Історія справи

Ухвала КАС ВП від 07.09.2020 року у справі №804/1570/16

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 вересня 2020 року

м. Київ

справа № 804/1570/16

адміністративне провадження № К/9901/25062/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В. В.,

суддів: Бившевої Л. І., Шипуліної Т. М.,

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін як суд касаційної інстанції справу №804/1570/16 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від
20.04.2016 (суддя Борисенко П. О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 (головуючий суддя: Коршун А. О., Чередниченко В. Є., Панченко О. М. ),

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - ДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.04.2014 №0029721701, №0029771701, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 24.09.2014 №Ф0000081701, рішення від 24.09.2014 №0000081701 про застосування штрафних санкцій.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки податкового органу, викладені у акті перевірки, не відповідають дійсності, є неправомірними та необґрунтованими, зроблені у зв'язку з невірним застосуванням норм податкового законодавства, без належного дослідження наданих позивачем до перевірки первинних документів. Позивач вказує, що відповідачем не було взято до уваги надані позивачем первинні документи та документи бухгалтерського обліку позивача, отже зроблено хибний висновок про заниження валового доходу та безпідставність віднесення витрат на зв'язок до витрат господарської діяльності позивача. У зв'язку з чим вважає, що рішення, прийняті на підставі акту перевірки, є незаконним, протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідач проти позову заперечив та зазначив про порушення позивачем вимог оподаткування доходів від суборенди, а також неправомірне формування валових витрат за рахунок послуг зв'язку, що, за висновками відповідача, призвело до заниження позивачем податку з доходів фізичних осіб та податку на додану вартість, до виникнення недоїмки зі сплати єдиного внеску і застосування, у зв'язку з цим, штрафних санкцій.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.12.2014, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015, у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 відмовлено.

Судові рішення у справі мотивовані заниженням платником законодавчо установленого розміру орендної плати для визначення оподатковуваного доходу від провадження діяльності з надання орендних послуг, а також відсутністю доказів зв'язку витрат позивача на оплату послуг мобільного зв'язку та витрат на оплату праці кранівника з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.02.2016 постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.12.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Касаційний суд вказав, що суди передчасно підтримали висновок ДПІ про відсутність зв'язку витрат позивача на оплату праці кранівника, що не використовувалися у діяльності з надання в суборенду нерухомого майна. Для перевірки правильності віднесення платником витрат на оплату праці кранівника у перевіреному періоді судам слід було встановити, яким чином використовувалася позивачем праця цієї особи та для яких саме послуг, а також перевірити декларування ФОП ОСОБА_1 у податковій звітності доходу від поставки таких послуг іншим особам.

Також, суди залишили поза увагою положення податкового законодавства, яким встановлено, що податковим агентом платника податку - орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об'єктів нерухомості, є орендар. У зв'язку з чим, судам необхідно перевірити правомірність нарахування ФОП ОСОБА_2 оспорюваної суми податку на доходи фізичних осіб з надання в суборенду нерухомого майна.

Крім того, за наслідками проведеної перевірки відповідач не визнав право платника на відображення у податковому обліку витрат (у тому числі по сплаті ПДВ) на оплату послуг зв'язку. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в цій частині суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем не надано належних доказів використання послуг зв'язку при здійсненні господарської діяльності. Покладаючи на позивача обов'язок доведення відсутності його вини у вчинених правопорушеннях, суди тим самим порушили норми процесуального права, а саме приписи Кодексу адміністративного судочинства України, якими встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

За результатами нового розгляду, постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.04.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ФОП ОСОБА_1 звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05.09.2016 відкрито касаційне провадження у справі №804/1570/16.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали справи №804/1570/16 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалою Верховного Суду від 07.09.2020 справу №804/1570/16 прийнято до провадження, розгляд справи призначено у судовому засіданні без повідомлення (виклику) сторін на 08.09.2020.

