Історія справи

Ухвала КАС ВП від 22.08.2019 року у справі №520/10867/18

ПОСТАНОВА

Іменем України

15 жовтня 2019 року

Київ

справа №520/10867/18

адміністративне провадження №К/9901/22308/19

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя-доповідач - Гусак М. Б., судді - Гімон М. М., Желтобрюх І. Л.,

за участю секретаря судового засідання: Хом'яка О. А.,

учасники справи:

представник відповідача - Виноградов В. О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у Харківській області) на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року (суддя - Горшкова О. О.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 липня 2019 року (судді - Калитка О. М., Мельнікова Л. В., Калиновський В. А.) у справі № 520/10867/18 за позовом приватного підприємства Торговий дім "Ліга" до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИЛА:

Приватне підприємство Торговий дім "Ліга" (далі - Підприємство) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - ДФС), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення ДФС від 15 листопада 2018 року: № 0013081410 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 257 817,90
грн. ; № 00013091410 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 744 423,40 грн. ; № 00013141410 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 510,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що спірні податкові повідомлення-рішення винесені на підставі хибних висновків акта перевірки, внаслідок помилкового застосування норм діючого законодавства та припущень перевіряючих, що не відповідають фактичним обставинам і спростовуються документально.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 3 липня 2019 року, адміністративний позов задоволено, спірні податкові повідомлення-рішення визнані протиправними та скасовані.

Суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем дотримано вимоги Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148.

Крім цього, суди під час розгляду справи дійшли висновку про те, що весь товар, наявний у резервуарах господарської одиниці позивача - АЗС, був належним чином облікований позивачем у передбаченому законодавством порядку, на підтвердження чого позивачем на письмовий запит контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки було надано всі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують якість, походження та рух товарних запасів (газу скрапленого) за період, що перевірявся, та які, відповідно, підтверджують рух та оприбуткування товарних запасів, та інші документи, зокрема, договори з постачальниками, рахунки, платіжні доручення, видаткові накладні, акти приймання-передачі, товарно-транспортні накладні, акцизні накладні, первинні документи (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акцизні накладні, податкові накладні, платіжні доручення, акти приймання-передачі товару тощо), що підтверджують придбання та оприбуткування товарних запасів за місцем їх реалізації (т. 1 а. с. 59-198). При цьому суди послалися на лист позивача від 9 жовтня 2018 року (вих. № 18), яким ним на запит контролюючого органу від 3 жовтня 2018 року було направлено до перевірки відповідні документи.

Як зазначили суди попередніх інстанцій, вказаний лист, згідно з відтиском поштової печатки на описі вкладення до цінного листа, 9 жовтня 2018 року було направлено на адресу ГУ ДФС у Луганській області, яке проводило фактичну перевірку господарської одиниці позивача (АЗС), та було отримано адресатом 12 жовтня 2018 року, що підтверджується відповідною відміткою на рекомендованому поштовому відправленні.

Таким чином, суди дійшли висновку, що платником податків виконано свій обов'язок щодо надання витребуваних контролюючим органом первинних документів відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі- ПК України), у встановлений податковим органом строк (до 9 жовтня 2018 року) та до закінчення проведення перевірки.

Не погоджуючись із прийнятими судовими рішеннями, ДФС звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій послалася на непідтвердження висновків судів попередніх інстанцій матеріалами справи та, відповідно, встановлення обставин, що мають істотне значення для вирішення справи, на підставі недопустимих доказів. Так, відповідач вказав, що під час проведення фактичної перевірки господарської одиниці позивача контролюючому органу не було надано жодного первинного бухгалтерського документа, який підтверджує якість, походження та рух товарних запасів (газу скрапленого) за період, що перевірявся. На запит контролюючого органу про надання позивачем відповідних первинних бухгалтерських документів позивач листом від 9 жовтня 2018 року направив контролюючому органу лише реєстраційне посвідчення реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО), довідку про опломбування РРО, накази про встановлення ліміту каси, розрахункові відомості зарплати робітників АЗС. Враховуючи те, що вказані документи не можуть свідчити про ведення позивачем належного обліку товарних запасів, на думку відповідача, притягнення Підприємства до податкової відповідальності за порушення ведення обліку товарних запасів та ненадання контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій під час здійснення податкового контролю, є правомірним та законним.

Крім цього, відповідач послався на існування сталої практики Верховного Суду щодо вирішення спорів про притягнення платників податку до відповідальності за несвоєчасне оприбуткування готівки на підставі Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".

Позивачем відзив на касаційну скаргу не надано, що не перешкоджає касаційному розгляду справи.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, вислухавши пояснення відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, судові рішення - скасуванню, справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідачем 15 жовтня 2019 року подано клопотання про заміну відповідача на правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Харківській області з огляду на утворення територіальних органів Державної податкової служби та реорганізацію територіальних органів Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби відповідно до постанови Кабінету міністрів України від 19 червня 2019 року № 537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби". Головне управління Державної податкової служби у Харківській області взято на облік згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31 липня 2019 року.

Колегією суддів ухвалою, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, клопотання задоволено, замінено Головне управління Державної фіскальної служби у Харківській області на її правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Харківській області.

Відповідно до частин 1 , 2 , 3 статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення в повній мірі не відповідають.

Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що Головним управлінням Державної фіскальної служби у Луганській області відповідно до наказу № 1097 від 1 жовтня 2018 року, на підставі ПК України, Законів України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", "Про ліцензування певних видів господарської діяльності", Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" проведено фактичну податкову перевірку господарської одиниці позивача (АЗС) за адресою: Луганська обл., Сватівській район, с. Гончарівка, вул. Садова, 34, за період з 14 травня 2018 року по день звершення перевірки, за результатом чого ГУ ДФС у Луганській області складено акт фактичної перевірки від 12 жовтня 2018 року за № 0228/12/32/14/06/33002497/765.

За результатами перевірки встановлено порушення позивачем:

пункту 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: не забезпечено щоденне друкування на реєстраторі розрахункових операцій фіскальних звітних чеків у разі здійснення розрахункових операцій;

абзацу 4 пункту 11 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, а саме: несвоєчасно оприбуткована та облікована готівка в повній сумі її фактичного надходження на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок книги обліку розрахункових операцій в загальній сумі 148
884,68 грн. ;

пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у загальній сумі 128 908,95 грн. ;

пункту 44.3 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме: не забезпечено зберігання первинних документів та/або надання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю.

На підставі вищезазначених висновків відповідачем 15 листопада 2018 року прийнято спірні податкові повідомлення рішення, а саме: № 00013081410 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 257 817,90 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (незабезпечення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації); № 00013091410 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 744 423,40 грн на підставі абзацу 3 частини першої статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" за порушення пункту 11 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148 (несвоєчасне оприбуткування готівки); № 00013141410 - про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 510 грн за порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України (ненадання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю).

При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права колегія суддів виходить з такого.

Суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що позивачем у відповідь на зроблений під час проведення фактичної перевірки запит Головного управління Державної фіскальної служби у Луганській області від 3 жовтня 2018 року було надано всі необхідні документи, що підтверджують оприбуткування товарних запасів та були підставою для внесення записів про такий товар (газ скраплений) до бухгалтерського обліку, зокрема, накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні тощо.

На думку судів, контролюючий орган зробив висновок про неналежне ведення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (газу скрапленого) лише на підставі того, що на час проведення податкової перевірки за місцем реалізації чи зберігання товару були відсутні первинні документи на такий товар, тоді як фінансова санкція, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа взагалі не веде обліку товарів. Водночас, позивачем всі належні документи, які свідчать про ведення такого обліку товарів відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" контролюючому органу на його запит було надано вчасно. При цьому суди послалися на копії відповідних документів, доданих позивачем до позову (т. 1 а. с. 59-198).

Колегія суддів погоджується з доводами відповідача стосовно непідтвердження висновків судів попередніх інстанцій матеріалами справи та доходить висновку, що суди попередніх інстанцій не дослідили належним чином зібрані у справі докази, а обставини, що мають істотне значення для вирішення справи, було встановлено на підставі недопустимих доказів.

Так, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про дотримання позивачем вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", належне ведення обліку товарів на підставі первинних документів, наданих позивачем до суду. При цьому, судами не було взято до уваги пакет документів, доданих Підприємством до листа від 9 жовтня 2018 року, вих № 18 (Т. 2 а. с. 137-140), наданого на запит податкового органу (т.2 а. с. 86) під час проведення фактичної перевірки Підприємства. Так, відповідно до цього листа контролюючому органу було направлено реєстраційне посвідчення РРО, довідку про опломбування РРО, накази про встановлення ліміту каси, розрахункові відомості зарплати робітників АЗС; в наданні інших запитуваних документів було відмовлено та вказано, що решта запитуваних податковим органом документів не стосується завдань фактичної перевірки.

Враховуючи те, що у розпорядженні судів не було доказів надання контролюючому органу під час фактичної перевірки господарської одиниці позивача первинних документів, що підтверджують рух та оприбуткування товарних запасів, відповідно, судами було зроблено висновок про дотримання позивачем вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та належне ведення обліку товарів на підставі доказів, які самі по собі не можуть підтверджувати вказані обставини.

Належне дослідження вказаного питання має вирішальне значення для правильного вирішення спору, враховуючи встановлений пунктом 85.2 статті 85 ПК України обов'язок платника податку надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки, та приписи пунктом 85.2 статті 85 ПК України щодо наслідків ненадання платником податків посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документів, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій, що зміни, які відбулися внаслідок впровадження системи "Податковий блок" (введена в експлуатацію Наказом Державної податкової служби України від 24.12.2012) у рамках інтегрованої автоматизованої інформаційної системи органів ДФС та технології, розробленої Національним банком України відповідно до затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 2012 року № 1057 Порядку передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів державної податкової служби, які призначені для збору даних РРО до бази даних відповідної системи обліку, мало б істотно вплинути на процедуру проведення суб'єктами господарювання обліку готівки в касі (оприбуткування готівки).

Указана система, за допомогою якої контролюючий орган отримує звітність про використання РРО суб'єктами господарювання, на думку колегії суддів, направлена на забезпечення своєчасного оприбуткування готівки.

Зміна в регулюванні, в свою чергу, може призвести до зміни судової практики застосування законодавства, яке регулює спірні правовідносини.

Водночас, враховуючи існуючу на час розгляду справи усталену практику Верховного Суду та Верховного Суду України, а також приписи частини 5 статті 242 КАС України щодо обов'язку враховувати висновки, викладені в постановах Верховного Суду при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин, на думку колегії суддів, суди мали б обгрунтувати їх неврахування у цій справі.

При цьому, при новому розгляді справи судам необхідно звернути увагу на те, що питання щодо обґрунтованості застосування відповідальності за несвоєчасне оприбуткування готівки, яка передбачена Указом Президента України від 12 червня 1995 року № 436 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", та необхідність відступлення від правового висновку, викладеного, зокрема, у постанові Верховного Суду України від 2 квітня 2013 року у cправі № 21-77а13 та постанові Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі № 826/8121/16 щодо такого застосування, може стати предметом розгляду Великої Палати Верховного Суду, на розгляд якої ухвалою Верховного Суду від 24 вересня 2019 року було передано справу № 1340/3510/18.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази; або необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Згідно із частиною четвертою зазначеної статті справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що вищевстановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та на підставі належних та допустимих доказів прийняти обґрунтоване та законне рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, колегія суддів

ПОСТАНОВИЛА:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у Харківській області) задовольнити частково.

2. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 3 липня 2019 року скасувати.

3. Адміністративну справу № 520/10867/18 направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

4. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Повний текст постанови складено 21 жовтня 2019 року.

Суддя-доповідач М. Б. Гусак

Судді М. М. Гімон

І. Л. Желтобрюх