Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 березня 2014 року м. Київ К/9991/46105/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Голубєвої Г.К., Сіроша М.В., при секретарі: Луцак А.В.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів (правонаступник Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі)

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 26.10.2009

та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2011

у справі № 2а-4297/09/0870 Запорізького окружного адміністративного суду

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Запорізький хлібокомбінат №1»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 26.10.2009 позов задоволено: визнано протиправними і скасовані податкові повідомлення-рішення СДПІ у м. Запоріжжі: від 01.10.2007 № 0000560804/0; від 01.10.2007 № 0000550804/0 - у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 49690,50 грн., у тому числі: 33127,00 грн. за основним платежем і 16563,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 01.10.2007 № 0000590804/0 - у частині визначення податкового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб у сумі 1596,30 грн., у тому числі: за основним платежем 532,10 грн. і 1064,20 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2011 скасовано постанову суду першої інстанції у частині задоволених позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 01.10.2007 № 0000550804/0, скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ у м. Запоріжжі від 01.10.2007 № 0000550804/0 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 49068,00 грн., у тому числі: 32712,00 грн. за основним платежем і 16356,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; в іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін.

У касаційній скарзі СДПІ у м. Запоріжжі просить скасувати ухвалені у справі судові рішення у частині задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на прибуток, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 19.09.2007 № 337/08-04/05486763, про порушення позивачем норм пунктів 1.31, 1.32 ст.1, пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.9 ст.5, підпункту 8.3.2 пункту 8.3, підпункту 8.7.1 пункту 8.7 ст.8, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР), пункту 11 Перехідних положень Закону України «;Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ст. 95 Закону України «Про Державний бюджет України на 2004 рік», ст.89 Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік», а саме: занижено валовий дохід за: півріччя 2004 року на 536000,00 грн., 3 квартали 2004 року - 914500,00 грн.; 2004 рік - 828400,00 грн., півріччя 2005 року - 2100,00 грн., 2006 рік - 25296,00 грн.; завищено валовий дохід за: І квартал 2005 року на 7000,00 грн., 3 квартали 2005 року - 11100,00 грн., 2005 рік - 19800,00 грн., І квартал 2007 року - 434109,00 грн.; завищено валові витрати за : півріччя 2004 року на 118200,00 грн., 3 квартали 2004 року - 246600,00 грн.; 2004 рік - 155600,00 грн., І квартал 2005 року - 55700,00 грн., 2005 рік - 8200,00 грн., І квартал 2006 року - 63575,00 грн., півріччя 2006 року - 36435,00 грн., 3 квартали 2006 року - 173016,00 грн., 2006 рік - 287599,00 грн., І квартал 2007 року - 546159,00 грн.; занижено вадові витрати за: півріччя 2005 року - 9700,00 грн., 3 квартали 2005 року - 39800,00 грн., внаслідок чого зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2004 рік на 53600,00 грн. та за 2005 рік на 28700,00 грн.; занижено податкові зобов`язання із податку на прибуток на загальну суму 386057,00 грн., у тому числі у податковому обліку за: півріччя 2004 року на 186200,00 грн., ІІІ квартали 2004 року - 300900,00 грн.; 2004 рік - 237700,00 грн., 2005 рік - 111750,00 грн., І квартал 2006 року - 21987,00 грн., півріччя 2006 року - 21099,00 грн., ІІІ квартали 2006 року - 39747,00 грн., 2006 рік - 101525,00 грн., І квартал 2007 року - 35657,00 грн. Сума податкових зобов`язань з податку на прибуток контролюючим органом визначена без врахування податкових зобов'язань за півріччя 2004 року в сумі 186200 грн. у зв`язку зі збігом строку давності 1095 днів. Крім того, за висновками акту позивачем порушені норми підпункту 7.2.1 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.2, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), а саме: завищено від`ємне значення чистої суми податкових зобов'язань за серпень 2006 року на 794,00 грн. та занижено податкові зобов`язання із податку на додану вартість у загальній сумі 34266,00 грн. у податковому обліку за жовтень 2004 року, березень, травень, червень, вересень - грудень 2005 року, січень - липень, вересень 2006 року - березень 2007 року. При цьому суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість за червень та липень 2004 року 17467,00 грн. та 63182, 00 грн. відповідно не брались до розрахунку у зв`язку зі збігом строку давності. Також за висновками перевірки позивачем порушені норми ст. 2, пунктів 3.1, 3.4 ст.3, підпункту «е» пункту 4.2.9 пункту 4.2 ст.4, пункту 7.1 ст.7, ст.ст. 8 та 16 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (Закон № 889-ІV), у результаті чого не утримано та не перерахувано до бюджету податку з доходів фізичних осіб у суму 552,49 грн. за липень-грудень 2005 року, 2006 рік.

За результатами перевірки СДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення від 01.10.2007: № 0000560804/0 - про визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 340729,00 грн., у тому числі 199865,00 грн. - основний платіж, 140864,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції; № 0000550804/0 - про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 51399,00 грн., у тому числі 34266,00 грн. за основним платежем і 17133,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (оскаржується позивачем у частині 33127,00 грн. основного платежу і 16563,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій); № 0000590804/0 - про визначення податкового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб у сумі 1657,47 грн., у тому числі за основним платежем 552,49 грн. і 1104,98 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (оскаржується позивачем у сумі основного платежу 532,10 грн. та 1064,20 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями).

У судовому процесі встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «Техмет-сервіс» (постачальник) укладений договір від 21.06.2004 № 146 поставки металопродукції на загальну суму 919090,16 грн., розрахунок за яким позивач здійснив у безготівковій формі у сумі 100500,22 грн., а в решті суми поставки - простим векселем власної емісії від 08.07.2005 № 693138491559 номінальною вартістю 818589,94 грн. Позивач відніс вартість металопродукції до складу валових витрат у податковому обліку за півріччя 2004 року у сумі 450000,00 грн. та за 3 квартали 2004 року у сумі 765900,00 грн. В податковому обліку з податку на додану вартість фінансові показники операції з поставки металопродукції позивачем не були враховані.

За визначенням пункту 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Відповідно до пункту 5.1 ст.5 цього Закону валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно з підпунктом 5.2.1 цієї статті, відносяться суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 ст.5 Закону № 334/94-ВР визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до абзаців першого, четвертого та п'ятого пункту 5.9 цієї ж статті платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.

Визнаючи правомірним збільшення позивачем в податковому обліку суми валових витрат на 919090,16 грн. як на витрати з придбання металопродукції у ТОВ «Техмет-сервіс» та врахування цієї суми в розрахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів, що призвело до завищення валового доходу позивача за І квартал, 3 квартали 2005 року, 2005 рік на загальну суму 19800,00 грн., суди попередніх інстанцій виходили з того, що придбання металопродукції підтверджено наданими позивачем первинними документами, ця господарська операція пов'язана з господарською діяльністю позивача, а відсутність у позивача документів щодо транспортування металопродукції об'єктивно обумовлено тим, що транспортування здійснювалось іншою особою.

Однак, з такими висновками судів попередніх інстанції не можна погодитись. Так, поза увагою судів залишилось те, що згідно пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Один із екземплярів товарно-транспортної накладної, як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, передається вантажоодержувачу, і служить для оприбуткування вантажу (товару). За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності у покупця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Отже, документи на підтвердження транспортування товару, зокрема товарно-транспортна накладна, є одним із обов`язкових документів бухгалтерського обліку, необхідних для оприбуткування придбаного товару, тому відсутність таких документів була правомірно розцінена податковим органом як свідчення відсутності реального характеру з поставки позивачу металопродукції. Не містять матеріали справи і доказів на підтвердження передачі металопродукції від ТОВ «Техмет-сервіс» позивачу, в тому числі, актів приймання-передачі, довіреностей на отримання продукції. Суд не звернув увагу і на таку обставину, як відсутність фактичного отримання позивачем доходу від операцій з придбання металопродукції, передачі її як давальницької сировини для виготовлення продукції (жаростійкі термоблоки), продажу цієї продукції на умовах комісії, оскільки, як свідчать приєднані до справи докази, позивач в розрахунок за продану продукцію отримав від покупця ТОВ «Вега-Стіл» свій же вексель від 08.07.2005 № 693138491559, виданий ТОВ «Техномет-сервіс» в розрахунок за металопродукцію.

Відповідно до частини 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Враховуючи відсутність документів на підтвердження реального характеру господарської операції з поставки позивачу металопродукції, податковий орган правомірно зменшив в податковому обліку позивача суму валових витрат за операціями з поставки металопродукції, виключив цю суму з вартості запасів, яка приймала участь у розрахунку убутку (приросту) балансової вартості запасів, зробив висновок про заниження позивачем сукупного доходу у податковому обліку за півріччя 2004 року, ІІІ квартали 2004 року, 2004 рік, півріччя 2005 року на загальну суму 916600,00 грн. та правомірно донарахував позивачу податкові зобов'язання з податку на прибуток у сумі 170540,00 грн. та застосував штрафні (фінансові) санкції в розмірі 85270,00 грн. (а.с. 84, т.2 - розрахунок основного платежу та штрафних санкцій).

Разом з тим, правильними є висновки судів попередніх інстанцій щодо правомірності включення позивачем до складу валового доходу у податковому обліку за І квартал 2007 року доходів на загальну суму 434109,11 грн., отриманих від поставки олії соняшникової ВАТ «Белхим» (Республіка Білорусь) (покупець) за договором купівлі-продажу від 14.12.2006 № 56/06, який укладений комісіонером позивача ТОВ «ВКФ «Ковент» ЛТД». Вказана олія була попередньо отримана позивачем від ТОВ «Агроплюс-Сервіс» за договором від 10.12.2006 № 10/12/2006 та від ЗАТ «Пологівський ОЕЗ» - за договором поставки від 02.01.2007 № 39/02-2007. Саме з включенням цих доходів у І кварталі 2007 року ДПІ пов`язує неправомірне завищення балансової вартості запасів у ІV кварталі 2006 року, що призвело до заниження податку на прибуток.

Суди, застосувавши норми підпункту 11.3.1 пункту 11.3 ст.11 Закону № 334/94-ВР та ст. 334 Цивільного кодексу України та взявши до уваги умови поставки олії - DAF - кордон України та Республіки Білорусь, зробили правильний висновок, що фактична передача товару відбулась у момент фактичного перетину кордону, тобто 02.01.2007, а не в момент оформлення ВДМ, а тому позивач правомірно відобразив збільшення валових доходів за вказаною операцією у податковому обліку за І квартал 2007 року.

Відповідно до підпункту 11.3.1 пункту 11.3 ст.11 Закону № 334/94-ВР датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Правильними є також висновки судів попередніх інстанцій про правомірне включення до складу валових витрат вартості отриманих від ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна», ТОВ «Торгівельний будинок «Амстор», ТОВ «АТБ-маркет», підприємства з 100% іноземними інвестиціями «Білла-Україна», ТОВ «Нова Холдинг» мерчандайзингових послуг, а сум ПДВ у їх вартості до складу податкового кредиту, з огляду на спрямованість таких послуг на збільшення попиту своєї продукції та обсягів реалізації, що свідчить про безпосередній зв`язок таких послуг із господарською діяльністю позивача.

Таке застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 24.10.2011 у справі за позовом закритого акціонерного товариства з іноземними інвестиціями «Дніпропетровський олійноекстракційний завод» до спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до частини першої ст. 244-2 КАС України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Враховуючи те, що висновки податкового органу про завищення валових витрат на поліпшення основних фондів на загальну суму 639400.00 грн. у податковому обліку за півріччя, ІІІ квартали 2004 року, 2004 рік, І квартал 2005 року, 2005 рік, І квартал, півріччя, ІІІ квартали 2006 року, 2006 рік, І квартал 2007 року зроблені з порушенням норм підпункту 2.3.2 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.08.2005 за № 925/11205 з огляду на відсутність у акті перевірки будь-яких посилань на роботи, які були проведені, документи, яких не вистачає та іншої інформації щодо вказаного порушення, суди попередніх інстанцій зробили правильний висновок про неправомірність зменшення валових витрат на вказану суму у податковому обліку позивача.

Відповідно до підпункту 2.3.2 цього Порядку за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно: висвітлити показники, які відображаються суб'єктом господарювання у податковій та іншій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання у розрізі періодів у грошових одиницях, передбачених звітністю; у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень; зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів. При цьому до акта перевірки додаються пояснення посадових осіб або інших працівників суб'єкта господарювання (у межах їх компетенції), що перевіряється, щодо відсутності первинних та інших документів; у разі відмови посадових осіб суб'єкта господарювання надати перевіряючим письмові пояснення щодо встановлених порушень та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, факти відмови відобразити в акті.

Відповідно до пункту 45 ст. 80 Закону України «Про Державний бюджет України на 2004 рік» з метою покриття ризиків втрат бюджету, пов'язаних з проведенням податкової реформи, та досягнення реальності і збалансованості державного та місцевих бюджетів зупинено на 2004 рік дію підвищених норм амортизації, встановлених Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (Відомості Верховної Ради України, 2003 р., N 12, ст. 88) для основних фондів групи 1, 2, 3, крім дії цих норм до амортизації витрат, здійснених платником податку після 1 січня 2004 року у зв'язку з придбанням (виготовленням) нових основних фондів групи 1, 2, 3, які використовуються у виробничій діяльності платника податку та які раніше не були в експлуатації, а також витрат на поліпшення зазначених новопридбаних (виготовлених) основних фондів, понесених платником податку після 1 січня 2004 року.

Водночас пунктом 1 Перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"» норми амортизаційних відрахувань, зазначені у статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" для основних фондів груп 1, 2 і 3, застосовуються щодо витрат, понесених (нарахованих) платником податку після 1 січня 2004 року у зв'язку з придбанням або спорудженням нових основних фондів груп 1, 2 і 3, а також витрат на поліпшення таких нових основних фондів.

Амортизація витрат, понесених (нарахованих) платником податку у зв'язку з придбанням, спорудженням та поліпшенням основних фондів груп 1, 2 і 3 до 1 січня 2004 року, здійснюється за нормами амортизації, що діяли до 1 січня 2004 року. При цьому для цілей податкового обліку платники податку зобов'язані вести окремий облік витрат, понесених у зв'язку з придбанням, спорудженням та/або поліпшенням основних фондів, що здійснюються після 1 січня 2004 року.

Зміст вказаних правових норм свідчить про те, що під новими основними фондами законодавцем розуміються ті основні фонди, які є новими саме для відповідного платника податку.

Отже, позивачем правомірно застосовувались норми амортизації на основні фонди в залежності від дати придбання (спорудження): стосовно придбаних (споруджених) до 01.01.2004 та придбаних після 01.01.2004 застосовувались норми амортизації, які були встановлені до та після 01.01.2004 відповідно.

З приводу висновків судів попередніх інстанцій щодо неправомірності донарахованих позивачу податкових зобов`язань із податку на додану вартість згідно з податковим повідомленням-рішенням від 01.10.2007 № 0000550804/0 у межах оскаржуваних сум, то вказані висновки є правильними та юридично обґрунтованими лише частково.

Відповідно до підпункту 7.2.1 пункту 7.2 ст.7 Закону № 168/97-ВР платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) назву юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну назву отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відсутність обов`язкових реквізитів податкової накладної, яка відповідно до абзацу третього підпункту 7.2.3 пункту 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР визначена законодавцем не тільки як податковий звітний документ, але одночасно і як розрахунковий документ, призводить до того, що таку податкову накладну не може бути розцінено допустимим доказом, який підтверджує право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту.

Суди, застосувавши норми підпункту 7.2.1 пункту 7.2 та підпункту 7.4.5 пункту 7.4 ст.7 Закону № 168/97-ВР, зробили правильний висновок, що такий недолік податкової накладної, як відсутність конкретизації номенклатури поставки товарів (робіт, послуг) не впливає на її значення як документу податкового обліку і що при відсутності оспорювання реального характеру поставки не є суттєвими недоліками з точки зору повноти та достовірності відтворення змісту операції з поставки, а тому не повинно мати наслідком виключення такої податкової накладної з кола доказів, які підтверджують правомірність формування сум податкового кредиту. З врахуванням цього, суд зробив правильний висновок про правомірне включення позивачем до податкового кредиту у податковому обліку за жовтень 2004 року 967,00 грн. за податковою накладною, виписаною ТОВ «Осознание», яка містила подібний недолік в оформленні.

Разом з тим, не можна погодитись із висновками судів попередніх інстанцій про правомірне включення позивачем до складу податкового кредиту сум ПДВ, сплачених у вартості оренди та технічного обслуговування легкових автомобілів «Ренж Ровер» та «Мерседес Бенс-500».

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ у вартості отриманих товарів (послуг) до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Як встановлено у судовому процесі, між позивачем (орендар) та ЗАТ «Компанія Радіо Крок» (орендодавець) укладений договір від 31.05.2006 № 73 оренди вказаних легкових автомобілів строком на 1 календарний рік. Умовами договору передбачено, що витрати на техобслуговування та ремонт вказаних автомобілів покладається на орендаря.

Згідно наказу на підприємстві від 17.05.2006 № 121 ці автомобілі були закріплені за Швецом В.П. та Філоненком В.П., які займали посади голови та заступника голови наглядової ради позивача відповідно, та надані їм у зв`язку з виробничою необхідністю для оперативного вирішення поточних питань.

За період з травня 2006 року по березень 2007 року вказані автомобілі використовувались для здійснення поїздок по Україні (в міста Ялта, Київ, Донецьк, Дніпропетровськ, Севастополь та інші).

Суди попередніх інстанцій зробили висновок про наявність зв`язку використання цих автомобілів із господарською діяльністю позивача, а отже і про правомірне включення сум ПДВ, сплачених у вартості витрат на оренду та обслуговування цих автомобілів, у загальній сумі 7049,00 грн. до складу податкового кредиту виключно на підставі вище зазначеного наказу.

Разом з тим, сам факт закріплення цих автомобілів за особами, які займають керівні посади наглядової ради ВАТ «Запорізький хлібокомбінат №1» не є беззаперечним свідченням зв`язку витрат на оренду автомобілів та їх обслуговування із господарською діяльністю позивача. Обставини, які б свідчили про такий зв'язок, повинні бути підтверджені документами, на підставі яких можна зробити висновок щодо безпосереднього використання легкових автомобілів з метою вирішення виробничих питань (наказів про відрядження; документів, складених на підтвердження проведення в містах, куди були здійснені поїздки, заходів організаційного чи виробничого характеру, тощо). У той же час, ні під час перевірки, ані у судовому процесі таких доказів позивач не надав, а відтак висновок судів попередніх інстанцій про правомірне включення позивачем до податкового кредиту 7049,00 грн. не відповідає встановленим у справі обставинам.

Що ж до вирішення спору у частині правомірності включення позивачем до складу податкового кредиту у податковому обліку за листопад 2005 року та лютий 2006 року ПДВ у сумах 307,00 грн. та 108,00 грн. відповідно, сплачених ТОВ «Кристалл Плюс» у зв'язку з придбанням магнітоли «Pioneer» та Приватному підприємству «ОСОБА_8» у зв'язку з придбанням автомобільної акустики, то суд апеляційної інстанції у цій частині, застосовуючи норми Закону № 168/97-ВР, зробив правильний висновок щодо відсутність зв`язку таких витрат із господарською діяльністю позивача.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 01.10.2007 № 0000550804/0 підлягає скасуванню у частині визначення позивачу податкових зобов`язань із податку на додану вартість у сумі 38497,50 грн., у тому числі, 25666,00 грн. (32712,00 - 7049,00)- основний платіж і 12831,50 грн. (16356,00 - 3524,50) - штрафні (фінансові) санкції (враховуючи правомірне виключення податковим органом з податкового обліку позивача податкового кредиту у сумі 7049,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі підпункту 17.1.3 пункту 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення платниками податків податкових зобов'язань перед бюджетами та державними цільовими фондами», у розмірі 3524,50 грн. (50% від 7049,00 грн.)).

Також правильними є висновки судів попередніх інстанцій у частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 01.10.2007 № 0000590804/0 у частині визначення позивачу податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб у сумі 1596,30 грн., у тому числі: 532,10 грн. - основний платіж та 1064,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Фактичною підставою для висновку про не утримання позивачем податку в сумі 532,10 грн. з доходів, виплачених працівникам у липні-грудні 2005 року, січні-жовтні 2006року, стало не включення до складу місячного сукупного доходу за вказані податкові періоди виплат таким працівникам, що перевищують нормативні по авансовим звітам, зокрема вартість бензину, добові під час відрядження до м. Дніпропетровськ, м. Вінниця, м. Нова Каховка, м. Хмельницький. При цьому, підставою для неприйняття таких авансових звітів, як доказу цих витрат під час відрядження, стала відсутність на них печаток підприємства, до якого були відряджені працівники.

Відповідно до пункту 1.3 Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 р. № 59 передбачено, що фактичний час перебування у відрядженні визначається за відмітками в посвідченні про відрядження щодо вибуття з місця постійної роботи й прибуття до місця постійної роботи. Відмітки в посвідчені про відрядження щодо прибуття та вибуття працівника завіряються тією печаткою, якою користується у своїй господарській діяльності підприємство для засвідчення підпису відповідної службової особи, на яку наказом (розпорядженням) керівника підприємства покладено обов`язки здійснювати реєстрацію осіб, які вибувають у відрядження та прибувають з нього.

Суди попередніх інстанцій встановили, що відсутність на посвідченнях про відрядження печаток підприємств, до яких відряджали працівників позивача обумовлена тим, що зустрічаючою стороною у містах Дніпропетровськ, Вінниця, Нова Каховка, Хмельницький, були суб`єкти підприємницької діяльності-фізичні особи.

У силу норм частини 2 ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги.

Відповідно до ст. 225 цього Кодексу суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині..

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів задовольнити частково, змінити постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 26.10.2009 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2011.

Позов задовольнити частково: скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі: від 01.10.2007 № 0000590804/0 - у частині визначення Відкритому акціонерному товариству «Запорізький хлібокомбінат №1» податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб у сумі 1596,30 грн., у тому числі: 532,10 грн. - основний платіж та 1064,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції; від 01.10.2007 № 0000550804/0 - у частині визначення Відкритому акціонерному товариству «Запорізький хлібокомбінат №1» податкових зобов`язань із податку на додану вартість у сумі 38497,50 грн., у тому числі: 25666,00 грн. - основний платіж і 12831,50 грн. - штрафні (фінансові) санкції; від 01.10.2007 № 0000560804/0 - у частині визначення Відкритому акціонерному товариству «Запорізький хлібокомбінат №1» податкових зобов`язань із податку на прибуток у сумі 84919,00 грн., у тому числі: 29325,00 грн. - основний платіж та 55594,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

В іншій частині позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:Є.А. Усенко Судді: Г.К. Голубєва М.В. Сірош