В обґрунтування касаційної скарги позивач посилається на те, що судами попередніх інстанцій, зокрема, застосовано норму закону, яка не регулює господарську діяльність ФОП щодо надання у суборенду нерухомого майна, що потягло неправомірне визначення заниження валового доходу, водночас, судами не надано правову оцінку тим обставинам, що нерухоме майно, яке було надано у суборенду юридичним особам, у свою чергу, орендоване позивачем у інших юридичних осіб, при цьому підпункт 170.1.2 Податкового кодексу України та Методика визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, застосовується до відносин оренди (суборенди) нерухомого майна лише фізичних осіб. Також, позивач звертає увагу, що Податковий кодекс України дозволяє відносити до витрат всі витрати юридичних осіб та підприємців на зв'язок, не розподіляючи їх на витрати на телефонні розмови саме про оренду нерухомості та інші. У свою чергу, позивачем були надані підтверджуючі документи щодо отримання послуг зв'язку ФОП ОСОБА_1, а не громадянином ОСОБА_3. У наданих документах зазначені номери директорів юридичних осіб, з якими позивач перебуває у господарських відносинах. Таким чином, судами попередніх інстанцій не у повному обсязі з'ясовано обставини справи, не надано їм належну правову оцінку, порушено вимоги ухвали Вищого адміністративного суду України від 23.02.2016 у цій справі, норми пункту 177.4 статті 177, пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України та частини 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України. Позивач просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.04.2016, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 та прийняти у справі нове рішення, яким позов задовольнити повністю.

Відповідач правом подання заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції, в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 по
31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з
01.01.2011 по 31.12.2013.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 08.09.2014 №7099/04-63-17-01/ НОМЕР_1, в якому наведено висновок податкового органу про визначення платником об'єкта оподаткування податку на прибуток за операціями з надання в суборенду нерухомого майна без врахування мінімальної суми орендного платежу, встановленого підпунктом 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем оподатковуваного доходу у перевіреному періоді на 285238,71грн.

Крім того, відповідач не визнав право платника на відображення у податковому обліку витрат (у тому числі по сплаті ПДВ) на оплату послуг зв'язку, а також на оплату праці кранівника з посиланням на непов'язаність цих витрат з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1.

Наведені висновки ДПІ стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення:

від 24.09.2014 №0029721701, за яким позивачеві збільшено грошове зобов'язання з ПДВ на 48114грн. за основним платежем та 12028,50грн. за штрафними санкціями;

від 24.09.2014 №0029771701 про визначення ФОП ОСОБА_1 грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 52822,45грн. за основним платежем та 13205,61грн. за штрафними санкціями.

За результатами податкової перевірки позивачеві було надіслано вимогу від
24.09.2014 №Ф-0000081701 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у сумі 120037,22грн., і прийнято рішення від 24.09.2014 №0000081701, яким платникові визначено штрафні санкції за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 12143,12грн.

Не погодившись з прийнятими податковим органом рішеннями, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом про їх скасування.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 ПК України податковим агентом платника податку - орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об'єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в підпункті 170.1.1 цього пункту (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар.

При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за Методикою, що затверджується Кабінетом Міністрів України, виходячи з мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомості з урахуванням місця її розташування, інших функціональних та якісних показників, що встановлюються органом місцевого самоврядування села, селища, міста, на території яких вона розташована, та оприлюднюється у спосіб, найбільш доступний для жителів такої територіальної громади. Якщо мінімальну вартість не встановлено чи не оприлюднено до початку звітного (податкового) року, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеного в договорі оренди.

Доходи, від надання в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм) нерухомого майна оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 ПК України (підпункт 170.1.4 пункту
170.1 статті 170 ПК України).

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статтею 167 ПК України.

Як визначено статтею 18 ПК України податковим агентом визнається особа, на яку статтею 18 ПК України покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов'язки, встановлені статтею 18 ПК України для платників податків.

Судами з'ясовано, що між ТОВ "Метал Пром Сервіс 2005" (орендодавець) та ПП ОСОБА_1 (орендар) було укладено ряд договорів оренди, а саме: №3 від 01.09.2009 предметом якого є надання в оренду нежитлового складського приміщення за адресою: АДРЕСА_1, умовами якого визначено розмір орендної плати 4692,42грн. щомісяця, №1/07/11 від 01.07.2011 про надання в оренду нежитлового складського приміщення за адресою: АДРЕСА_1 (визначено розмір орендної плати: 4692,42грн. щомісяця); №3/13 від 01.05.2013 на надання в оренду нежитлового складського приміщення за адресою: АДРЕСА_1 (визначено розмір орендної плати: 4692,42грн. щомісяця).

У подальшому, орендовані приміщення передані в оренду за укладеними між ПП ОСОБА_1 та ТОВ "Квантметал" договорами суборенди нежитлового складського приміщення за адресою: АДРЕСА_1, а саме: №1/03/10 від 01.03.2010 (розмір орендної плати, з розрахунку 4,74грн. /кв. м, 1422,00грн. щомісяця), №1/01/2012 від 30.12.2011 (розмір орендної плати, з розрахунку 12,00грн. /кв. м, 7615,20грн. щомісяця), №1/12/12 від 01.12.2012 (розмір орендної плати, з розрахунку 12,00грн. /кв. м, 7615,20грн. щомісяця), №02/12/10 від 01.12.2010 (розмір орендної плати, з розрахунку 4,74грн. /кв. м, 1580,32грн. щомісяця), №1/10/11 від
30.09.2011 (розмір орендної плати, з розрахунку 4,74грн. /кв. м, 1580,32грн. щомісяця).

Згідно рішень Дніпропетровської міської ради від 15.12.2010 №5/5, від 28.12.2011 №4/19, від 26.12.2012 №6/30 затверджена мінімальна вартість місячної орендної плати одного квадратного метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб у грн. (з ПДВ) в залежності від функціонального використання та місцезнаходження об'єкта оренди, а саме: на 2011 рік для об'єктів оренди, розташованих у ІІІ поясі (до складу якого входить орендовані складські приміщення за вище наведеними договорами за адресою: АДРЕСА_1, з функціональним використанням - комерційна діяльність, у розмірі 23,28грн. ; на 2012 рік для об'єктів оренди, розташованих у ІІІ поясі (до складу якого входить орендовані складські приміщення за вище наведеними договорами за адресою: АДРЕСА_1, з функціональним використанням - комерційна діяльність, у розмірі 23,43грн. ; на 2013 рік для об'єктів оренди, розташованих у ІІІ поясі (до складу якого входить орендовані складські приміщення за вище наведеними договорами за адресою: АДРЕСА_1, з функціональним використанням - комерційна діяльність, у розмірі 25,63грн.

Слід вказати, що у акті перевірки позивача зазначено, що ОСОБА_1 є засновником ТОВ "Квантметал", частка в статутному капіталі - 100%.

При цьому, відповідно до підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України (пов'язані особи - юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак, зокрема, платники податку - учасники об'єднання підприємств незалежно від його виду та організаційно-правової форми, що провадять свою господарську діяльність шляхом утворення такого об'єднання) є пов'язаними особами.

З урахуванням положень підпункту 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 ПК України податковим агентом платника податку - орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об'єктів нерухомості, є орендар, на підставі встановлених судами обставин, позивачем у перевіряємому періоді було занижено вартість об'єктів оподаткування - приміщень, наданих в суборенду, що призвело до заниження оподаткованого доходу у 2011-2013 роках.

Крім того, перевіркою наданих документів встановлено, що в порушення вимог пункту 177.4 статті 177 ПК України, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат в деклараціях про майновий стан і доходи неправомірно віднесена сума в розмірі 60690грн. 07коп., витрати на зв'язок, які не пов'язані із господарською діяльністю.

Перевіркою дотримання встановленого порядку ведення Книги обліку доходів і витрат щодо відображення у відповідних графах сум витрат на оплату праці найманих осіб встановлено неведення у перевіряємому періоді позивачем обліку доходів і витрат, а саме, не відображення понесених витрат на оплату праці найманих працівників та нарахування на заробітну плату у Книзі обліку доходів і витрат.

У відповідності до підпункту 177.1 пункту 177.2, пунктів 177.3, 177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в підпункту 177.1 пункту 177.2, пунктів 177.3, 177.4 статті 177 ПК України.

Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III підпункту 177.1 пункту 177.2, пунктів 177.3, 177.4 статті 177 ПК України.

У справі, що розглядається, позивачем було включено до складу витрат витрати на зв'язок, на підставі рахунків за період з 01.01.2011 по 31.12.2013.

Суди встановили, що позивачем не було надано належних та допустимих доказів використання послуг зв'язку саме для здійснення господарської діяльності, також не було доведено, що зазначені понесені витрат мають відношення до господарської діяльності або були використані при здійсненні господарської діяльності, зокрема з надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Копії рахунку-фактури, замовлення до угоди про надання послуг стільникового зв'язку не підтверджуються використання таких послуг для здійснення господарської діяльності.

У касаційній скарзі висновки судів попередніх інстанції позивачем не спростовані.

Також, під час проведення перевірки з питань використання у діяльності праці найманих осіб встановлено, що позивач здійснював підприємницьку діяльність з використанням праці найманих осіб: ОСОБА_4, який виконував обов'язки завідувача складом, звільнений 31.07.2012 та ОСОБА_5, яка виконувала обов'язки кранівника.

Суди першої та апеляційної інстанції вказали, що позивачем не були надані трудові договори, укладені з найманими працівниками.

У цій частині, доводів про порушення судами норм права при вирішенні справи позивачем у касаційній скарзі не вказано.

За правилами частини 2 статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як визначено пунктом 1 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 340, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.04.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 у справі №804/1570/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В. В. Хохуляк

Л. І. Бившева

Т. М. Шипуліна

Судді Верховного Суду