Історія справи

Ухвала КАС ВП від 24.03.2019 року у справі №804/8956/14

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 березня 2019 року

Київ

справа №804/8956/14

адміністративне провадження №К/9901/8542/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Гончарової І.А.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.07.2014 (суддя Голобутовський Р.З.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 (головуючий суддя Уханенко С.А., судді: Дадим Ю.М., Круговий О.О.) у справі №804/8956/14 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» до Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Майнін» звернулося до адміністративного суду з позовом до Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.06.2014 №0001551500.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.07.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015, у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Відмовляючи у задоволені позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний адміністративний суд, виходив з того, що позивачем не підтверджено реальне здійснення господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» з огляду на те, що надані первинні документи, складені за наслідком спірних операцій, та наведені в них відомості не відповідають фактичним обставинам справи та не можуть бути підставою для формування податкового кредиту. За встановлених обставин суди дійшли висновку, що укладені між позивачем та його контрагентом правочини носять безтоварний характер.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Товариство з обмеженою відповідальністю «Майнін» звернулося з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.07.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 у справі №804/8956/14, прийняти нове рішення про задоволення позову.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, статей 19, 61, 124 Конституції України, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, статей 204, 215, 216, 228 Цивільного кодексу України, вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 №984 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 2, 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Доводи Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» зводяться до того, що під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною безпідставної відмови у задоволенні позовних вимог. Зокрема, позивач посилається на правомірність формування ним податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» з огляду на те, що належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально вчинених господарських операцій з придбання послуг транспорту в повній мірі підтверджується рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та зв'язок поведених операцій з його господарською діяльністю. Також позивач зазначає, що відсутність документів про проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» не можуть бути підставою для висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства. Товариство з обмеженою відповідальністю «Майнін» стверджує, що порушення податкової дисципліни контрагентом позивача не може були підставою для відмови належному платнику податків у праві на податковий кредит та бюджетному відшкодуванні. До того ж, товариство звертає увагу, що відповідачем не доведено наявність складу порушення позивачем вимог податкового законодавства, не наведено жодних обґрунтованих доводів, які б свідчили про правомірність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, а висновки викладені в акті перевірки є поверхневими, суперечливими та такими, що спростовуються документами долученими до матеріалів справи. На думку товариства, оскільки висновки судів першої та апеляційної інстанцій ґрунтуються виключно на суб'єктивних припущеннях, рішення судів попередніх інстанцій постановленні за результатом розгляду даної справи підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позову.

Криворізька північна об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області не скористалася своїм правом та не надала заперечення на касаційну скаргу позивача, що не перешкоджає її розгляду.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20.07.2015 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» у справі №804/8956/14.

З 15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд як найвищий суд у системі судоустрою України, у зв'язку з чим відповідно до пункту 7 Розділу XII Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 №1402-VIII Вищий адміністративний суд України припинив свою діяльність.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №804/8956/14 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, суддею-доповідачем у даній справі визначено Хохуляка В.В.

Верховний Суд ухвалою від 22.03.2019 матеріали адміністративної справи №804/8956/14 прийняв до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд даної справи на 26.03.2019.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлення від 15.05.2014 №122/22-01 та відповідно до наказу від 15.05.2014 №393 посадовими особами Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, у зв'язку з отриманням інформації, що свідчить про можливі порушення податкового законодавства, було проведено позапланову документальну виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» з питань дотримання податкового законодавства по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» за період з 01.02.2014 по 28.02.2014.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), внаслідок завищення позивачем податкового кредиту за лютий 2014 року на суму податку на додану вартість у розмірі 230100,00грн.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено акт від 28.05.2014 №49/04-83-22-01/35005945 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.06.2014 №0001551500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 345150,00грн., з яких: 230100,00грн. за основним платежем та 115050,00грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Фактичною підставою для визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «Майнін» суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість став висновок контролюючого органу про безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом договірних взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» з огляду на безтоварний характер проведених господарських операцій, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків. Обґрунтовуючи свою позицію податковий орган посилається на неналежне документальне підтвердження виконання спірних господарських операцій з надання Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» позивачу послуг транспорту. Також контролюючий орган обґрунтовуючи безтоварність спірних операцій позивача з його контрагентом посилається на неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм». На думку органу доходів і зборів, єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

З'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Майнін» має комплекс по переробці (збагаченню) вскришних порід, який знаходиться на борту кар'єра ГЗК Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг». Позивач надає вказаному товариству послуги по збагаченню розкривних порід та бідної магнетитової руди для отримання готової продукції: сирої руди із вмістом заліза 19,5%; для виконання переробки позивач забезпечує Публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» вихідною сировиною: розкривними породами із вмістом заліза 6-10% бідними магнетитовими рудами із вмістом заліза 6-10%. З метою навантаження вагонів готовою продукцією позивачем у спірний період здійснювалося придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» послуг техніки.

В процесі розгляду даної справи, суди першої та апеляційної інстанцій, з достатньою повнотою дослідивши первинні документи (договори, рахунки, податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт), складені за наслідками здійснення операцій з придбання позивачем у Товариства з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» послуг техніки (навантажувачі, автокран) та послуг з прибирання технікою просипів із-під конвеєрів, дійшли висновку про відсутність факту реального виконання спірних операцій, виходячи не лише з якогось окремого недоліку, а усіх доказів у їх сукупності.

Зокрема, суди дійшли такого висновку з огляду на невідповідність первинних документів вимогам податкового законодавства; неможливість встановлення кількості спеціалістів залучених до виконання робіт на об'єкті та їх відношення до контрагента позивача; ненадання доказів яким чином та в який час техніка виконавця була допущена на територію для надання передбачених договором послуг; ненадання дозволів на в'їзд/виїзд автотранспорту (навантажувачів та автокрану) на територію кар'єра, що унеможливлює встановити фактичне знаходження орендованих автомобілів на території кар'єру; неможливість встановлення способу доставки техніки до місця надання послуг; ненадання доказів економічного обґрунтування вартості послуг, які надавались контрагентом; неможливість встановлення кількості осіб задіяних на виконанні робіт із навантаження та прибирання просипів із-під конвеєра; неможливість встановлення кількості відвантаженого товару та вантажопідйомність техніки за умовами укладених договорів; відсутність інформації щодо того, кому належить техніка, яка використовувалась для навантаження та прибирання просипів із-під конвеєра; ненадання доказів фактичного виконання послуг, наявності у контрагента необхідних умов для здійснення спірного виду господарської діяльності в частині здійснення послуг з навантаження та прибирання просипів із-під конвеєрів; акти здачі-прийняття робіт не місять деталізованої інформації про вид послуг, а саме - не містять періоду за який було надано послуги, інформації про фактично надані послуги, характер, строки виконання та результати здійснених заходів, що, у свою чергу, виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності товариства, а також не містить інформацію, що дала б змогу ідентифікувати техніку, за допомогою якою були виконані роботи з надання послуг навантаження за укладеними договорами; ненадання доказів на підтвердження факту придбання послуг з метою та в цілях господарської діяльності позивача, зокрема, отримання прибутку; недоведеність економічної доцільності проведених операцій.

Також, судами встановлено, що видами діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм» у періоді, що перевірявся, були: оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням кормами для тварин; дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки; діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; неспеціалізована оптова торгівля; діяльність у сфері права; діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування, що свідчить про відсутність у останнього фізичної та технічної можливості надавати послуги з навантаження та з прибирання просипів із-під конвеєрів позивачу, тобто виконувати умови укладених договорів.

При цьому Верховний Суд наголошує, що наявність у платника податкової накладної є обов'язковою, але не вичерпною підставою для визначення правильності формування податкового кредиту, адже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (послуг) із метою використання таких товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів. Відтак, первинні документи, зокрема, податкові накладні не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість такої поставки між суб'єктами, вказаними в цих документах, як постачальник та покупець.

Суд касаційної інстанції погоджується з доводами позивача, що чинне законодавство не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит та можливість формування витрат від виконання податкового обов'язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Однак, у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов'язань, зокрема, у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов'язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

Водночас, досліджені в процесі розгляду справи первинні документи не підтверджують фактичне виконання такого роду операцій, а також не підтверджують обумовлені спірними правочинами надані позивачу послуги саме Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм».

Таким чином Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що в даному випадку мають місце не окремі недоліки в оформленні первинних документів складних за результатом господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Твінінг Тайм», а відображення у них відомостей про господарські операції, які фактично не відбувалися. Відсутність належних документів, які б підтверджували товарність спірних операції, їх суперечливість, оформлення з порушенням правил ведення бухгалтерського обліку, вказує на неправомірність формування за наслідками безтоварної операції показників податкового обліку.

Зважаючи на викладене та за встановлених обставин, висновок судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог є правильним.

Враховуючи те, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Майнін» залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.07.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2015 у справі №804/8956/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

І.А. Гончарова

Судді Верховного Суду