Історія справи

Постанова ВАСУ від 08.04.2026 року у справі №300/5010/24

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 квітня 2026 року

м. Київ

справа № 300/5010/24

адміністративне провадження № К/990/17885/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О. О.,

суддів: Васильєвої І. А., Яковенка М. М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито

за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2025 року (ухвалену у складі: головуючого судді Пліша М. А., суддів Курильця А. Р., Мікули О. І.) у справі №300/5010/24

УСТАНОВИВ:

1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , платник податків) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській (далі - ГУ ДПС, податковий орган), у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №005800/0706 та №005801/0706 від 01 березня 2024 року.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач наполягав на протиправності висновків акту фактичної перевірки та податкових повідомлень-рішень, а також на допущені відповідачем, на його переконання, процедурні порушення призначення та проведення контрольного заходу.

ІІ. Рішення судів першої, апеляційної інстанцій.

3. Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

3.1. Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач на свій розсуд зробив висновки про відсутність документів на товар та здійснив опис товару, який позивачу не належав, бо він пробував розпочати підприємницьку діяльність за адресою: АДРЕСА_1 , при цьому за вказаною адресою є декілька торгових місць, одне з яких він орендував, при цьому крім нього за вказаною адресою були і інші суб`єкти господарської діяльності, а місце розміщення його торгового місця вказував адміністратор.

При цьому, як на підставу для задоволення позову суд указав ту обставину, що податковим органом під час перевірки не встановлено факту, що ОСОБА_2 є найманим працівником ФОП ОСОБА_1 та працює на посаді касира в місці здійснення ним підприємницької діяльності. Надана перевіряючими під час контрольної розрахункової операції з придбання адаптеру живлення «Apple» за ціною 599,00 грн видаткова накладна від 04.02.2024 №14327 містить відомості лише про постачальника «ІНФОРМАЦІЯ_1» без жодної персоніфікації продавця, тому суд уважав, що результат проведення контрольної розрахункової операції не містить доказової інформативності про приналежність товару позивачу, як фізичній особі-підприємцю, що на час перевірки здійснював на даному об`єкті свою підприємницьку діяльність.

4. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2025 року апеляційну скаргу ГУ ДПС - задоволено.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2024 року у справі № 300/5010/24 скасовано.

Прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

4.1. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивачем не підтверджено жодними доказами укладення договорів оренди з іншими суб`єктами господарювання за вказаною адресою та доказів здійснення ними підприємницької діяльності з видом діяльності, аналогічним основному виду діяльності ФОП ОСОБА_1 , а саме: 4741. Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах, в т. ч. і ОСОБА_2 .

4.2. Окрім того, суд першої інстанції неправильно вказав, як підставу для задоволення позову ту обставину, що податковим органом не надано суду жодних доказів, що позивачем, як орендарем відділу магазину за адресою АДРЕСА_1 , або ж орендодавцем цього відділу магазину, подавалися повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП, оскільки подання таких повідомлень взагалі не стосуються встановлених під час проведення фактичної перевірки порушень.

ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції

5. Позивач, не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив її скасувати, залишити в силі рішення суду першої інстанції.

5.1. Позивач у касаційній скарзі зазначив підставою касаційного оскарження пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

5.2. Спершу позивач наголошує, що документів позивача за адресою відділу магазину на момент перевірки не могло бути за його відсутності. Виконати вимоги п. 85.2 ст. 85 ПК України позивач не міг, оскільки про фактичну перевірку не знав, що об`єктивно унеможливлювало подання документів до перевірки, запитів щодо надання документів не отримував, отже, існували об`єктивні обставини, які унеможливили подання позивачем документів до перевірки, що виключає наявність підстав для притягнення до відповідальності за п.121.1 ст. 121 ПК України.

5.3. Скаржник уважає, що висновок апеляційного суду про законність призначення та проведення перевірки, у тому числі щодо застосування підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, не узгоджується із позицією, що висловлена у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23.

5.3. Платник податків звертає увагу, що посадові особи відповідача:

прибувши для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , на врахували, що за вказаною адресою аналогічну господарську діяльність може здійснювати і ФОП ОСОБА_2 ;

запропонували ОСОБА_2 підписати матеріали щодо проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , відповідно не вручили такі документи позивачу;

провели фактичну перевірку без відома позивача, у ході перевірки не впевнились, що перевіряють саме господарську одиницю позивача.

5.4. Позивач наголошує на тому, що документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), виписка з банківського терміналу (еквайрингу), є первинними документами в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року №375. Тому, перевірка вказаних первинних документів є предметом документальної перевірки.

5.5. Крім того, поза увагою суду апеляційної інстанції залишено те, що факт відмови надання платником податків документів під час податкової перевірки повинен фіксуватися у визначений законом спосіб, а саме шляхом складання акта про відмову у наданні документів. Про це Верховний Суд неодноразово вказував, зокрема, у постановах від 26 січня 2021 року у справі №814/3617/14, від 03 березня 2021 року у справі №824/638/18-а, від 08 вересня 2022 року у справі №640/26351/20, від 11 липня 2023 року у справі №822/554/17, від 10 січня 2023 року у справі №814/876/16 тощо).

5.6. Також позивач уважає, що застосування фінансової санкції у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації виходить за межі наданих повноважень податкового органу під час здійснення фактичної перевірки. Крім того, товару позивача в нібито місці реалізації не було. Отже податкове повідомлення-рішення №005800/0706 від 01 березня 2024 року (форма «С») прийняте не у формі та спосіб, передбачений ПК України, адже за кожною штрафною (фінансовою) санкцією (штрафом) має складатися окреме податкове повідомлення-рішення.

6. У відзиві на касаційну скаргу відповідач зазначає про необґрунтованість її доводів та просить залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.

7. 20 травня 2025 року справа №300/5010/24 надійшла на адресу Верховного Суду.

IV. Установлені судами фактичні обставини справи

8. Відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України Головним управлінням ДПС в м. Києві видано наказ від 01 лютого 2024 року № 627-п «Про проведення фактичних перевірок» та додаток №50 до наказу від 01 лютого 2024 року №627-п, яким призначено проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою діяльність фізична особа-підприємець ФОП ОСОБА_1 , з питань контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін, та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).

9. На підставі наказу від 01 лютого 2024 року №627-п «Про проведення фактичних перевірок» Головним управлінням ДПС в м. Києві видано направлення на перевірку від 02 лютого 2024 року.

10. 04 лютого 2024 року посадовими особами Головного управління ДПС в м. Києві проведено фактичну перевірку магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1», за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 04 лютого 2024 року №8418/26/15/07/3721701818.

11. Як визначено в акті перевірки перевірка проведена в присутності касира ОСОБА_2 . При цьому, ОСОБА_2 від підпису у направленнях на перевірку відмовилася, про що складено акт про відмову від підпису у направленні на перевірку від 04.02.2024 №689/26-15-07-07-00-17. Також, ОСОБА_2 відмовилася від писання та отримання примірника акту проведення перевірки, про що зазначено в акті перевірки та додатково складено акт відмови від підписання матеріалів перевірки та отримання копії акту фактичної перевірки від 04.02.2024 №690/26-15-07-07-00-17.

12. Згідно з актом фактичної перевірки від 04 лютого 2024 року, який зареєстровано в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання 05 лютого 2024 року за №8418/26/15/07/3721701818 встановлено наступні порушення:

- пункту 1, пункту 2, пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР);

- статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України;

- частини 4 статті 24 Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 №322-VIII (із змінами та доповненнями).

13. На підставі акту перевірки ГУ ДПС в Івано-Франківській області винесено по відношенню до ФОП ОСОБА_1 податкові повідомлення-рішення від 01 березня 2024 року:

- форми «С» від 01 березня 2024 року №005800/6706, згідно з яким за порушення п. 1, п. 2, п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, наказу Міністерства фінансів України від 03.06.2021 №496 «Про затвердження порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку» до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 996 072,06 грн;

- форми «ПС» від 01 березня 2024 року №005801/6706, згідно з яким за порушення п.44.1, п.44.3 ст. 44, п.85.2 ст. 85 ПК України до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1020,00 грн.

14. Вищевказані податкові повідомлення-рішення направлено позивачу засобами поштового зв`язку та отримано разом із розрахунком фінансових санкцій.

15. У подальшому, не погодившись із наказом про проведення фактичної перевірки та податковими повідомленнями-рішеннями ФОП ОСОБА_1 звернувся до ДПС України із скаргою (вх. ДПС №10665/6 від 20 березня 2024 року), за результатом розгляду якої прийнято рішення від 17 травня 2024 року №34742/6/99-00-06-03-02-06, яким наказ про проведення фактичної перевірки та податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

V. Оцінка Верховного Суду

16. Надаючи правову оцінку викладеним обставинам справи, Суд виходить з такого.

17. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

18. Так, колегія суддів переглядає постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2025 року у справі №300/5010/24, якою відмовлено у задоволенні позовних вимог

19. Виходячи зі змісту спірних правовідносин, підстав позову, висновків суду попередніх інстанцій, з огляду на які судом апеляційної інстанції відмовлено у задоволенні позовних вимог, а також доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ключовими питаннями під час касаційного перегляду справи є (за хронологією їх вирішення):

- перевірка дотримання відповідачем порядку призначення та проведення фактичної перевірки позивача;

- перевірка правильності висновку суду щодо наявності в діях позивача складу правопорушення, за яке відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17, статті 20 Закону №265/95-ВР, п. 121.1 ст. 121 ПК України.

20. Подібні питання, що постали перед Верховним Судом для цілей вирішення цього спору, в правому їх аспекті були вже предметом неодноразового аналізу при ухваленні Верховним Судом постанов не лише у складі колегій суддів, а й у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду.

21. У постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформульований такий правий висновок: "оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства".

22. У ще одній справі (постанова від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18), окрім наведених, палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтувала відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом" та "встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання".

23. Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Аналогічні правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 13 червня 2024 року у справі №440/1993/23.

24. В аспекті відповідної судової практики Верховного Суду вирішуючи перше ключове питання у цій справі, колегія суддів звертає увагу на наступне правове регулювання в редакції, чинній на час виникнення правовідносин.

25. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

26. Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

27. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 82.2.2 пункту 82.2 статті 82 ПК України);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

28. Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу

29. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанови від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23 у яких сформулював висновки, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у взаємозв`язку із статтею 81 ПК України під час розгляду подібних спорів.

30. Так, у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

31. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

32. У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

33. Отже, у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

34. Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі за наявної/отриманої інформації про можливі порушення, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

35. При цьому Верховний Суд зазначає, що у справах №820/4893/18, №820/4895/18, №820/4891/18 Суд констатував протиправність призначення перевірок, оскільки накази про їх призначення взагалі не містили посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, а контролюючий орган не надав жодних належних і допустимих доказів того, що на момент видання наказу такі підстави існували. Тобто йшлося про повну відсутність фактичного обґрунтування як у самому наказі, так і в матеріалах справи.

Натомість у постановах судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 та від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, на які посилалися суди попередніх інстанцій у цій справі, у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 та від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, було сформульовано підхід щодо «мінімально допустимого обсягу інформації». У цих справах Верховний Суд роз`яснив дещо інший аспект, а саме обсяг і спосіб відображення фактичної підстави у тексті наказу.

36. Отже, одна правова позиція стосується обов`язку існування та підтвердження фактичної підстави перевірки, інша - допустимого обсягу її відображення у тексті наказу. Застосування цих підходів залежить від встановлених у кожній конкретній справі обставин.

Аналогічна позиція міститься у постанові Верховного Суду від 19 лютого 2026 року у справі №520/7461/25.

37. Відповідно до обставин справи, Суд зазначає, що у наказі №627-п від 01 лютого 2024 року підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: на підставі пп.80.2.2, п.80.2 ст. 80 глави 8 розділу II, п. 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення», Закону України від 06 липня 1996 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», із змінами та доповненнями, Закону України 21 червня 2012 року №5007-VII «Про ціни та ціноутворення», із змінами та доповненнями, також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС.

38. Резолютивна частина наказу сформульована наступним чином: «Провести фактичні перевірки платників податків/об`єктів, зазначених у додатках 1-120, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін та граничних рівнів торгівельної надбавки (націнки).

39. Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 01.02.2024 №203/26-15-07-07-00-12.

40. Податковим повідомленням-рішенням від 01 березня 2024 року №005800/0706 штраф застосовано за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР - проведення розрахункових операцій з продажу товару на суму 599,00 грн без застосування РРО та\або ПРРО без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків); не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, на підставі пункту 1 статті 17, статті 20 Закону №265/95-ВР за платежем «штрафні санкції за поруш. законод. про патентув., норм регул. обігу готівки та заст. реєстраторів».

41. Податковим повідомленням-рішенням від 01 березня 2024 року №005801/0706 штраф застосовано за ненадання оригіналів документі чи їх копій при здійсненні податкового контролю, за платежем «адмін. штрафи та інші санкції платежу».

