Історія справи

Ухвала КАС ВП від 11.06.2019 року у справі №803/1860/16

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 червня 2019 року

Київ

справа №803/1860/16

адміністративне провадження №К/9901/41369/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду у складі судді Ковальчука В.Д. від 06 січня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Носа С.П., суддів Кухтея Р.В., Яворського І.О. від 18 травня 2017 року ОСОБА_1 до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2016 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП) звернулася до суду з позовом до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому просила: 1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 листопада 2016 року №0067771304; 2) зобов`язати надати Головному управлінню Державної казначейської служби України у Волинській області висновок про відшкодування з Державного бюджету України на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 346164 грн. бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ).

Обґрунтовуючи позовну заяву, посилалась на безпідставність висновків Інспекції про порушення позивачем положень податкового законодавства щодо формування податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ) та суми бюджетного відшкодування за наслідками придбання транспортного засобу, будівельних матеріалів та газу вуглеводного, оскільки придбані товари використовуються ФОП для здійснення своєї господарської діяльності, а тому суми податку, сплачені при їх придбанні, правомірно віднесені до податкового кредиту.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 06 січня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2017 року, адміністративний позов задоволено повністю.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що, оскільки ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем та зареєстрована у встановленому порядку платником ПДВ, то відповідно на неї повною мірою поширюються правові норми, які визначають порядок обчислення і сплати ПДВ, формування податкового кредиту та бюджетного відшкодування сум податку, а тому при придбанні транспортного засобу, будівельних матеріалів та газу вуглеводного з метою їх використання у власній господарській діяльності позивач у відповідності до положень податкового законодавства отримав право на віднесення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту.

Не погоджуючись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, у якій просила їх скасувати й ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

У доводах касаційної скарги порушує питання щодо неправильного застосування судами норм пункту 198.5 статті 198, 199.1 статті 199, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), неповного з`ясування всіх обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, а саме використання придбаних товарно-матеріальних цінностей у власній господарській діяльності позивача та в оподатковуваних операціях, що є обов`язковою умовою для віднесення до податкового кредиту сум податку, сплачених (нарахованих) у зв`язку з придбанням таких товарів.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведена документальна позапланова виїзна перевірка правомірності нарахування суб`єктом підприємницької діяльності - ФОП ОСОБА_1 сум бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за серпень 2016 року, що виникло за рахунок від`ємного значення ПДВ, яке декларувалося в серпні 2016 року, за результатами якої складено акт від 10 листопада 2016 року №5305/13-04/2820510269, у якому встановлено порушення позивачем вимог підпункту «а» пункту 198.5 статті 198, пункту 199.1 статті 199, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, а саме завищення суми бюджетного відшкодування за серпень 2016 року у розмірі 346164,00 грн.

Такий висновок контролюючого органу обґрунтований тим, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту суму ПДВ у розмірі 341967,50 грн., сплачену у ціні придбаного транспортного засобу (Audi Q7 3.0 TDI quattro), оскільки такий автомобіль зареєстровано на позивача як на фізичну особу, а не як на суб`єкта підприємницької діяльності, а також суму ПДВ у розмірі 4029,20 грн., сплачену у ціні придбаних будівельних матеріалів, оскільки не підтверджено, що вказані товари призначаються для їх використання в операціях, які є господарською діяльністю платника податку й оподатковуються ПДВ. Крім того, за висновком відповідача, придбаний ФОП в серпні 2016 року газ вуглеводний не використовувався в господарській діяльності, а тому занижено зобов`язання з ПДВ у розмірі 166,89 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 листопада 2016 року №0067771304, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 346164,00 грн. та нараховано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 173082,00 грн.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд дійшов наступного висновку.

Порядок формування податкового кредиту як юридичними особами, так і фізичними особами, зареєстрованих платками ПДВ, врегульований нормами статті 198 ПК України.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Для юридичних осіб чи фізичних осіб - підприємців, які є платниками ПДВ, норми ПК України не передбачають будь-яких відмінностей при визначенні сум ПДВ, що підлягають включенню до податкового кредиту такого платника податку та бюджетному відшкодуванню.

Відповідно до пункту 6 Порядку державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів від 07 вересня 1998 року №1388 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), транспортні засоби реєструються за юридичними та фізичними особами в сервісних центрах МВС.

Транспортні засоби, що належать фізичним особам-підприємцям, реєструються за ними як за фізичними особами.

Отже право на формування податкового кредиту у фізичної особи - підприємця, зареєстрованого платником ПДВ, по операціям з придбання транспортних засобів, інших основних засобів виникає у разі, якщо такі придбаваються для використання у межах господарської діяльності в оподатковуваних операціях. Таке використання, враховуючи вимоги пункту 44.1 статті 44 ПК України, повинно підтверджуватися документально.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що до податкового кредиту за серпень 2016 року позивачем включено суму ПДВ у розмірі 341967,50 грн., сплачену під час придбання легкового автомобіля Audi Q7 3.0 TDI quattro відповідно до договору №325972 від 09 серпня 2016 року, укладеного між ТОВ «Ніко Захід Преміум» (продавець) та ФОП. Продавцем транспортного засобу видана податкова накладна від 09 серпня 2016 року №68, в якій вказана сума сплаченого позивачем ПДВ.

Крім того ФОП у серпні 2016 року придбала будівельні матеріали в асортименті на загальну суму ПДВ в розмірі 4029,20 грн. у ТОВ «Волиньсталь», ТОВ «Комтранс 2005», ПАТ «УГМК», ЛРФ АТ «УГМК», ТОВ «Епіцентр К». Зазначену суму ПДВ позивач включила до складу податкового кредиту за серпень 2016 року.

Вирішуючи спір, суди дійшли висновку, що позивач має право на нарахування податкового кредиту по операціях з придбання вищезгаданих товарно-матеріальних цінностей, які використовуються чи використані ФОП в операціях, що є господарською діяльністю платника податку.

Проте такі висновки зроблені судами першої та апеляційної інстанцій з неповним з`ясуванням всіх обставин справи та без врахування відповідних норм матеріального права, що визначають особливості формування податкового кредиту та, відповідно, бюджетного відшкодування.

Як визначено у пункті 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування за товарами/послугами, необоротними активами, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема: в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України; в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

За змістом пункту 199.1 статті 199 ПК України у разі якщо придбані товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Підпунктом 189.1 статті 189 ПК України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Приймаючи податкове повідомлення - рішення, яке є предметом оскарження у цій справі, податковий орган виходив з того, що позивач порушив положення пункту 199.1 статті 199 ПК України, однак обставини щодо використання/невикористання позивачем придбаного товару у межах господарської діяльності в операціях, які підлягають оподаткуванню ПДВ, та/або у операціях, звільнених від оподаткування, перевірки яких вимагають спірні правовідносини, судами попередніх інстанцій встановлено так і не було й, як наслідок, не надано відповідної правової оцінки тому, чи зумовлюють операції з придбання позивачем транспортного засобу, будівельних матеріалів та газу вуглеводного наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкового кредиту з ПДВ.

При цьому слід зазначити, що відповідно до частини першої статті 51 Цивільного кодексу України до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин. Це положення однаково відноситься й до прав і обов`язків фізичної особи-підприємця. А тому важливо встановити фактичні обставини по справі та надати їм правильну правову оцінку, з урахуванням наведених вимог податкового законодавства.

Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 КАС України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Невстановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при вирішенні даного спору.

Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області задовольнити частково.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 06 січня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2017 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду