Історія справи

Ухвала КАС ВП від 26.07.2018 року у справі №825/599/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

23 серпня 2019 року

Київ

справа №825/599/17

адміністративне провадження №К/9901/31862/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І. Я.,

суддів: Гончарової І. А., Ханової Р. Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 (судді:

Мацедонська В. Е. (головуючий), Лічевецький І. О., Мельничук В. П. ) у справі № 825/599/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИЛ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.03.2017:

- № 0001511301 в частині нарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 120 678,86 грн;

- № 0001521301 в частині нарахування грошового зобов'язання з військового збору в сумі 8944,13 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що при подані податкового розрахунку до фіскальної служби, банківською установою не були враховані положення пункту 8 підрозділу 1 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, за якими до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов'язання з іноземної валюти у гривню (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі спрощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 27.06.2017 позов задоволено.

4. Рішення суду обґрунтовано висновком про безпідставність доводів контролюючого органу про необхідність враховувати під час визначення оподатковуваного доходу позивача за 2015 рік суму додаткового блага у розмірі 967 378,18 грн, яку зазначив ПАТ "Укрсоцбанк" в розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку, оскільки об'єкт і база оподаткування визначаються виключно нормами податкового законодавства України, тоді як визначена ПАТ "Укрсоцбанк" сума отриманого позивачем додаткового блага не відповідає чинному законодавству України і є завищеною.

5. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 рішення суду першої інстанції скасовано, прийнято нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 відмовлено.

6. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд апеляційної інстанції виходив з того, що оскільки кредитором (банком) було здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу 20 Податкового кодексу України, а прощена (анульована) кредитором основна сума боргу визначена у валюті (доларах США) не визначалась за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп. "д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

7. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від
08.08.2017 та залишити в силі постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 27.06.2017.

8. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

9. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу проведена камеральна перевірка уточнюючої податкової декларації від 01.02.2017 №1700029958 про майновий стан і доходи ОСОБА_1 за 2015 рік, за наслідками якої складено акт від 03.03.2017 №01/25-22-13-01-14, в якому зафіксовано, що при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік позивачем було допущено порушення вимог п.167.1 ст.167, пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України, розділу ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом №859, що призвело до заниження позивачем грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 141 277,30 грн та військового збору в сумі 10 489,02 грн.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення від 27.03.2017:

- № 0001511301, яким позивачу за порушення п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України та розділу ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від
02.10.2015 №859, нараховано грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 141 277,30 грн;

- № 0001521301, яким позивачу за порушення пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу 20 Податкового кодексу України та розділу ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859, нараховано грошове зобов'язання з військового збору в сумі 10 489,02 грн.

Вказані податкові повідомлення - рішення позивачем оскаржуються в частині.

Висновки контролюючого органу стосовно порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на тому, що в уточнюючій декларації від 01.02.2017 позивачем зазначено, зокрема, в графі 3 рядка 10.9 "інші доходи" - суму 967378,18 грн та визначено суми, що підлягають сплаті самостійно: податку на доходи фізичних осіб 51114,79 грн (графа 6 рядка 10.9, графа 6 рядка 10), військового збору 3 879,28 грн (графа 7 рядка 10.9, графа 7 рядка 10). Проте ОСОБА_1 не вірно визначила суму податку на доходи фізичних осіб, що призвело до її заниження на 141 277,30 грн, та суму військового збору, що призвело до його заниження на 10 489,02 грн.

Судами також встановлено, що подання позивачем 13.02.2017 уточнюючої декларації про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2015 рік зумовлено включенням до доходів суми прощеного (анульованого) ПАТ "Укрсоцбанк" боргу в розмірі 967378,18 грн.

14.08.2015 між ПАТ "Укрсоцбанк" та ОСОБА_1 укладено договір №2 про внесення змін до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії №935/6-006 від
11.01.2007, у п.3.2 якого зокрема зазначено: "У разі належного виконання Позичальником умов, які викладені у п.3.1 цього Договору про внесення змін, залишкова заборгованість Позичальника перед Кредитором за Договором кредиту (а саме, залишкова заборгованість за кредитом, в сумі 45240,98 доларів США, заборгованість за процентами в сумі 22594,32 доларів США) підлягає анулюванню (прощенню). Датою анулювання (прощення) такої заборгованості вважається день виконання Позичальником умов, зазначених в п.3.1 цього Договору про внесення змін.

Шляхом укладання цього Договору про внесення змін Позичальник погоджується, що він повідомлений про анулювання (прощення) заборгованості на зазначених вище умовах у сумі згідно п.3.2 цього Договору про внесення змін та про свій обов'язок самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної залишкової заборгованості за Кредитом та відобразити такий дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог Податкового кодексу України.

Перерахунок суми анульованої (прощеної) заборгованості в національну валюту з метою декларування та сплати податку здійснюється Позичальником самостійно за офіційним курсом Національного банку України на визначену вище дату анулювання (прощення) заборгованості".

Позивачу на підставі п. 3.2 договору від 14.08.2015 про внесення змін № 2 до договору про надання відновлювальної кредитної лінії № 935/6-006 від 11.01.2007 кредитором (ПАТ "Укрсоцбанк") було прощено (анульовано) заборгованість за кредитом в сумі 45240,98 доларів США та заборгованість за процентами в сумі 22594,32 доларів США, а датою їх прощення (анулювання) є 14.08.2015.

Також, кредитором включено суму прощеного (анульованого) боргу (967378,18 грн) до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено (анульовано) (за 3 квартал 2015 року, за ознакою доходу "126 "- "додаткове благо", без суми утриманого (нарахованого, перерахованого) податку на доходи фізичних осіб).

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

10. У доводах касаційної скарги позивач зазначає про неврахування судом апеляційної інстанції всіх фактичних обставин справи, що мають значення для справи, зокрема безпідставно не було враховано положення пункту 8 підрозділу 1 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, якими визначено, що різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату прощення (анулювання) такого боргу, та сумою боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, додатковим благом платника податку не вважається.

11. Контролюючий орган надав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність висновку суду апеляційної інстанції, що оскільки кредитором (банком) було здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається податковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції просить залишити без змін.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

12. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

12.1. Підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті 14.

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV Податковий кодекс України).

12.2. Пункт 164.1 статті 164.

Базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

12.3. Абзац "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених Податковий кодекс України), зокрема у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом;

12.4. Підпункт 165.1.55 пункту 165.1 статті 165.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

12.5. Пункт 179.1 статті 179.

Платник податку зобов'язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до Податковий кодекс України.

12.6. Пункт 179.7 статті 179.

Фізична особа зобов'язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.

12.7. Пункт 8 підрозділ 1 розділу XX.

Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

12.8. Пункт 16-1 підрозділ 10 розділу ХХ.

Тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені Податковий кодекс України. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені Податковий кодекс України.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника.

14. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

15. При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

16. Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.

17. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.

18. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

19. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

20. Судами попередніх інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.

21. Висновок суду апеляційної інстанції, що анульована у 2015 році основна сума кредитної заборгованості позивача за кредитним договором є доходом, який отриманий платником податку як додаткове благо, а відповідно такий дохід підлягає включенню до річного оподаткованого доходу, є обґрунтованим.

Суд апеляційної інстанції обґрунтовано відхилив посилання позивача на пункт 8 підрозділ 1 розділу 20 Податкового кодексу України, оскільки зазначена норма стосується регулювання правовідносин, які складаються щодо прощення (анулювання) кредитором суми боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті відносно якого відбулась зміна валюти зобов'язання з іноземної у гривню. Проте судами не було встановлено, а матеріали справи не містять будь - яких доказів зміни умов договору про надання відновлювальної кредитної лінії №935/6-006 від 11.01.2007 щодо валюти зобов'язання, а відтак пункт 8 підрозділ 1 розділу 20 Податкового кодексу України не може бути застосовано до спірних правовідносин.

22. Таким чином, сума прощеної позивачу основної заборгованості за кредитом у розмірі 967 378,18 грн є доходом платника податку в повному обсязі та підлягає оподаткуванню як податком на доходи фізичних осіб так і військовим збором.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

23. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми права, що регулюють спірні правовідносини, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 слід залишити без задоволення.

24. Відповідно до п. 1 частини 1 ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

25. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина 1 ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341,343,349,350,355,356,359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 у справі №825/599/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.........................................

І. Я. Олендер

І. А. Гончарова

Р. Ф. Ханова,

Судді Верховного Суду