Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 квітня 2015 року м. Київ К/800/20127/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Карася О.В.

Олендера І.Я.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Харківської області Державної податкової служби

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2012 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2013 року

у справі № 2-а-10362/12/2070

за позовом Приватного підприємства «СПС»

до Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Харківської області Державної податкової служби,

Головного управління Державної казначейської служби України в Харківській області

про скасування податкових повідомлень-рішень, стягнення коштів, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2012 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2013 року, адміністративний позов Приватного підприємства «СПС» (далі - ПП «СПС»; позивач) до Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Харківської області Державної податкової служби (далі - Західна МДПІ м. Харкова Харківської області ДПС; відповідач-1) та Головного управління Державної казначейської служби України в Харківській області (далі - ГУДКС України в Харківській області; відповідач-2) задоволено в повному обсязі. Скасовано податкові повідомлення-рішення № 0001032212 від 07 вересня 2012 року, № 0001042212 від 07 вересня 2012 року, № 0001052212 від 07 вересня 2012 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ПП «СПС» суму надмірно нарахованих Західною МДПІ м. Харкова Харківської області ДПС та сплачених ПП «СПС» грошових коштів у розмірі 507 110,00 грн. податку на прибуток.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями у справі, відповідач-1 звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з підстав порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2012 року, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2013 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

В запереченні на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а постановлені у справі судові рішення - без змін.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до пункту 2 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем-1 проведено документальну планову перевірку ПП «СПС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2010 року по 31 березня 2012 року, за результатами якої складено акт № 1793/22-104/31062161 від 23 серпня 2012 року.

На підставі зазначеного акту перевірки Західною МДПІ м. Харкова Харківської області ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001032212 від 07 вересня 2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 507 110,00 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0001042212 від 07 вересня 2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 392 011,00 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0001052212 від 07 вересня 2012 року, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 171 163,00 грн.

Перевіркою встановлено порушення підприємством пунктів 1.20, 1.32 статті 1, підпункту 4.1.3 пункту 4.1 статті 4, пункту 7.3, підпунктів 7.4.1, 7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР), підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 153.2.1, 153.2.3 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на реалізацію продукції (прянощів та спецій) нерезидентам, які є пов'язаними особами, за цінами, нижчими за звичайні ціни.

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР, підпунктів 7.2.1, 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР), пунктів 138.1, 138.2, 138.4, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України у зв'язку з протиправним віднесенням до складу витрат вартості маркетингових та мерчандайзингових послуг, послуг зв'язку та інших послуг, непідтверджених відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, а також неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні прянощів, спецій, сушених трав та овочів, харчових добавок у Приватного підприємства «Максі-А», пектину в Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Нові перспективи», послуг з просування товару та мерчандайзингу в Науково-виробничого центру підприємства у вигляді Товариства з обмеженою відповідальністю «Сігма» за нікчемними правочинами.

Такий висновок податковим органом зроблено з урахуванням актів перевірок названих суб'єктів господарювання, в яких зазначено про відсутність у них необхідних умов для ведення господарської діяльності, неперебування постачальників позивача за вказаним в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців місцезнаходженням, а також викладено думки про те, що укладені названими юридичними особами з контрагентами правочини порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою ухилення від сплати податків третіх осіб.

Скасовуючи оспорювані акти індивідуальної дії, суди виходили з наступних мотивів, з якими погоджується суд касаційної інстанції.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 334/94-ВР доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

За правилами підпункту 153.2.1 пункту 153.2 статті 153 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги).

Аналіз наведених законодавчих норм дає підстави вважати, що доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг), повинен бути не меншим за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), які діяли на дату такого продажу, у тому випадку, коли договір купівлі-продажу укладається між платником податку і пов'язаною особою.

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайною ціною є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

До 01 січня 2013 року (пункт 8 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України) порядок визначення звичайних цін регулювався за правилами пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР.

Так, підпунктом 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР передбачено, що якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Згідно з цим підпунктом справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 1.20.8 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених Законом № 334/94-ВР, покладається на податковий орган у встановленому порядку. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін.

Таким чином, якщо не доведене зворотне, звичайною вважається ціна, визначена сторонами договору. При цьому обов'язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на податковий орган.

Підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР передбачено, що для визначення звичайної ціни використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Однак, при цьому необхідно враховувати, чи є умови таких договорів співставними, важливе значення також мають і властивості товарів, які є предметом купівлі-продажу.

Отже, з'ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом. В свою чергу, як встановлено судовими інстанціями в розглядуваній ситуації, відповідачем-1 не надано доказів на підтвердження проведення ним повного аналізу цін на аналогічну продукцію, використання при визначенні звичайної ціни інформації про укладені на момент продажу товарів договори з ідентичними (однорідними) товарами інших продавців, умови яких є співставними умовам договорів, укладених між позивачем та нерезидентами, звернення до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на прянощі та спеції в 2010 - 2012 роках.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про недоведеність контролюючим органом правомірності збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток за вказаним епізодом.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Подібні умови формування даних податкового обліку встановлювались і підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР, підпунктами 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР.

Як з'ясовано судами, реальний характер господарських операцій з придбання позивачем продукції в ПП «Максі-А» та ТОВ «ТД «Нові перспективи» засвідчується належним чином оформленими видатковими та податковими накладними, доказами оприбуткування товару та його подальшого використання у власній господарській діяльності підприємства, платіжними дорученнями.

На підтвердження фактичного виконання НВЦ ТОВ «Сігма» послуг з просування товару та мерчандайзингу ПП «СПС» долучено до матеріалів справи акти наданих послуг, податкові накладні, рахунки-фактури, платіжні доручення, звіти про наявність продукції в торгівельних мережах, відповідні фотоматеріали.

За наведених обставин, а також з огляду на принцип індивідуальної відповідальності платника податків, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність у контролюючого органу в даній ситуації правових підстав для виключення з податкового обліку сформованих позивачем за здійсненими із вказаними контрагентами господарськими операціями даних слід визнати правильним.

Також, наявними в матеріалах справи актами здачі-прийняття послуг, фотозвітами, деталізованою інформацією про розрахунки за телекомунікаційні послуги в повній мірі спростовуються твердження Західної МДПІ м. Харкова Харківської області ДПС про неправомірність формування підприємством витрат за операціями з придбання маркетингових та мерчандайзингових послуг, а також послуг зв'язку в охоплений перевіркою період.

В той же час, не можна погодитись з доводами судових інстанцій про наявність в розглядуваній ситуації підстав для стягнення з Державного бюджету України на користь ПП «СПС» сплаченого ним грошового зобов'язання з податку на прибуток, збільшеного податковим повідомленням-рішенням № 0001032212 від 07 вересня 2012 року, у розмірі 507 110,00 грн. з огляду на протиправність названого акту індивідуальної дії, яка встановлена судами при вирішенні даного спору.

Зазначена вимога, на думку колегії суддів, є передчасною, позаяк самого лише факту визнання протиправним збільшення податковим органом платнику грошового зобов'язання недостатньо для задоволення позову про стягнення помилково та/або надміру сплаченого податку.

Так, умови повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань визначено статтею 43 ПК України, за змістом пунктів 43.3, 43.4 якої обов'язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов'язання є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які розраховуються органом державної податкової служби на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми. Платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на погашення грошового зобов'язання (податкового боргу) з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення готівковими коштами за чеком у разі відсутності у платника податків рахунку в банку.

Внаслідок подання такої заяви в податкового органу виникає обов'язок підготовки висновку про повернення суми коштів з відповідного бюджету та подання його для виконання відповідному органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

А відтак, незвернення позивача у встановленому ПК України порядку до контролюючого органу із заявою про повернення помилково та/або надміру сплаченого грошового зобов'язання, виключає підстави для висновку про порушення податковим органом права підприємства на повернення сплаченої суми в даній ситуації.

Відповідно до статті 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

З урахуванням викладеного, рішення суду апеляційної інстанції слід скасувати, а рішення суду першої інстанції - змінити.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Харківської області Державної податкової служби задовольнити частково.

Скасувати ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2013 року.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2012 року змінити в частині задоволення позову про стягнення з Державного бюджету України на користь Приватного підприємства «СПС» суми надмірно нарахованих Західною міжрайонною державною податковою інспекцією м. Харкова Харківської області Державної податкової служби та сплачених Приватним підприємством «СПС» грошових коштів у розмірі 507 110,00 грн. податку на прибуток.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

В решті постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2012 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Карась О.В.

Олендер І.Я.