42. Суд першої інстанції, формуючи висновок про наявність у контролюючого органу за підстав підпункту 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України призначати та проводити фактичну перевірку суб`єктів господарювання, виходив з того, що зі змісту цього наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 ПК України), так і фактична. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отриману інформацію щодо можливого порушення, тобто має місце конкретизація фактичної підстави. Обсяг зазначеної у наказі інформації у повному обсязі відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, а тому підстави для його скасування через неналежне оформлення відсутні.

43. Суд апеляційної інстанції погодився із таким висновком суду першої інстанції.

44. У цій справі судами не встановлено існування конкретної доповідної записки, її змісту, що підтверджує фактичну підставу для призначення перевірки. Матеріали справи не містять наведеної доповідної записки управління фактичних перевірок від 01.02.2024 №203/26-15-07-07-00-12.

45. Крім того, Cуд звертає увагу на те, що наказ №627-п від 01 лютого 2024 року виданий Головний управлінням ДПС у м. Києві, а не відповідачем.

46. З огляду на усталену і сформовану позицію Верховного Суду з питання застосування підпунктів 80.2.2, 80.2 статті 80 ПК України і пункту 81.1 статті 81 ПК України, колегія суддів уважає, що суди повинні були, як з`ясувати підстави, встановлені ПК України для призначення фактичної перевірки Позивача та їх належне відображення в наказі про проведення перевірки, так і встановити яка саме фактична підстава для проведення такої мала місце конкретно у цій справі. Для цього суди попередніх інстанцій мали належним чином дослідити наказ на проведення перевірки, з`ясувати відповідність його змісту вимога пункту 81.1 статті 81 ПК України та встановити яка саме з фактичних підстав для її проведення у ньому зазначена, а в подальшому - чи підтверджується ця фактична підстава відповідними доказами.

47. Виходячи з обставин цієї справи в аспекті сформованих підходів у судовій практиці Верховного Суду щодо оскарження наслідків податкової перевірки у вигляді індивідуальних актів з визначеними податковими зобов`язаннями за допущених процедурних порушень щодо призначення/проведення контрольного заходу, для вирішення цього спору по суті виявлених перевіркою податкових правопорушень судам попередніх інстанцій насамперед необхідно було надати оцінку оскаржуваним рішенням у контексті дотримання вимог ПК України при призначення фактичної перевірки позивача на підставі наказу від 01 лютого 2024 року №627-п.

48. Тобто, питання дотримання відповідачем процедури призначення та проведення фактичної перевірки згідно з наказом є істотним для правильного вирішення цієї справи. Обставини дотримання податковим органом процедури призначення та проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню.

49. З урахуванням цього Суд вважає, що у цій справі має місце неврахування висновків Верховного Суду та неповне дослідження доказів, що впливають на обставини, які мають значення для правильного вирішення спору в цілому.

50. Тож за наведеного правового регулювання й обставин справи Верховний Суд констатує, що суди попередніх інстанцій не врахували відповідних висновків Верховного Суду, а не встановлення відповідних обставин щодо відповідності наказу 01 лютого 2024 року 627-п вимогам пункту 81.1 статті 81 ПК України та дійсних підстав проведення перевірки (як юридичних, так і фактичних) не дає можливості перевірити обґрунтованість інших аргументів касаційної скарги в аспекті відповідних підстав касаційного оскарження.

51. Вимоги КАС України зобов`язують суд при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

52. Відповідно до частини другої статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

53. Стаття 75 КАС України визначає, що достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

54. Згідно з частинами третьою, четвертою статті 90 КАС України суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

55. Таким чином Суд уважає, що висновки у цій справі судом апеляційної інстанції зроблено без дотримання вимог норм процесуального права, зокрема статті 90 КАС України.

56. Ураховуючи, що доводи позивача щодо, на його думку, незаконності призначення перевірки, викладені у адміністративному позові та апеляційній скарзі, та всім повідомленим позивачем обставинам справи суди попередніх інстанцій не надали правової оцінки, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, Верховний Суд дійшов висновку про необхідність скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

57. Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

58. Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

59. Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

VII. Судові витрати

60. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

61. Керуючись статтями 3 341 344 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

2. Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2025 року - скасувати, справу №300/5010/24 направити на новий розгляд до Івано-Франківського окружного адміністративного суду.

3. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О. О. Шишов

Судді І. А. Васильєва

М. М. Яковенко