Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" жовтня 2014 р. м. Київ К/800/63912/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючий суддя судді за участю секретаря представників сторін: від позивача: від відповідача:Муравйов О. В. Вербицька О. В. Маринчак Н. Є. Титенко М. П. Кравець В. О.розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргуВознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області на постанову та ухвалуМиколаївського окружного адміністративного суду від 30.04.2013 року Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 рокуу справі№ 2а-2437/12/1470за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім МТЗ-Бералус-Україна»до Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській областіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 30.04.2013 року у справі № 2а-2437/12/1470, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 року, позов задоволено. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області № 0000412301, № 0000422301, № 0000432301від 29.12.2011 року.

Не погоджуючись із судовими рішеннями у справі, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати, прийняти нове про відмову в задоволенні позову. Свої вимоги заявник обґрунтовує порушенням судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.4.2 п.5.4, п. 5.9 ст. 5, пп. «в» п. 13.1, п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 103.9 ст. 103, п. 135.1 ст. 135, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, п. 152.11 ст. 152, пп. «в» п. 160.1, п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України, пп. пп. 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», п. 2 ст. 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно від 24.12.1993 року, яка ратифікована Законом України від 20.12.1994 року № 306/94-ВР, ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач з вимогами та доводами заявника не погоджується, просить залишити в силі судові рішення у справі без змін.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами проведеної відповідачем планової виїзної перевірки ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 30.06.2011 року складено акт від 05.12.2011 року № 1852/23-0121/35723464, яким зафіксовано порушення пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.4.2 п.5.4, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 135.1 ст. 135, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст.138, п. 152.11 ст. 152 Податкового кодексу України, у зв'язку із чим занижено суму податку на прибуток на 134 438,00 грн.; пп. пп..7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», у зв'язку з чим занижено суми податку на додану вартість на 52 950,16 грн.; пп. «в» п. 13.1, п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. «в» п. 160.1, п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України, п. 2 ст. 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно від 24.12.1993 року, яка ратифікована Законом України від 20.12.1994 року № 306/94-ВР, п. 103.9 ст. 103 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим занижено суми податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 544 275,41 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 29.12.2011 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000422301, яким збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 134 438,00 грн.; № 0000432301, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 66 187,70 грн., з яких 52 950,16 грн. за основним платежем, 13 237,54 грн. за штрафними санкціями, № 0000412301, яким збільшено суми грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 605 645,56 грн., з яких 544 275,41 грн. за основним платежем, 61 370,15 грн. за штрафними санкціями.

Підставою для визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на додану вартість та частково податку на прибуток стали висновки податкового органу щодо відсутності фактичного виконання господарських операції між ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» та ТОВ «Транс-Трейд-Ком».

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, 01.07.2010 року між ТОВ «Транс-Трейд-Ком» (продавець) та ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» (покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів в асортименті: дизельне пальне, неетильовані бензин А-95, А-92 та А-76, моторні масла належної якості, що відповідає державним стандартам, в кількості, визначеній відповідно до накладних, які є невід'ємними частинами цього договору.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що реальність господарських операцій по виконанню умов цього договору підтверджується матеріалами справи, зокрема, видатковими, товарно-транспортними та податковими накладними.

На час здійснення операцій ТОВ «Транс-Трейд-Ком» було зареєстрованим платником податку на додану вартість.

Використання придбаного у ТОВ «Транс-Трейд-Ком» товару в господарській діяльності позивача підтверджується калькуляцією виробництва продукції № КА-0000020 від 01.07.2010 року, наказом № 10/1 від 01.04.2010 року про облік та списання товарно-матеріальних цінностей при виробництві тракторів «Беларус-82.1» та калькуляцією виробництва продукції № КА - 0000098 від 21.09.2010 року, наказом № 10/2 від 01.04.2010 року про облік та списання товарно-матеріальних цінностей при виробництві тракторів «Беларус-892».

З посиланням на пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пп. пп. 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що позивачем правомірно включено до складу валових витрат та податкового кредиту суми ПДВ по господарським операціям з ТОВ «Транс-Трейд-Ком».

Доводи відносно недоліків в оформленні наданих позивачем товарно-транспортних накладних та відсутність паспорта якості при наявності інших документів, які підтверджують факт передачі товарів покупцю, не є безумовною підставою, яка позбавляє підприємство права віднести витрати по придбанню цього товару до податкового кредиту.

Посилання податкового органу на акт перевірки контрагента позивача підлягають відхиленню, оскільки вони не спростовують висновків про здійснення господарської операції, зроблених на підставі дослідження відповідних первинних документів.

В разі якщо контрагентом платника податковий облік ведеться із порушенням вимог чинного законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи, а несплата податку продавцем та його контрагентами по ланцюгу (в томі числі в разі ухилення від сплати), в разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту та валових витрат покупцем.

Доводи касаційної скарги щодо безпідставності формування податкового кредиту позивачем через відсутність фактичного виконання договорів із спірним контрагентом, викладеного не спростовують, а зводяться до переоцінки обставин, встановлених судом апеляційної інстанцій, що у відповідності до ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України не віднесено до повноважень суду касаційної інстанції.

Однією з підстав для нарахування ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» грошових зобов'язань з податку на прибуток став висновок відповідача про порушення позивачем пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки на виконання укладених ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» з нерезидентом Республіканським унітарним підприємством «Мінський тракторний завод» ліцензійних договорів від 12.01.2009 року № 903/217-02-2009-01, від 12.01.2010 року № 903/217-02-2010-01, від 12.05.2009 року № 903/217-02-2009-10 на право використання технології виробництва тракторів «Беларус» та від 12.01.2009 року № 903/217-02-2009-02 на право використання товарного знаку «Беларус» позивач на підставі підписаних сторонами актів по виконанню зобов'язань суму нарахованих до сплати на користь РУП «Мінський тракторний завод» роялті (2 942 872,59 грн.) включив до валових витрат, в тому числі: ІІІ квартал 2010 року - 741 890,64 грн.; IV квартал 2010 року - 1 000 919,70 грн.; І квартал 2011 року - 1 200 062,25 грн.

Розрахунки між сторонами ліцензійних договорів здійснено таким чином: ІІІ квартал 2010 року - сплата 90 7456,00 грн.; IV квартал 2010 року - 729 054,68 грн.; І квартал 2011 року - 998 668,78 грн.

Відповідач стверджує, що ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» мало право на віднесення до валових витрат відповідних податкових періодів саме сплачені суми.

Суди першої та апеляційної дійшли висновку про відсутність порушень ТОВ «Торговий Дім МТЗ-Беларус-Україна» пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки позивач правомірно збільшив валові витрати на суму роялті, сплачених на користь компанії-нерезидента РУП «Мінський тракторний завод», в дату їх фактичного отримання, незалежно від наявності їх оплати (в тому числі часткової або авансової), тобто у тому періоді, коли послуга була фактично отримана, а роялті - нараховані.

Колегія суддів погоджується з таким висновком, оскільки згідно із положеннями пп. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 цього Закону датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є нерезидентами, для робіт (послуг), є дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що позивач правомірно збільшив валові витрати на суму роялті, сплачених на користь компанії-нерезидента РУП «Мінський тракторний завод», в дату їх фактичного отримання.

Доводи касаційної скарги щодо відсутності підстав для віднесення до валових витрат сум роялті підлягають відхиленню у зв'язку із неправильним застосуванням положень пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Також в акті перевірки податковий орган стверджує про порушення п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України у зв'язку із заниженням товариством показників рядку 02 декларації за ІІ квартал 2011 року (дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товару (робіт, послуг)) на 740 000,00 грн.

Результати перевірки відповідачем показників декларації позивача за ІІ квартал 2011 року виглядають таким чином: відповідач стверджує, що в ІІ кварталі 2011 року доходи товариства від діяльності по оптовій торгівлі сільськогосподарською технікою склали 1 713 113,19 грн. (квітень - 671 765,10 грн., травень - 796 257,47 грн., червень - 245 090,62 грн.).

За даними бухгалтерського рахунку 704 «Вирахування з доходу» відвантажені товари на суму 740 000 грн. були повернуті комісіонером ТОВ «Техноторг-Дон».

На думку податкового органу, вартість відвантажених товариством у ІІ кварталі 2011 року тракторів становить 973 113,19 грн. (1 713 113,91 грн. - 740 000 грн.).

Відповідно до пп. «д» п. 17 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України з 01.04.2011 товариство як підприємство машинобудування для агропромислового комплексу звільнено від оподаткування прибутком.

Пунктом 7 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України встановлено, що дохід не визначається щодо товарів (результатів робіт, послуг), відвантажених (наданих) після дати набрання чинності розділом ІІІ цього Кодексу (1 квітня 2011 року) в частині вартості таких товарів (результатів робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у тому числі в період перебування на спрощеній системі оподаткування.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що на виконання договору комісії № 1 від 01.07.2008 року трактори вартістю 740 000,00 грн. (без ПДВ) передані позивачем 30.04.2009 року і 30.06.2009 року (акт № 16 і акт № 20 відповідно) комісіонеру (ТОВ «Техноторг-Дон»).

В ІІ кварталі 2011 року комісіонер повернув трактори для проведення ремонту, що було оформлено актами: № 6 від 01.04.2001 року, № 7 від 04.05.2011 року, № 8 від 01.06.2011 року. В ті ж самі дні позивач передав трактори комісіонеру на комісію, і актами виконаних робіт від 29.04.2011 року, від 31.05.2011 року, від 30.06.2011 року сторони договору повторно підтвердили належне виконання комісіонером зобов'язань за договором (вчинення за рахунок товариства від свого імені правочинів щодо продажу тракторів, що належать товариству).

Отже, трактори вартістю 740 000,00 грн. відвантажені товариством в 2009 році, а повторно передані - в ІІ кварталі 2011 року.

Доводи відповідача про те, що станом на 01.04.2011 року передоплата від ТОВ «Техноторг-ДОН» за відвантажені трактори за договором комісії № 1 від 01.07.2008 року складала 433 333,33 грн. (1 173 333,33 грн. - 740 000,00 грн.), відхилені судами першої та апеляційної інстанцій, оскільки згідно із матеріалами справи і передоплата, і відвантаження відбулись до 01.04.2011 року (в 2009 році).

Відхиляючи доводи про порушення позивачем п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем в акті перевірки не зазначено від якої операції у ІІ кварталі 2011 року товариство отримало доход, а тому, з урахуванням пункту 7 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України навіть, якщо припустити, що відвантаження товару відбулось у ІІ кварталі 2011 року, доход за цією операцією не повинен був визначатися.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком судів про відсутність підстав для нарахування податку на прибуток за порушення п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України.

Оскільки в порушення ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України податковим органом не доведено обґрунтованості висновку акта перевірки, що стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень № 0000422301 та № 0000432301 від 29.12.2011 року, колегія суддів погоджується з висновком судів про задоволення позовних вимог про їх скасування.

Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0000412301 став висновок податкового органу про те, що на виконання умов укладених позивачем і Республіканським унітарним підприємством «Мінський тракторний завод» ліцензійних договорів, товариство у ІІІ і IV кварталі 2010 року, І і ІІ кварталі 2011 року виплатило нерезиденту доходи (роялті) в сумі 3 628 502,72 грн., при цьому, в порушення пп. «в» п. 13.1, п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств, пп. «в» п. 160.1, п. 160.2 ст.160 Податкового кодексу України, п. 2 ст. 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно від 24.12.1993, яка ратифікована Законом України від 20.12.1994 року № 306/94-ВР, п. 103.9 ст. 103 Податкового кодексу України не утримало та не перерахувало до бюджету податок на доходи нерезидента.

Також відповідач зазначив, що позивач за податкові періоди 3 квартали 2010 року, 2010 рік, І квартал 2011 року не надав звіти про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидента, за податковий період ІІ квартал 2011 року не надав «Розрахунок (звіт) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України», а також не відображав суми податку у відповідних податкових деклараціях.

Задовольняючи позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000412301, суди першої та апеляційної інстанцій, дійшли висновку про протиправність доводів відповідача щодо відсутності права вибору сторонами ліцензійних договорів місця оподаткування роялті.

На думку судів першої та апеляційної інстанцій, зміст положень частини 1 і 2 статті 12, статті 22 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно свідчить саме про диспозитивність, а не про імперативність цих норм.

Колегія суддів з таким висновком не погоджується, враховуючи наступне.

Відповідно до ст. 12 Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухилення від сплати податків стосовно податків на доходи і майно, роялті, які виникають в одній Договірній Державі і виплачуються резидентові другої Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Договірній Державі (пункт 1); однак такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на роялті, то податок, що сплачується, не повинен перевищувати 15 відсотків. Вважається, що роялті виникають у Договірній Державі, якщо платником виступає сама Договірна Держава, її політико-адміністративний підрозділ, місцеві органи влади або особа, з постійним місцеперебуванням у ній. Якщо, проте, особа, що виплачує роялті, незалежно від того, є вона особою з постійним місцеперебуванням у Договірній Державі чи ні, має в Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, у зв'язку з яким виникло зобов'язання виплачувати роялті, і такі роялті виплачуються цим постійним представництвом або постійною базою, тоді вважається, що роялті виникають у тій Договірній Державі, в якій розміщені постійне представництво або постійна база (пункт 5).

Згідно із пп. «в» п. 13.1 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства» будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться у гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти зокрема роялті.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведеться у гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3-13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності (п. 13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства»).

Аналогічні положення викладені в пп. «в» п. 160.1 і п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України.

З аналізу вказаних положень вбачається, що роялті, які сплачуються резидентом України резиденту Білорусі, підлягають оподаткуванню в Україні за ставкою 15 % від загальної суми роялті та не надають платнику право вибору країни, в якій такі виплати оподатковуються.

Отже, позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000412301 задоволенню не підлягають.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції вважає, що постановою суду першої інстанції та ухвалою апеляційного адміністративного суду в частині позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області № 0000412301 від 29.12.2011 року обставини справи встановлені повно та всебічно в обсязі, достатньому для прийняття рішення у справі, однак з неправильним застосуванням зазначених вище норм матеріального та процесуального права, що є підставою відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України для їх скасування в цій частині та прийняття нового рішення про відмову в задоволенні позову.

За таких обставин касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Керуючись ст. ст. 220, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30.04.2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 року у справі № 2а-2437/12/1470 в частині задоволення позову про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області № 0000412301 від 29.12.2011 року скасувати.

В цій частині прийняти нове рішення.

В позові про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Вознесенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області № 0000412301 від 29.12.2011 року відмовити.

В іншій частині постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 30.04.2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 року у справі № 2а-2437/12/1470 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя О. В. Муравйов

Судді О. В. Вербицька

Н. Є. Маринчак