Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 червня 2019 року

Київ

справа №815/6127/14

касаційне провадження №К/9901/25933/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08.10.2015 (суддя Стеценко О.О.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 (головуючий суддя - Вербицька Н.В., судді: Джабурія О.В., Крусян А.В.) у справі № 815/6127/14 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 29.10.2014 звернулася з позовом до Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.09.2014 №0003782102 та №0003772102.

Одеський окружний адміністративний суд постановою від 08.10.2015 позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 3700 грн. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 17000 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 28.01.2016 залишив постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08.10.2015 без змін.

Державна податкова інспекція у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08.10.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 та прийняти нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на те, що викладені в оскаржуваних судових рішеннях висновки не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 з 01.04.2014 знаходилася на спрощеній системі оподаткування як платник єдиного податку другої групи.

Посадовими особами Головного управління Міндоходів в Одеській області було проведено фактичну перевірку господарської одиниці - кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що належить на праві користування (оренди) Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами.

За результатами такого контрольного заходу оформлено акт від 05.09.2014 №178/21-02/2522920986.

На підставі зафіксованих у вказаному акті висновків відповідачем прийнято:

1) податкове повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102 про застосування на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій в загальній сумі 3700 грн. за порушення вимог пункту 12 частини першої статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, що полягало у здійсненні реалізації товарів у сумі 1850 грн., які не обліковані у встановленому порядку;

2) податкове повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003782102 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в загальній сумі 61000 грн., в тому числі:

- в сумі 34000 грн. за порушення частини дванадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, що полягало в здійсненні роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності відповідних ліцензій;

- в сумі 17000 грн. за порушення абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, що полягало у зберіганні алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка;

- в сумі 10000 грн. за порушення частини тринадцятої статті 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, що полягало у роздрібній торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів.

Задовольняючи позов в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102 повністю, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що у фізичних осіб-суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснювали підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування як платника єдиного податку другої групи, не було обов`язку ведення обліку товарних запасів.

Задовольняючи позов в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003782102 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 17000 грн. за порушення частини дванадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій законодавцем розглядається як одне правопорушення, а тому застосуванню за таке порушення підлягала штрафна санкція у сумі 17000 грн., а не у сумі 34000 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003782102 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 44000 грн. за порушення абзацу 3 частини четвертої статті 11, частини дванадцятої статті 15, частини тринадцятої статті 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, суд першої інстанції виходив з доведеності контролюючим органом дотримання процедури проведення фактичної перевірки та допущених позивачем порушень вимог законодавства.

У частині відмови в задоволенні позовних вимог постанова суду першої інстанції в апеляційному порядку не переглядалася.

Суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що у межах даного касаційного провадження здійснюється перегляд постанови Одеського окружного адміністративного суду від 08.10.2015 та ухвали Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 в частині задоволення позову.

Надаючи оцінку висновкам судів попередніх інстанцій при вирішенні спору в цій частині вимог, суд касаційної інстанції керується таким.

Відповідно до положень пункту 12 частини першої статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

До суб`єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів громадян (статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР).

Згідно зі статтею 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР облік товарних запасів фізичною особою - підприємцем ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб`єктів малого підприємництва. Обов`язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Відповідно до частини третьої статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV суб`єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.

Так, для суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснюють господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування, зокрема, як платники єдиного податку другої групи, передбачено особливий порядок обліку та звітності.

Згідно з підпунктом 296.1.1 пункту 296.1 статті 296 Податкового кодексу України платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої та п`ятої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів. Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Наказом Міністерства Фінансів України від 15.12.2011 № 1637 затверджено, зокрема, Форму книги обліку доходів (для платників єдиного податку першої і другої груп та платників єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість) та Порядок ведення книги обліку доходів платників єдиного податку першої і другої груп та платників єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість.

Така форма Книги обліку доходів дійсно не передбачає ведення обліку товарних запасів.

Аналіз наведених вище норм дає підстави вважати, що у фізичних осіб-суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснювали підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування другої групи, не було обов`язку ведення обліку товарних запасів.

Натомість фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які перебували на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог пункту 12 частини першої статті 3 та статті 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством.

Відповідно до абзацу 1 пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Таким чином, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, належать документи щодо походження товару, наприклад: накладні, податкові накладні та товарно-транспортні накладні.

Відповідно до підпункту 3 підпункту 291.5.1 пункту 295.5 статті 295 Податкового кодексу України не можуть бути платниками єдиного податку суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов`язаної з роздрібним продажем пива та столових вин).

Згідно з підпунктом 7 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.

Таким чином, фізичним особам-підприємцям, які перебувають на спрощеній системі оподаткування як платники єдиного податку другої групи, заборонено здійснювати діяльність у формі реалізації підакцизних товарів, крім роздрібного продажу пива та столових вин. У іншому випадку - на таку особу покладено обов`язок самостійно перейти на інший вид системи оподаткування з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.

При цьому, здійснення фізичною особою-підприємцем, яка перебуває у статусі платника єдиного податку другої групи, забороненого для такої системи оподаткування виду господарської діяльності не є підставою для висновку про те, що на таку особу не поширюється відповідальність за дії, пов`язані з провадженням такої діяльності.

Як зазначено вище, спірним податковим повідомленням-рішенням від 29.09.2014 №0003772102 до Фізичної особи-підприємця Данильчак Тетяни Станіславівни, яка перебувала платником єдиного податку другої групи, застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 3700 грн. за реалізацію товарів у сумі 1850 грн., які не обліковані у встановленому порядку на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

Для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до позивача відповідальності за таке правопорушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР судам необхідно було встановити на підставі належних та допустимих доказів конкретний перелік необлікованих товарів, здійснення реалізації яких слугувало підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102.

Такі обставини входять до предмету дослідження у цій справі, утім у порушення принципу офіційного з`ясування обставин справи залишені судами попередніх інстанцій поза увагою.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції вважає, що висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102 є передчасними, оскільки не ґрунтуються на повному та всебічному дослідженню обставин справи.

Відповідно до частини дванадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.

Згідно з частиною сімнадцятою статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР плата за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами справляється щоквартально рівними частками і зараховується до місцевих бюджетів згідно з чинним законодавством.

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами є окремими видами господарської діяльності, право на провадження яких передбачає отримання різних ліцензій.

Згідно з абзацом п`ятим частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової (включаючи імпорт та експорт) і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій, - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.

Враховуючи викладене, здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюнових виробів без наявності відповідних ліцензій є різними правопорушеннями, за які передбачено застосування до суб`єкта господарювання штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень, окремо за кожне з порушень.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, під час здійснення 05.09.2014 фактичної перевірки податковим органом встановлено факт реалізації у кафе, в якому провадить господарську діяльність позивач, алкогольного напою - 100 мл. коньяку «Шабо» з вмістом спирту 40 % за ціною 44 грн., а також тютюнового виробу - пачки цигарок «Мальборо» за ціною 30 грн., що підтверджується наявною в матеріалах справи копією квитанції.

Позивачем ані під час проведення контрольного заходу, ані під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не пред`явлено ліцензій на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами. Крім того, судами встановлено, що позивач не заперечує факту відсутності у нього таких ліцензій.

За встановлених судами попередніх інстанцій обставин щодо допущення позивачем двох порушень (здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами та алкогольними напоями без відповідних ліцензій), суд касаційної інстанції вважає обґрунтованим застосування до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням від 29.09.2014 №0003782102 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 34000 грн., тобто по 17000 грн. за кожне з таких порушень, передбачених частиною дванадцятою статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР.

Враховуючи викладене, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про наявність у ситуації, що розглядається, підстав для застосування до позивача відповідальності у розмірі, що передбачений лише за одне порушення, а саме - у сумі 17000 грн.

З огляду на зазначене, оскаржувані судові рішення в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003782102 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 17000грн. не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.

Згідно з частинами першою та третьою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи все вищенаведене, суд касаційної інстанцій дійшов висновку про необхідність часткового задоволення касаційної скарги та:

скасування судових рішень судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003782102 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 17000грн. з ухваленням в цій частині нового судового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог;

скасування судових рішень судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.09.2014 №0003772102 з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 349, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08.10.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 у справі № 815/6127/14 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 29.09.2014 №0003772102 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в загальній сумі 3700 грн. за порушення пункту 12 частини першої статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08.10.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.01.2016 у справі № 815/6127/14 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Київському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 29.09.2014 №0003782102 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог частини дванадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР у сумі 17000 грн.

Ухвалити в цій частині нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М. Шипуліна Л.І. Бившева В.В. Хохуляк