Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 червня 2018 року

Київ

справа №803/1362/16

адміністративне провадження №К/9901/41324/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргуЛуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постановуВолинського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2016 року (суддя А.Я. Ксензюк) та ухвалуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2017 року (колегія суддів:І.І. Запотічний, О.І. Довга, В.М. Каралюс)у справі№803/1362/16за позовомПриватного підприємства «Імпортавто»доЛуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській областіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Імпортавто» (далі - Підприємство) звернулося до Волинського окружного адміністративного суду із позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - ДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 5 квітня 2016 року №0000811402, №0000821402, №0000841402, №0000861402, від 26 травня 2016 року №0001442200.

Обґрунтовуючи позов вказав, що господарські операції з придбання сертифікаційних послуг від контрагента ТОВ «Укр-Тест-Стандарт» та реалізації товарів для контрагентів ТОВ «Сасіб ЛТД», ТзОВ «Гринвич-Юг» підтверджується належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку, які були надані під час перевірки.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2017 року, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 5 квітня 2016 року №0000811402, №0000821402, №0000841402. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що правочини, укладені між позивачем та ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" виконані обома сторонами, а контролюючим органом не доведено, що господарські зобов'язання між позивачем та ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" вчинені з метою, заздалегідь суперечною інтересам держави та суспільства, та не були спрямовані на реальне настання правових наслідків.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в задоволеній частині позову, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати в цій частині та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю. Вказується на те, що судами не взято до уваги ту обставину, що наданий договір представником позивача оренди складського приміщення укладений між ОСОБА_4 та ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" не охоплює період здійснення господарських відносин між Підприємством та ТОВ "Укр-Тест-Стандарт".

Від позивача відзив на вказану касаційну скаргу до Суду не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами встановлено, що посадовими особами ДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку Підприємства з питань здійснення фінансово-господарських операцій із ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" за період з 1 квітня 2014 року по 30 червня 2015 року та використання в господарській діяльності товарів (робіт, послуг) придбаних у зазначених суб'єктів господарської діяльності; з питань здійснення фінансово-господарських операцій із ТОВ "Сасіб ЛТД", ТОВ "Гринвич-Юг" за період з 1 вересня 2015 року по 30 вересня 2015 року та придбання товарів (робіт, послуг), реалізованих вищезазначеними суб'єктами господарської діяльності,

За результатами перевірки складено акт від 22 березня 2016 року №1067/14-02/39053128, в якому зазначені наступні порушення: пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 120 850 грн. та завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 56 620 грн.,; пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем завищено податкові зобов'язання з податку на додану вартість за вересень 2015 року на суму 480 464 грн.; пункту 44.1 статті 44, статей 134, 135, 137 Податкового кодексу України, внаслідок чого Підприємством занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 126 531 грн.

Як вбачається з акта перевірки контролюючим органом встановлено нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Укр-Тест-Стандарт", а також, за результатами перевірки позивачем не підтверджено здійснення фінансово-господарських операцій за вересень 2015 року по взаємовідносинах із ТОВ "Сасіб ЛТД" та ТОВ "Гринвич-Юг", у зв'язку із відсутністю первинної документації та даних бухгалтерського обліку.

На підставі акта перевірки ДПІ прийняті наступні податкові повідомлення-рішення: від 5 квітня 2016 року: №0000811402 про зменшення від'ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 56 619 грн.; №0000821402 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 181 275 грн., в тому числі за основним платежем на 120 850 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 60 425 грн.; №0000831402 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 189 796 грн. 50 коп., в тому числі за основним платежем на 126 531 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 63 265 грн. 50 коп.; №0000841402 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 283 108 грн.; від 6 квітня 2016 року №0000861402 про зменшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 480 464 грн.

За наслідком адміністративного оскарження спірних рішень, податкове повідомлення-рішення від 05 квітня 2016 року № 0000831402 було частково скасовано рішенням ГУ ДФС у Волинській області від 19 травня 2016 року №2467/10/03-20-10-03-06, у зв'язку із чим 26 травня 2016 контролюючим органом прийнято нове податкове повідомлення-рішення №0001442200 про збільшення позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток всього в сумі 163584 грн. 00 коп.

Рішенням ДФС України від 25 липня 2016 року №15973/99-98-11-01-02-25 прийняті контролюючим органом вказані податкові повідомлення-рішення залишені без змін.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення ;бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16липня 1999року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтвердження її реального (фактичного) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Відповідно господарська операція вважається реальною, яка пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість.

У справі, що розглядається, суди, вказуючи на безпідставність прийняття податковим органом оскаржуваних рішень, виходили із того, що реальність здійснення господарських відносин між Підприємством і ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" підтверджено договором на послуги з сертифікації від 18 червня 2014 року №173/593, імпорт позивачем автомобілів підтверджується контрактом 12/14 від 12 червня 2014 року між Підприємством та фірмою "CROWNTRADE EXPRESS INC" (Канада).

При цьому, судами не була належним чином надана правова оцінка відсутності в матеріалах справи жодної первинної документації чи документів бухгалтерського обліку на підтвердження реальності здійснення господарських операції між позивачем та ТОВ "Укр-Тест-Стандарт". Зокрема судом першої інстанцій, що залишено поза увагою судом апеляційної інстанції, було, у не належний спосіб, вирішено клопотання позивача про витребування у ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" всіх первинних документів на підтвердження їх взаємовідносин та не встановлено обставини щодо руху активів Підприємства.

Також при розгляді справи залишено поза увагою судів доводи податкового органу щодо відсутності підтвердження здійснення господарської діяльності ТОВ "Укр-Тест-Стандарт" за адресою Волинська область, Ковельський район, село Воля Ковельська, вулиця Волі, будинок 38.

Таким чином, висновки судів про підтвердження здійснення спірних господарських операцій належними первинними документами та помилковість доводів ДПІ щодо штучного формування валових витрат і податкового кредиту є передчасними та зроблені без належного з'ясування всіх фактичних обставин справи.

Зважаючи на викладене, суд касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів в оскаржуваній частині.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити частково.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2017 року скасувати в задоволеній частині позовних вимог, а справу в цій частині направити на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду