ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"19" березня 2014 р. м. Київ К/9991/68981/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., за участю секретаря Титенко М.П.,за участю представників: позивача:Пашутіна Є.В.,відповідача:Скапоущенка О.Д.,розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Київські каштани»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.04.2012

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012

у справі № 2а-3620/12/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Київські каштани»

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.04.2012, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012, відмовлено у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Київські каштани» (надалі - позивач, ТОВ «Київські каштани») до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва (надалі - відповідач, ДПІ у Шевченківському районі м. Києва) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.11.2011 № 156991502.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.04.2012 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012 і задовольнити позов в повному обсязі.

Відповідач не надав письмових заперечень, що не перешкоджає розгляду касаційної скарги.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 03.11.2011 ДПІ у Шевченківському районі м. Києва було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на прибуток ТОВ «Київські каштани», про що складено акт № 305/1502/32670504.

Під час перевірки було встановлено, що ТОВ «Київські каштани» в порушення п. 3 підрозділу 4 Розділу XX Податкового кодексу України у податковій декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року неправомірно визначено від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду, що призвело до завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 23 889 433,00 грн. за II квартал 2011 року.

За результатами проведеної перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 21.11.2011 № 156991502, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 23 889 433,00 грн.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з чим погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що позивачем неправомірно включено до податкової декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування, що утворилося в попередніх податкових періодах, оскільки право платника податків на включення до витрат II календарного кварталу 2011 року показника від'ємного значення за підсумками I кварталу 2011 року пов'язується лише з діяльністю платника податків у цьому кварталі, а тому положення п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України не поширюються на об'єкти оподаткування, що виникли у 2010 році і регулювались положеннями Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», який втратив чинність 01 квітня 2011 року.

Переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про помилковість наведеної позиції судів першої та апеляційної інстанцій і наявність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, що вступив в дію з 01.01.2011, визначено особливий порядок застосування у 2011 році положень п.150.1 ст. 150 цього Кодексу з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

В той же час, пункт 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 6.1 ст. 6 наведеного Закону було визначено, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п. 22.4 ст. 22 Закону.

Особливості, встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за III квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Водночас, як передбачено абзацом 2 п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, в 2011 році встановлені п.22.4 ст. 22 Закону обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому, прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватись з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

На підставі п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Включення від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року, становить особливість застосування у 2011 році норми п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України.

За загальним правилом, установленим нормою п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, у разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ ІІІ Податкового кодексу України набув чинності з 1 квітня 2011 року, тобто починаючи з другого кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року, має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, в свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

В подальшому, розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

При цьому, тлумачення абзацу третього п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в системному взаємозв'язку з абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства. Відповідний розрахунок передбачав урахування у складі валових витрат першого кварталу 2011 року також і сум від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди.

Ні Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», ні Податковий кодекс України не передбачають можливості обмежити формування витрат другого кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме першого кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів. В іншому випадку, таке обмеження суперечило б принципам послідовності й безперервності податкового та бухгалтерського обліку.

Таким чином, до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, при чому розрахунок суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснюється з урахуванням без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Так, сума 23 889 433,00 грн. є від'ємним значенням об'єкта оподаткування за результатами діяльності позивача у 2010 році. При цьому, розрахунок від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами I кварталу 2011 року відповідачем не оспорюється, а уточнююча декларація з податку на прибуток за I квартал 2011 року була прийнята контролюючим органом без зауважень. Саме ця сума була правомірно включена до рядка 06.6 податкової декларації з податку на прибуток позивача за II квартал 2011 року.

Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку про те, що не може бути підставою для визначення контролюючим органом платникові податку податкових зобов'язань із податку на прибуток факт включення до складу витрат другого кварталу 2011 року сум від'ємного значення з урахуванням збитків 2010 року, що вважаються витратами I кварталу 2011 року, у розмірі 23 889 433,00 грн.

Не зважаючи на те, що судами першої та апеляційної інстанцій обставини справи встановлено повно та всебічно, неправильне застосування вищезазначених норм матеріального права свідчить про помилковість висновків судів попередніх інстанцій при прийнятті рішень про відмову у задоволенні позову, що, зважаючи на норми статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України, вказує на необхідність скасування постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.04.2012 та ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012 та прийняття нового рішення про задоволення позовних вимог.

Частиною шостою статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (ч. 1 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись ч. 1 та 6 ст. 94, ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 229, 230, 232, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Київські каштани» задовольнити.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.04.2012 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012 у справі № 2а-3620/12/2670 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі міста Києва від 21.11.2011 № 156991502.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Київські каштани» (04050, м. Київ, вул. Білоруська, буд. 2-а, код ЄДРПОУ 32670504) 2 692,19 грн. (дві тисячі шістсот дев'яносто дві гривні дев'ятнадцять копійок) судових витрат.

3. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:(підпис)А.М. Лосєв Судді(підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна