами здійснення таких операцій фінансового результату у вигляді інвестиційного прибутку, позивачка зобов'язана була оподатковувати суму такого прибутку за ставкою в розмірі 13 %.

Своєю чергою, інвестиційний прибуток дорівнює різниці між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що розраховується виходячи з суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу.

Таким чином, для розрахунку фінансового результату позивачки від таких операцій необхідно встановити:

суму доходу, отриманого від продажу інвестиційних активів:

суму витрат, понесених у зв'язку з придбанням таких активів.

Відповідно до п. 1.2. ст. 1 Закону № 889-IV дохід - сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, чи набутих незаконним шляхом у випадках, визначених підпунктом 4.2.16 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.

Виходячи з положення наведеної норми закону доходом позивачки від продажу інвестиційного активу є вартість нерухомого майна, отриманого у власність протягом звітного періоду.

За загальним правилом, визначеним в ч. 1 ст. 632 Цивільного кодексу України, ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, вартість предмету міни, що належить кожній із сторін, складає 3 201 411 грн. (п. 1.7 договору міни від 15.02.2006).

Таким чином, вартість нерухомого майна, отриманого платником податку у власність протягом звітного періоду, є 3 201 411 грн.

Суди попередніх інстанцій при перевірці розрахунку інвестиційного прибутку помилково визначили доход позивачки виходячи з балансової вартості отриманого у власність нерухомого майна. Такий підхід не ґрунтується на нормах законів.

Враховуючи встановлені судами обставини щодо самостійного визначення сторонами в договорі міни ціни товару, що належить кожній із сторін, суд касаційної інстанцій вважає, що податковий орган дійшов правильного висновку про отримання позивачкою доходу від відчуження інвестиційних активів у вигляді вартості нерухомого майна, отриманого у власність у звітному періоді - 2006 рік, в сумі 3 201 411 грн.

При вирішенні питання щодо витрат позивачки у зв'язку з придбанням інвестиційних активів, що враховуються при розрахунку інвестиційного прибутку, слід виходити з такого.

Згідно з абз. 7 п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV інвестиційний актив, подарований платнику податку чи успадкований платником податку, вважається придбаним за нульовою вартістю.

Судами попередніх інстанцій достовірно встановлено, що частка в статутному фонді ТОВ ВКП «Ма-Кі» ЛТД в розмірі 65 %, номінальною вартістю 1 650 000 грн., успадкована позивачкою після смерті її чоловіка.

Враховуючи викладене, у цілях оподаткування вважається, що інвестиційні активи придбані позивачкою за нульовою вартістю, а відтак - витрати позивачки з придбання інвестиційних активів складають нуль гривень.

Натомість, суди попередніх інстанцій, перевіряючи розрахунок фінансового результату позивачки від продажу інвестиційного активу, необґрунтовано ототожнили номінальну вартість інвестиційного активу (1 625 000 грн.) з витратами позивачки на придбання таких активів, безпідставно врахувавши таку вартість при розрахунку інвестиційного прибутку. Суди залишили поза увагою вимоги абз. 7 п.п. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закону № 889-IV, з яких випливає, що витрати позивачки дорівнюють нулю.

В результаті суди попередніх інстанцій дійшли неправильних висновків щодо отримання позивачкою від продажу інвестиційних активів від'ємного значення фінансового результату у вигляді інвестиційного збитку в сумі 227 473 грн. (1 397 527 грн. - 1 625 000 грн. = - 227 473 грн.).

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції знаходить правильними висновки податкового органу про отримання позивачкою від відчуження інвестиційних активів інвестиційного прибутку в сумі 3 201 411 грн., який розрахований як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу (3 201 411 грн.), та його вартістю, що розрахована виходячи з суми витрат, понесених у зв'язку з придбанням такого активу (нуль грн.), та який (інвестиційний прибуток) підлягав включенню до складу загального річного оподатковуваного доходу. З цього доходу позивачка мала сплатити до бюджету податок за ставкою в розмірі 13%, що становить 416 183,43 грн.

Крім того, посилання судів попередніх інстанцій на п. 11.3 ст. 11 Закону № 889-IV, згідно з яким податковим агентом при здійсненні операцій з відчуження об'єктів нерухомого майна, в порядку, передбаченому в статті 11 цього Закону, є нотаріус, який посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку сторонами договору, є безпідставними, оскільки вказані положення стосуються операцій з відчуження платниками податку об'єктів нерухомості, а в даному випадку позивачкою відчужено інвестиційні актив.

Суд першої інстанції до правовідносин, що виникають з договору міни, посилається на норми ст. 293 Господарського кодексу України. Утім, оскільки позивачка не є учасником господарських відносин у розумінні ст. 2 Господарського кодексу України, то застосування норм вказаного Кодексу є безпідставним.

Оскільки обставини у справі встановлені повно і правильно, але суди допустили порушення норм матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, такі судові рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового про відмову в задоволенні позову повністю.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 229, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області задовольнити.

Постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 05.08.2011 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 03.11.2011 скасувати.

Прийняти нову постанову.

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою безпосередньо до Верховного Суду України в порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

Ю.І. Цвіркун