Історія справи

Ухвала КАС ВП від 30.03.2020 року у справі №640/14494/19

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2021 року

м. Київ

справа №640/14494/19

адміністративне провадження №К/9901/7245/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Білоуса О. В.,

суддів - Блажівської Н. Є., Желтобрюх І. Л.,

за участю секретаря судового засідання Носенко Л. О.,

представника позивача Раілка С. В.,

представника відповідача Кокизи Н. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві як відокремленого підрозділу ДПС, яке є правонаступником Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 листопада 2019 року (головуючий суддя Кармазін О. А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року (головуючий суддя Мєзєнцев Є. І., судді - Сорочко Є. О., Файдюк В. В. ) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві як відокремленого підрозділу ДПС, яке є правонаступником Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,

УСТАНОВИЛ:

У серпні 2019 року ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві), в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 8 травня 2019 року: № 0033884205, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" на 1060492,56 грн (у тому числі за податковими зобов'язаннями - 848394,05 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 212098,51 грн); № 0033894205, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 510 грн; № 0033904205, яким за порушення пунктів 44.3 та 44.6 статті 44 Податкового кодексу України на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 53 та пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 850 грн; № 0033944205, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "військовий збір" на 36139,53 грн (у тому числі за податковими зобов'язаннями - 28911,62 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 7227,91 грн); визнати протиправною та скасувати Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 8 травня 2019 року № Ф-150У у розмірі 170059,94 грн; визнати протиправним та скасувати рішення від 8 травня 2019 року № 0001144205 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 72950,46 грн та рішення від 8 травня 2019 року № 0001154205 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання, не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" у розмірі 510 грн.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 листопада 2019 року залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року, адміністративний позов задоволено у повному обсязі. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 8 травня 2019 року, Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 8 травня 2019 року № Ф-150 та рішення про застосування штрафних санкцій від 8 травня 2019 року.

Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у м. Києві 9605 грн судових витрат по сплаті судового збору.

Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що в ході проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача згідно отриманих матеріалів та інформації було встановлено, що ОСОБА_1 отримані доходи від відчуження об'єктів нерухомості на умовах укладених договорів купівлі-продажу в 2014-2018 роках на загальну суму 6017846,53 грн. Наполягає на тому, що позивачем здійснювалась господарська діяльність, оскільки будівництво та систематичний продаж фізичним особам нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку, є підприємницькою діяльністю. У зв'язку з цим, відповідач вважає, що позивач зобов'язана була зареєструватися як фізична особа-підприємець та вести облік результатів своєї господарської діяльності відповідно до вимог законодавства, оподатковувати дохід від такої господарської діяльності згідно до вимог статті 177 Податкового кодексу України та подавати відповідну звітність як фізична особа-підприємець. Оскільки таких дій ОСОБА_1 не вчиняла, то перевіркою було встановлено заниження нею податку на доходи фізичних осіб, заниження суми нарахувань з єдиного соціального внеску та неповну сплату військового збору, у зв'язку з чим контролюючим органом прийнято оскаржувані рішення. Відповідач вважає, що такі рішення прийняті відповідно до вимог податкового законодавства та підстави для їх скасування відсутні.

У зв'язку з реорганізацією податкового органу та на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 30 вересня 2020 року №893 "Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби", Наказу Державної податкової служби країни від 30 вересня 2020 року №529 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби", згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), проведено заміну відповідача, а саме Головне управління ДФС у м. Києві замінено на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві як відокремлений підрозділ ДПС.

ОСОБА_1 скористалася своїм правом надала до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначила, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим просила відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 1 лютого 2019 року ГУ ДФС у м. Києві на адресу ОСОБА_1 сформовано запит про надання документів № 9094/Г/26-15-42-05-28. У запиті зазначено, що за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення податкового законодавства. На підставі наведеного та керуючись статтею 20, пунктом 71.1 статті 71, статей 72, 73 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в ході проведення заходів щодо забезпечення формування та реалізації державної фінансової політики та з метою здійснення контролю за дотриманням вимог ПК України, контролюючий орган просив надати пояснення та документальні підтвердження, пов'язані із набуттям права власності на об'єкти нерухомості та отриманням доходу від операцій з відчуження нерухомого майна та майнових прав за 2014-2018 (договір купівлі-продажу, платіжні документи тощо). Попереджено, що ненадання пояснень та документів протягом 15 робочих днів з дня отримання запиту у відповідності до підпункту 78.1.1 пункту
78.1 статті 78 ПК України є підставою для проведення документальної позапланової перевірки.

Вказаний запит позивачу вручено 12 березня 2019 року.

14 березня 2019 року ГУ ДФС у м. Києві на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79 ПК України прийнято Наказ № 3198 "Про проведення документальної позапланової перевірки фізичної особи платника податків ОСОБА_1". Підстава - доповідна записка від 13 березня 2019 року № 1756/26-15-42-05-29. Початок перевірки - з 27 березня 2019 року, тривалість - 10 робочих днів.

15 березня 2019 року контролюючим органом сформовано повідомлення про проведення перевірки № 34581/Г/26-15-42-05-28.

Копія наказу від 14 березня 2019 року № 3198 та повідомлення про проведення перевірки вручені позивачу 23 березня 2019 року.

На підставі зазначеного наказу відповідачем проведена перевірка позивача, за результатами якої 16 квітня 2019 року складено Акт № 863/26-15-42-05/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).

Перевірка проводилась у період з 27 березня 2019 року по 9 квітня 2019 року за 2014-2018 роки.

Під час перевірки встановлено, що ОСОБА_1 не є суб'єктом підприємницької діяльності, разом з тим, володіє нерухомим майном, а саме: квартирами та земельною ділянкою у с. Білогородка. На підставі затвердженого проекту будівництва комплексу багатоквартирних житлових будинків позивачем отримано декларацію про початок виконання будівельних робіт, яка зареєстрована 25 квітня 2013 року. Об'єкт будівництва знаходиться за адресою АДРЕСА_1. Також, в Акті перевірки зазначено, що ОСОБА_1 протягом 2014-2018 років здійснено продаж об'єктів нерухомого майна (квартир) на умовах купівлі-продажу на суму 6017846,53
грн, зокрема, у 2014 році - 4 020 405,40 грн, у 2015 році - 1927441,13 грн, у 2016 році - 70 000 грн.

В Акті перевірки контролюючим органом зазначено, що систематично здійснюючи вказані операції з продажу квартир позивачка здійснювала підприємницьку діяльність, результати якої мають оподатковуватися за правилами статті 177 ПК України.

Згідно висновків Акта перевірки, встановлено порушення позивачем:

статті 58, частини 6 статті 128 ГК України шляхом здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї діяльності відповідно до вимог законодавства;

статті 18 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань", а саме не подання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця;

підпункту "а" пункту 176.1, пунктів 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, а саме не надання книги обліку доходів і витрат для визначення загального річного оподатковуваного доходу;

пункту 177.11, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України, а саме не своєчасне подання декларацій про майновий стан та доходи за 2014-2017 роки;

пункту 177.2 статті 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб за 2014-2016 роки у сумі 848394,05 грн;

підпунктів 1.2, п. 1.3 пункту 16-1 Підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, що призвело до заниження військового збору за 2015 рік у розмірі 28911,62 грн;

пунктів 1, 4 частини 2 статті 6 Закону України від 8 липня 2010 року № 2664-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (далі - ~law50~), а саме не подання звітності з єдиного соціального внеску за 2014-2016 роки;

~law51~, що призвело до заниження нарахувань по єдиному соціального внеску у загальній сумі 170059,94 грн.

На Акт перевірки позивачем було подано заперечення, які контролюючим органом залишено без задоволення.

На підставі Акта перевірки ГУ ДФС у м. Києві 8 травня 2019 року, прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0033884205, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" на 1060492,56 грн (у тому числі за податковими зобов'язаннями - 848394,05 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 212098,51 грн); № 0033894205, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 510 грн; № 0033904205, яким за порушення пунктів 44.3 та 44.6 статті 44 Податкового кодексу України на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 53 та пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 850 грн; № 0033944205, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "військовий збір" на 36139,53 грн (у тому числі за податковими зобов'язаннями - 28911,62 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 7227,91 грн).

Крім того, відповідачем 8 травня 2019 року прийнято:

Вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-150У у розмірі 170059,94 грн;

Рішення № 0001144205 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 72950,46 грн;

рішення № 0001154205 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання, не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" у розмірі 510 грн.

Не погоджуючись із зазначеними вище рішеннями, прийнятими податковим органом 8 травня 2019 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не доведено правомірність висновків Акту перевірки щодо визначення чистого доходу та формування податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб за правилами для фізичних осіб-підприємців, що є підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень щодо донарахування податку на доходи фізичних осіб. Крім того, всі похідні донарахування зобов'язань з єдиного соціального внеску, військового збору, штрафні санкції, ґрунтуються на висновках відповідача щодо формування позивачем доходу, у зв'язку з чим суд дійшов висновку також про протиправність і всіх похідних рішень, оскаржуваних позивачем.

Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Так, відповідно до статті 62 ПК України, одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог статті 62 ПК України, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За приписами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України.

Відповідно до підпунктів 78.1.1, 78.1.2, 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності, зокрема, таких підстав:

- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого підпунктів 78.1.1, 78.1.2, 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого підпунктів 78.1.1, 78.1.2, 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

- платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом;

- у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок не укладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;

При цьому, пунктом 78.4 статті 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Згідно із пунктом 79.1 статті 79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених пунктом 79.1 статті 79 ПК України.

Тобто, з аналізу вказаних норм вбачається, що законною є перевірка, призначенню якої передує направлення платнику податків запиту, який відповідає встановленим вимогам, та ненадання відповіді на складений у відповідності до вимог ПК України запит контролюючого органу (відповіді на законний запит).

При цьому, запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто, містити чітко визначені обставини, які свідчать про порушення платником податків вимог податкового законодавства.

Між тим, порушення вимог щодо складання, оформлення, надіслання запиту нівелюють його юридичну значимість та не створюють для платника податків будь-яких правових наслідків для цілей його виконання.

Тобто, платник податків не зобов'язаний виконувати, надавати відповідь на незаконний запит, на запит, який не відповідає встановленим вимогам.

Так, відповідно до вимог пункту 73.3 статті 73 ПК України, контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

З наведеного вбачається, що відсутність одного з обов'язкових елементів, які зумовлюють надання такому запиту юридичної значимості, обов'язковості, відсутність якого у свою чергу звільняє платника від обов'язку надавати відповідь на такий запит, що в свою чергу виключає право контролюючого органу призначати проведення перевірки з підстав ненадання пояснень та їх документальних підтверджень на обов'язковий письмовий запит, а у разі прийняття рішення, оформленого наказом, про призначення перевірки за вказаних обставин такий наказ може бути визнано протиправним та скасовано.

Крім того, у пунктом 73.3 статті 73 ПК України передбачено, що платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено пунктом 73.3 статті 73 ПК України).

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, письмовий запит контролюючого органу про надання документів та пояснень від 1 лютого 2019 року направлений ОСОБА_1 2 лютого 2019 року та отриманий останньою 12 березня 2019 року, при цьому наказ "Про проведення документальної позапланової перевірки фізичної особи платника податків ОСОБА_1" прийнятий ГУ ДФС у м. Києві 14 березня 2019 року, тобто лише через один день після отримання позивачем вказаного запиту.

З викладеного вбачається, що ОСОБА_1 була позбавлена можливості надати відповідь на вказаний запит контролюючого органу, а також надати відповідні документи.

На факт несвоєчасного отримання запиту про надання пояснень та відповідних документів та як наслідок неправомірність прийняття контролюючим органом наказу на підставі якого було проведено перевірку та прийнято оскаржувані рішення позивач посилався і при зверненні до суду з цим позовом, і така ж позиція була покладена ним і в основу позову. На цьому ж послідовно наполягав і представник позивача на всіх стадіях судового розгляду справи.

Натомість, навіть після встановлення цього факту судом першої інстанції, відповідачем на його спростування не було надано суду апеляційної інстанції належних і допустимих доказів протилежного. Таким чином, відповідач не виконав свого процесуального обов'язку, визначеного частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України), у судах факту.

Доводи про переоцінку цих доказів містяться у касаційній скарзі, однак суд касаційної інстанції, в силу приписів частини 2 статті 341 КАС України, не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо протиправності дій податкового органу, спрямованих на проведення перевірки, яка була призначена в порушення вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України.

Незаконність призначення й проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача визначена судами попередніх інстанцій є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 8 травня 2019 року: №0033884205, №0033894205, № 0033904205, № 0033944205, рішень про застосування штрафних санкцій від 8 травня 2019 року № 0001144205 та № 0001154205, а також вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 8 травня 2019 року № Ф-150У.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою "плоди отруйного дерева", сформульованій Європейським судом з прав людини у справах "Гефген проти Німеччини", "Нечипорук і Йонкало проти України", "Яременко проти України", відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

В контексті наведеного колегія суддів також зауважує, що за встановлення протиправності дій податкового органу щодо проведення перевіри без законних підстав у суді відсутня необхідність аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.

Наведений підхід було викладено, зокрема, у постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року № 826/17123/18, в якій було сформульований такий правий висновок: "оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства".

У ще одній палатній справі (постанова від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18) окрім наведених, Суд обґрунтував відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом" та "встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання".

Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що стали підставою до задоволення позову, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Однак, всупереч приписам частини 5 статті 242 КАС України суди попередніх інстанцій наведених вище висновків Верховного Суду не врахували, та, встановивши таке порушення процедури проведення перевірки, яке нівелює наслідки її проведення, в тому числі прийняті за її результатами акти індивідуального характеру, вдалися до оцінки інкримінованих позивачу податкових правопорушень по суті.

Здійснюючи касаційний перегляд таких судових рішень Верховний Суд не може оминути висловленого Верховним Судом правозастосування зі спірного питання, з огляду на що дійшов висновку, що судами було прийнято правильне по суті рішення щодо задоволення позовних вимог, проте з неправильним застосуванням норм матеріального права, у зв'язку з чим суд касаційної інстанції вважає за необхідне змінити рішення судів в частині мотивів їх прийняття.

За правилами статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статті 351 КАС України межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві Головного управління ДПС у м. Києві як відокремленого підрозділу ДПС, яке є правонаступником Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 листопада 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2020 року змінити в частині мотивів задоволення позову.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Повний текст постанови виготовлено 14 червня 2021 року.

Суддя-доповідач О. В. Білоус

Судді Н. Є. Блажівська

І. Л. Желтобрюх