Історія справи

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2022 року

м. Київ

справа № 2240/3293/18

адміністративне провадження № К/9901/17236/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області

на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 листопада 2018 року (головуючий суддя - Михайлов О.О.)

та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року (колегія суддів: головуючий суддя - Сушко О.О.; судді - Залімський І.Г., Смілянець Е.С.)

у справі № 2240/3293/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лампка Агро»

до Головного управління ДФС у Хмельницькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

У жовтні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лампка Агро» (далі - ТОВ «Лампка Агро»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - ГУ ДФС у Хмельницькій області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року № 0006991406.

Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 19 листопада 2018 року позовні вимоги задовольнив.

Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 21 травня 2019 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій виходили з того, що проведення перевірки відповідачем у межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді є самостійною підставою її проведення відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), результати якої є доказом у кримінальному провадженні. Натомість пунктом 36 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції, чинній із 01 вересня 2015 року) передбачено, що контролюючий орган не має права приймати податкове повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішенням в кримінальній справі, якщо грошове зобов`язання розраховується ним за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального законодавства, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є передчасним та протиправним.

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що судами безпідставно розповсюджено пункт 36 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України на кримінальне провадження, яке розпочате після набрання чинності Законом України від 17 липня 2015 року № 655-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» (далі - Закон № 655-VIII), адже вказана норма застосовується лише до кримінальних проваджень, розпочатих до набрання чинності зазначеним вище Законом.

Верховний Суд ухвалою від 15 липня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Хмельницькій області.

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

01 грудня 2021 року ГУ ДФС у Хмельницькій області заявлено клопотання про заміну відповідача - ГУ ДФС у Хмельницькій області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.

Також у зазначеному клопотанні контролюючий орган просить закрити провадження у справі у зв`язку з тим, що відносно позивача відкрито провадження у справі про банкрутство, а тому, враховуючи правовий висновок, викладений Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20), ця справа не підлягає розгляду за правилами адміністративного судочинства, оскільки спори за позовами боржника до податкового органу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень підвідомчі господарському суду у справі про банкрутство цього боржника.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ухвалою слідчого судді Ярмолинецького районного суду Хмельницької області від 01 червня 2018 року у кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань 23 січня 2018 року за № 42018241120000008, призначено позапланову документальну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства України ТОВ «Лампка Агро» за проведеними фінансово-господарським операціям за період з 01 березня 2017 року по 31 травня 2018 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства під час здійснення фінансово-господарської діяльності з Державним підприємством «Дослідне господарство «Проскурівка» Миронівського інституту пшениці імені В.М. Ремесла Національної Академії аграрних наук України», проведення якої доручено ГУ ДФС у Хмельницькій області.

На підставі зазначеної ухвали слідчого судді відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських операцій за період з 01 березня 2017 року по 31 травня 2018 року з Державним підприємством «Дослідне господарство «Проскурівка» Миронівського інституту пшениці імені В.М. Ремесла Національної Академії аграрних наук України», за результатами якої складено акт від 27 червня 2018 року № 1177/2201-14-06/33129725.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України у зв`язку з ненарахуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість щодо придбаних послуг із збереження та відновлення ґрунту, що використовувалися в операціях, не пов`язаних із господарською діяльністю.

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року № 0006991406, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 432250,00 грн за основним платежем та 216125,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Щодо клопотання відповідача про закриття провадження у справі суд зазначає, що питання правових наслідків зміни судової практики щодо визначення юрисдикції певних категорій юридичних спорів вже неодноразово вирішувалося Верховним Судом як на рівні касаційних судів, так і на рівні Великої Палати Верховного Суду.

Статтею 3 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, передбачено інші правила, ніж встановлені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Отже, положення абзацу другого частини першої статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України необхідно застосовувати із врахуванням положень міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

Згідно зі статтею 17 Закону України від 23 лютого 2006 року № 3477-IV «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

При визначенні місця рішень Європейського суду з прав людини в системі джерел вбачається доцільним підтримати загальновизнаний підхід стосовно того, що за своєю правовою природою рішення Європейського суду з прав людини є актами тлумачення Конвенції, а отже, як і прямі норми Конвенції та протоколів до неї, мають переважне застосування, порівняно із нормами національного законодавства, відповідно до положень частини другої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України.

У практиці Європейського суду з прав людини проблема спорів щодо підсудності (юрисдикції) розглядається через декілька правових категорій, які мають враховуватися судом у кожному конкретному випадку, а саме «принцип правової впевненості», «легітимні сподівання» та «правовий пуризм».

Окрім того, питання правової визначеності й передбачуваності є невід`ємною складовою верховенства права. У державі, яка керується принципом верховенства права, громадяни виправдано очікують, що вони можуть покладатися на попередні судові рішення в подібних справах, і таким чином можуть передбачати юридичні наслідки своїх дій чи бездіяльності.

Європейський суд з прав людини неодноразово відзначав, що відступи від принципу правової визначеності виправдані лише у випадках необхідності та при обставинах істотного і непереборного характеру (рішення у справі «Проценко проти Росії», заява № 13151/04, п. 26); відступ від принципу правової визначеності допустимий не в інтересах правового пуризму, а з метою виправлення «помилки, що має фундаментальне значення для судової системи» (рішення у справі «Сутяжник проти Росії», зава № 8269/02, п. 38).

Крім того, Європейський суд з прав людини неодноразово встановлював порушення Україною Конвенції через наявність юрисдикційних конфліктів між національними судами (див. mutatis mutandis рішення від 09 грудня 2010 року у справі «Буланов та Купчик проти України» (Bulanov and Kupchik v. Ukraine, заяви № 7714/06 та № 23654/08), у якому Європейський суд з прав людини установив порушення пункту 1 статті 6 Конвенції щодо відсутності у заявників доступу до суду касаційної інстанції з огляду на те, що відмова Вищого адміністративного суду України розглянути касаційні скарги заявників не тільки позбавила заявників доступу до суду, але й зневілювала авторитет судової влади.

Право на справедливий суд, гарантоване статтею 6 Конвенції, є правом людини, якому кореспондує відповідний обов`язок держави. Складовою цього обов`язку є забезпечення незалежного, безстороннього суду, який створений та діє відповідно до закону. Саме держава повинна створити судову систему, яка здатна забезпечити право на справедливий суд.

Вищенаведені положення свідчать про те, що недотримання державою вимоги частини першої статті 6 Конвенції щодо права на справедливий розгляд справи «судом, встановленим законом», не може тлумачитися як таке, що вимагає скасування судового рішення і закриття провадження у справі, якщо порушено імперативні вимоги закону щодо юрисдикції суду.

Таким чином, якщо держава запроваджує спеціалізовану судову систему, то недоліки цієї системи, зумовлені нечіткістю правового регулювання та несталою судовою практикою, не повинні мати негативних наслідків для особи.

Відтак, скасування судового рішення з мотивів порушення юрисдикції всупереч волі особи, яка була учасником провадження, не забезпечує право людини на справедливий суд.

Згодом такий підхід підтримано Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20).

Крім того, суд звертає увагу, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято 26 липня 2018 року, провадження у справі про банкрутство ТОВ «Лампка Агро» відкрито 17 серпня 2020 року, платник звернувся з позовом до суду першої інстанції в жовтні 2018 року, тобто до порушення провадження у справі про банкрутство та до набрання чинності Кодексом України з процедур банкрутства, що свідчить про відсутність підстав для застосування до розглядуваних правовідносин правового висновку, викладеного Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20).

Таким чином, підстав для закриття провадження у справі в зв`язку з її непідсудністю адміністративним судам та скасування судових рішень, прийнятих відповідно до існуючих на час їх ухвалення юрисдикційних правил та їх тлумачення, з мотивів порушення підсудності, суд касаційної інстанції не вбачає і доходить висновку про необхідність розгляду касаційної скарги по суті.

Відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України (в редакцій, чинній на момент проведення перевірки та прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення) однією з підстав проведення документальної позапланової перевірки є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесене ними відповідно до закону.

За змістом пункту 86.9 статті 86 ПК України (в редакції, чинній до 01 вересня 2015 року) у разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи), предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками контролюючого органу передаються органу, що призначив перевірку.

17 липня 2015 року Верховною Радою України прийнято Закон № 655-VIII. Вказаним Законом, який набрав чинності 01 вересня 2015 року, виключено, зокрема пункт 86.9 статті 86 ПК України.

Цим же Законом підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 36, за змістом якого у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов`язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

Таким чином, підставою для прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки, яка проводилася відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, є отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), однак лише у межах кримінальних проваджень, розпочатих до набрання чинності Законом № 655-VIII, тобто до 01 вересня 2015 року.

Якщо ж перевірка призначена та проведена в межах кримінального провадження, порушеного після 01 вересня 2015 року, то застереження, встановлені пунктом 36 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, на такі правовідносини не розповсюджуються.

У свою чергу, запровадження контролюючим органом загального порядку прийняття податкових повідомлень-рішень після означеної дати (пункт 86.8 статті 86 ПК України) зумовлює необхідність оцінки доказів у справі без врахування результатів кримінального провадження, в межах якого призначена та проведена перевірка.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 816/2268/16, від 20 лютого 2020 року у справі № 1940/1880/18, від 11 лютого 2021 у справі № 804/9151/16.

У розглядуваній справі податкова перевірка позивача здійснена в межах кримінального провадження № 42018241120000008, відомості про яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань 23 січня 2018 року, тобто після набрання чинності Законом № 655-VIII.

За таких обставин висновки судів попередніх інстанцій про відсутність у відповідача правових підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не відповідають правильному застосуванню відповідних норм ПК України.

В той же час, для об`єктивного вирішення спору судам необхідно було з`ясувати характер та зміст операцій, які стали підставою для виникнення у позивача права на формування даних податкового обліку, дослідити всі первинні документи, складенням яких опосередковується конкретний вид господарських операцій, перевірити господарський характер понесених ТОВ «Лампка Агро» витрат та, відповідно, встановити дійсний податковий обов`язок платника в межах спірних правовідносин.

За правилами пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України Цивільного процесуального кодексу України Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341 345 349 353 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ :

Замінити відповідача у справі - Головне управління ДФС у Хмельницькій області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області.

Відмовити в задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Хмельницькій області про закриття провадження у справі.

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області задовольнити частково.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 листопада 2018 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова