Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

24 січня 2019 року

Київ

справа №803/1557/15

адміністративне провадження №К/9901/24879/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргуВолодимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській областіна постановуВолинського окружного адміністративного суду від 19.07.2016 (суддя: Братичак У.В.)та ухвалуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 (колегія у складі суддів: І.В. Глушко, О.О. Большакова, В.Я. Макарик )у справі №803/1557/15 (876/6330/16) за позовомВолодимир-Волинського підприємства теплових мереж «Володимир-Волинськтеплокомуненерго»доВолодимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській областіпровизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- ВСТАНОВИВ:

Володимир-Волинське підприємство теплових мереж «Володимир-Волинськтеплокомуненерго» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 12.05.2015 №0001061500.

Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків, викладених в акті перевірки податкового органу, про невірне відображення позивачем даних у рядках декларації за лютий 2015 року. Позивачем було відображено суми від'ємного значення, які задекларовані до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних звітних періодів, які залишились непогашеними станом на 01 лютого 2015 року, в сумі 1455169,00 грн. Згідно п.33. підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, підприємство має право розпорядитися залишками від'ємного значення попередніх звітних періодів задекларованих платником до 01 лютого 2015 року - збільшує розмір суми податку, на який платник має право зареєструвати податкові накладні, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний податковий період, в якому було таке збільшення.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 19.07.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016, позов задоволено повністю.

Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що, оскільки позивачем при заповненні податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року та додатку 2 до неї були дотримані вимоги податкового законодавства, тому спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В письмовому запереченні на касаційну скаргу позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про обґрунтованість позовних вимог та дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Володимир-Волинської ОДПІ відповідно до п. 200.10 ст. 200 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку податкової звітності позивача з податку на додану вартість за лютий 2015 року, за результатами якої складено акт від 17.04.2015 №349/15-05384488, яким встановлено порушення вимог п.187.1, п.187.7, п.187.10 статті 187, п.200.1, п.200.2 статті 200 Податкового кодексу України, п.5 розділу 9, пп.8 п.5 розділу 5 «Порядку подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966.

Виявлені порушення відповідач пов'язує з неправильним заповненням позивачем податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року через невідображення суми податку, яка підлягає нарахуванню та сплаті за підсумками поточного звітного податкового періоду.

В акті камеральної перевірки також зафіксовано, що згідно інтегрованої картки платника податків, станом на 02.03.2015 позивачем нараховано ПДВ в сумі 94810,10 грн. по декларації за січень 2015 року та рахується передплата в сумі 1466169,33 грн. Станом на 02.04.2015 нарахування по декларації за лютий 2015 року відсутні, переплата в сумі 1466169,33 грн., яка виникла в результаті заявлення ПДВ до відшкодування в рахунок майбутніх платежів, була знята з обліку в інтегрованій картці платника податків у зв'язку з відображенням її в графі 4 таблиці 1 додатка 2 до декларації за лютий 2015 року «суми задекларовані до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань податку наступних звітних (податкових) періодів, які залишились непогашеними станом на 01.02.2015».

Відтак, відповідач дійшов висновку, що, оскільки у декларації з ПДВ за лютий 2015 року позивач в графі 7 (Д2) таблиці 1 відобразив суму ПДВ в розмірі 571329,00 грн., яку перенесено до рядків 20.2 та 27 декларації за лютий 2015 року, тому внаслідок такого відображення, а не в рядках 25, 25.1 декларації, відбулось заниження нарахувань ПДВ на суму 571329,00 грн.

На підставі акта перевірки винесено податкове повідомлення-рішення від 12.05.2015 №0001061500, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 856993,50 грн., в т.ч. за основним платежем у сумі 571329,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 285664,50 грн.

Внаслідок оскарження прийнятого відповідачем спірного рішення в адміністративному порядку, його залишено без змін.

Згідно із пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до підпункту 187.7 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Підпунктом 187.10 цієї ж статті встановлено, що платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), у тому числі надають послуги з його транспортування та постачання, надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 ПК України.

Відповідно до пунктів 200.1 та 200.2 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї ж статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

В силу п.200.4 ст.200 ПК України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 201.3 статті 201 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Так, з 1 січня 2015 року набрав чинності Закон України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість. З урахуванням змін, внесених до Податкового кодексу України Законом № 71, система електронного адміністрування податку на додану вартість запроваджується поетапно (пункт 35 підрозділу 2 розділу XX Кодексу): з 1 січня до 1 липня 2015 року - у тестовому режимі; з 1 липня 2015 року - на постійній основі.

Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування ПДВ визначено статтею 200-1 розділу V Кодексу. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, а також у сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов'язань з цього податку. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок. Порядок визначення сум, в межах яких платник податку має право зареєструвати податкові накладні, регламентовано п.200-1.3 ст.200-1 ПК України. Зокрема, платник податку може без додаткових перерахувань на електронний рахунок коштів зареєструвати податкову накладну із податковими зобов'язаннями, але в межах наявних у нього сум податкового кредиту, що підтверджуються податковими накладними, які, у свою чергу, постачальник товарів/послуг зареєстрував в ЄРПН. Але, згідно з оновленим п. 35 підрозділу 2 розділу XX ПК України період з 01 лютого 2015 року по 01 липня 015 року є перехідним, протягом якого реєстрація податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною п. 2001.3 цього Кодексу.

Відповідно до п.200-1.4 ст.200-1 ПК України на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти:

а) з власного поточного рахунку платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу;

б) з власного поточного рахунку платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов'язань з цього податку.

За підсумками звітного податкового періоду, відповідно до задекларованих в податковій декларації результатів, платником проводиться розрахунок з бюджетом у порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу. Якщо на дату подання податкової декларації з податку сума коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника податку перевищує суму, що підлягає перерахуванню до бюджету відповідно до поданої декларації, платник податку має право подати до контролюючого органу у складі такої податкової декларації заяву, відповідно до якої такі кошти підлягають перерахуванню: а) або до бюджету в рахунок сплати податкових зобов'язань з податку; б) або на поточний рахунок такого платника податку, реквізити якого платник зазначає в заяві, у сумі залишку коштів, що перевищує суму податкового боргу з податку та суму узгоджених податкових зобов'язань з податку.

На суму податку, що відповідно до поданої заяви підлягає перерахуванню до бюджету або на поточний рахунок платника, на момент подання заяви зменшується значення суми податку, визначеної пунктом 201.3 статті 201 цього Кодексу, шляхом зменшення на таку суму показника загальної суми поповнення рахунку в системі електронного адміністрування податку з поточного рахунку платника .

Накопичені до 01 лютого 2015 року залишки від'ємного значення ПДВ повинні враховуватись в особливому порядку.

Пунктом 33 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України встановлено, що за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 01 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 01 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів, від'ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу, та залишок від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року:

а) або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні /розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), визначену пунктом 201.3 статті 201 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. Суми такого від'ємного значення та/або бюджетного відшкодування можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку;

б) або підлягають поверненню платнику у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 січня 2014 року.

Наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №1267/26044, затверджений Порядок подання податкової звітності з ПДВ, яким для сум залишків від'ємного значення, непогашених станом на 01 лютого 2015, передбачено окремий розділ IV.

Згідно розділу IX названого Порядку суми залишку від'ємного значення податку попередніх податкових періодів обліковуються у таблиці 1 (Д2) (додаток 2) у розрізі звітних (податкових) періодів, у яких такі суми виникли. Суми від'ємного значення податку попередніх податкових періодів, що обліковуються у (Д2) (додаток 2), до розділу III декларацій 0110 за звітні (податкові) періоди, починаючи з лютого 2015 року / I кварталу 2015 року, не переносяться, а відображаються в розділі IV таких декларацій.

Відповідно до пункту 5 розділу ІХ Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ у таблиці 1 (Д2) (додаток 2) зазначаються:

у графі 1 звітний (податковий) період, у якому виникла сума від'ємного значення;

у графах 2-6 суми залишку від'ємного значення податку попередніх податкових періодів станом на початок поточного звітного періоду в розрізі виду такого від'ємного значення.

У графах 2-6 (Д2) (додаток 2) за лютий 2015 року (І квартал 2015 року) зазначаються суми від'ємного значення, що підлягають зарахуванню до звітного (податкового) кредиту наступного звітного періоду (рядок 20.2 декларації за січень 2015 року/ ІV квартал 2014 року); суми залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24 декларації за січень 2015 року / ІV квартал 2014 року); суми, задекларовані до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку наступних звітних (податкових) періодів, які залишились непогашеними станом на 01 лютого 2015 року; залишки сум податку, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування та залишились непогашеними станом на 01 лютого 2015 року.

У графі 6 (Д2) (додаток 2) наступних звітних (податкових) періодів зазначаються дані графи 14 (Д2) (додаток 2) за попередній звітний (податковий) період.

Значення рядка «Усього, в т.ч.:» графи 6 переноситься до рядка 26 декларації за поточний звітний (податковий) період;

у графі 7 сума залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку у поточному звітному (податковому) періоді збільшено суму податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Значення рядка «Усього, в т.ч.:» переноситься до рядків 20.2 та 27 декларації поточного звітного (податкового) періоду.

За приписами підпункту 8 пункту 5 розділу V названого Порядку рядок 20.2 передбачений для відображення суми залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку збільшено розмір суми податку, визначеної пунктом 200-1.3статті 200-1 розділу V Кодексу, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/ розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Рядок 20.2 заповнюється в звітному (податковому) періоді, в якому було здійснено таке збільшення.

Вимоги вищенаведених норм Податкового кодексу України та Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ передбачають право платника податку на прийняття самостійного рішення за його вибором, або враховувати залишок від'ємного значення (бюджетного відшкодування) з ПДВ за правилами, що діяли станом на 31.01.2014, або за новими правилами в складі від'ємного значення розділу III Декларації. При цьому, жодна норма з них не містить застереження про можливості заповнювати рядок 20.2 податкової декларації з ПДВ лише з березня 2015 року.

Заява платника податків є подією, з якою пов'язане збільшення розміру суми податку, на яку платник податків має право зареєструвати податкові накладні, та одночасне збільшення податкового кредиту. Заповнення такої заяви у складі декларації, починаючи з лютого 2015 року, є достатньою підставою для включення заявлених у ній залишків ПДВ до податкового кредиту в цій же декларації. Платник податків самостійно вирішує, в складі якої декларації наступних звітних (податкових) періодів, з набрання чинності пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, подати заяву та відобразити непогашені залишки ПДВ, а також напрям їх використання.

Судами попередніх інстанцій правильно встановлено, що позивачем з дотриманням вищенаведених приписів складено й подано декларацію з додатком 2 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року. В декларації з ПДВ за лютий 2015 року позивачем було зазначено в рядку 18 позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту 571329,00 грн. В декларації позивач прийняв рішення використати непогашені залишки ПДВ, тому був заповнений додаток 2 та одночасно відображено рішення в рядку 27 та 20.2 декларації за лютий 2015 року. Відповідно до даних декларації з ПДВ позивач мав суму бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку наступних звітних періодів, які залишились непогашеними станом на 01 січня 2015 року понад 1466169, 33 грн.

В додатку 2 «Розрахунок суми залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів до 01 лютого 2015 року» підприємством заповнено заяву та таблицю 1 такого змісту: «Відповідно до пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу просимо: згідно з підпунктом «а» на суму залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів у розмірі 571329,00 грн. збільшити розмір суми податку, на яку матимемо право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену згідно з пунктом 200-1.3 статті 201 розділу V Кодексу.». Одночасно у графі 7 додатку 2 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року збільшено розмір суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення, - тобто в лютому 2015 року.

Отже, задекларована позивачем сума 571329,00 грн. у графі 7 Додатка 2 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2015 року перенесена до рядків 20.2 та 27 декларації поточного звітного (податкового) періоду лютого 2015 року з дотриманням вимог Порядку та Податкового кодексу України. Відповідно рядок 31 податкової декларації з ПДВ декларації складає 894840,00 грн., так як його значення має становити різницю: рядків 26 (1 466 169, 00 грн.) та 27 (571329,00 грн.).

Водночас, суд касаційної інстанції вважає цілком обґрунтованою юридичну оцінку, наданою судами, з посиланням на пункт 33 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, щодо неправомірності проведення відповідачем камеральної перевірки на підставі на п. 200.10 ст. 200 ПК України за відсутності законних підстав для цього.

Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для задоволення позову.

Суд касаційної інстанції визнає, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Володимир-Волинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19.07.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.10.2016 - без змін.

2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

........................

........................

...........................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду