Історія справи

Ухвала КАС ВП від 20.02.2018 року у справі №804/4507/17
Постанова КАС ВП від 27.02.2018 року у справі №804/4507/17

ПОСТАНОВА

Іменем України

27 лютого 2018 року

Київ

справа №804/4507/17

адміністративне провадження №К/9901/4611/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П.

при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.,

за участю представників:

від позивача - Халеміна М.Б. за довіреністю від 20.07.2017 р. № 26/390,

від відповідача - Демченка С.В. за довіреністю від 16.02.2018 р. № 1907/9/28-10-10-18,

розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2017 року (суддя-доповідач: Захарчук-Борисенко Н. В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року (колегія суддів у складі: Лукманової О.М., Божко Л.А., Дурасової Ю. В.) у справі № 804/4507/17 за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпрометиз» до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У липні 2017 року Публічне акціонерне товариство «Дніпрометиз» (далі за текстом - позивач, платник податків) звернулося з позовом до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі за текстом - відповідач, податковий орган), в якому просив суд визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 03 липня 2017 року № 0004884607 частково - в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 413 545 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані допущеними при перевірці порушеннями приписів пунктів 140.2-140.3 статті 140 Податкового кодексу України, допущеними, на думку позивача, внаслідок застосування нової редакції цієї статті.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року, позовні вимоги задоволено в повному обсязі.

Задовольняючи позов, суд першої та апеляційної інстанцій виходили із того, що законодавець до 01 січня 2017 року передбачав зменшення фінансового результату до повного погашення боргу. Позивачем 02 лютого 2017 року подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, отже він застосував приписи пункту 140.3 статті 140 Податкового кодексу України в редакції до 01 січня 2017 року, на що мав право з огляду на те, що коригував звіт за 2015 рік.

28 грудня 2017 року відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та процесуального права, просить постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року скасувати, прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог Публічного акціонерного товариства «Дніпрометиз» відмовити в повному обсязі.

Касаційна скарга податкового органу мотивована тим, що судами першої і другої інстанцій неправильно застосовано пункти 140.2-140.3 статті 140 Податкового кодексу України, а саме: помилково визначено, що 5% від 2015 року не будуть впливати на показники оподаткування у 2016 році у тому разі, коли такі 5% вже враховано і платник податків зменшує суму до оподаткування у 2016 році повторно.

Відзив на касаційну скаргу від позивача до Верховного Суду не надходив, що не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення вимог касаційної скарги в повному обсязі.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

У період з 21 липня 2017 року по 23 липня 2017 року Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питання правильності визначення від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток за декларацією за 2016 рік, за результатами якої складено акт від 23 червня 2017 року № 63/10/28-10-46-05393145.

Висновками акту встановлено порушення позивачем пункту 140.3 статті 140 Податкового кодексу України в частині неправомірного зменшення фінансового результату за рядком 3.2.1 додатку РІ в декларації за 2016 рік на суму п'ятивідсоткового залишку суми нарахованих процентів на боргові зобов'язання попереднього періоду в сумі 435 310 грн., чим завищено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування на 435 310 грн.

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення від 03 липня 2017 року №0004884607, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2016 рік у розмірі 435 310 грн.

Щодо доводів касаційної скарги відповідача.

Як встановлено актом перевірки, у попередніх податкових періодах позивачем укладено договори позики з пов'язаними (афілійованими) компаніями - нерезидентами: Varndell Limited (Республіка Кіпр) - від 01 лютого 2010 року № 272/10, Lybica Holding B.V. (Нідерланди) - від 13 серпня 2012 року № 898/12, а також від 17 липня 2013 року № 667/13. На підставі вказаних договорів здійснено нарахування відсотків та проведено обчислення обмеження, передбаченого Податковим кодексом України для відображення у складі витрат сум відсотків, нарахованих на користь нерезидентів - пов'язаних осіб. За 2013 рік нараховані відсотки по кредитам у сумі 4 795 915 грн., з них відсотки, що включені до витрат з урахуванням обмежень, встановлених п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу України 1 809 884 грн., залишок, що підлягав перенесенню на результати майбутніх податкових періодів 2 986 031,12 грн. За 2014 рік, нараховані відсотки по кредитам - 7 013 594 грн., відсотки, що включені до витрат з урахуванням обмежень, встановлених п. 141.2 ст. 141 ПК України 1 293 424 грн., залишок, що підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів 5 720 170 грн. Залишок, що підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів за 2013-2014 роках - 8 706 200,34 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено і не заперечується сторонами, що позивачем 02 лютого 2017 року подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, в якій за рядком 3.2.1 додатку РІ віднесено невраховані проценти за період 2013-2014 року до зменшення фінансового результату до оподаткування без обмежень, а тому такі 5% не підлягають включенню в зменшення фінансового результату в наступних періодах.

За змістом пунктів 140.1 - 140.2 статті 140 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 01.01.2017 року) під борговими зобов'язаннями для цілей даного пункту слід розуміти зобов'язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов'язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення. Для платника податку, у якого сума боргових зобов'язань, визначених в пункті 140.1 цієї статті, що виникли за операціями з пов'язаними особами-нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази (для фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю, - більш ніж в 10 разів), фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів.

Пунктом 140.3 статті 140 Податкового кодексу України проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 цієї статті, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків до повного її погашення з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 140.2 цієї статті.

Системне тлумачення вище наведених норм дозволяє зробити висновок, що платники податку, які відповідно до пункту 140.2 статті 140 Податкового кодексу України збільшили фінансовий результат до оподаткування на суму процентів, мають право у наступних звітних податкових періодах зменшити фінансовий результат до оподаткування на таку суму, зменшену щорічно на 5 відсотків від цієї суми до повного її погашення. Зменшення має здійснюватись з урахуванням обмежень, встановлених пункту 140.2 статті 140 Кодексу.

Проценти, нараховані на користь пов'язаних осіб - нерезидентів, що перевищували обмеження встановлені пунктом 140.2 статті 140 Кодексу, можуть бути враховані у зменшення фінансового результату майбутніх звітних податкових періодів. Для цього сума таких процентів щорічно зменшується на 5 відсотків. Відсотки, які у 2015 році перевищували суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 статті 140 Кодексу, та збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування відповідного звітного податкового періоду 2016 року у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків, а сума щорічного 5-відсоткового зменшення залишку процентних витрат, передбачена пунктом 140.3 статті 140 Податкового кодексу України, не враховуватися у зменшення фінансового результату до оподаткування в майбутніх звітних періодах.

Як вбачається з матеріалів справи і не оспорюється сторонами, за 2013 рік позивачем нараховані відсотки по кредитам у сумі 4 795 915 грн., з них відсотки, що включені до витрат з урахуванням обмежень, встановлених п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу України 1 809 884 грн., залишок, що підлягав перенесенню на результати майбутніх податкових періодів 2 986 031,12 грн.

За 2014 рік, нараховані відсотки по кредитам - 7 013 594 грн., відсотки, що включені до витрат з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 141.2 статті 141 Податкового кодексу України 1 293 424 грн., залишок, що підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів 5 720 170 грн.

Таким чином, залишок, що підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів за 2013-2014 роках - 8 706 200,34 грн. (а.с. 12). У 2017 році позивачем подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, в якій рядком за 3.2.1 додатку РІ « 95% законсервованих відсотків минулих років» зазначено суму у розмірі 435 310,02 грн.

У позовних вимогах платником податків визнано, що ним при зменшенні свого фінансового результату допущено помилку - залишок таких неврахованих в податковому обліку минулих років процентів ним не зменшено на 5%, тож оскаржувана частина податкового рішення-повідомлення становить 413 545 грн. Суди попередніх інстанцій правову позицію позивача підтримали.

Колегія суддів, не погоджується із позицією судів попередніх інстанцій, що 5% від 2015 року не будуть впливати на показники оподаткування у 2016 році у тому разі, коли такі 5 % вже враховано і платник податків зменшує суму до оподаткування повторно, виходячи з такого.

Позивачем у 2013-2014 роках дотримано обмежень, визначених пунктом 140.2 статті 140 Податкового кодексу України, але у податковій декларації за 2016 рік, ним помилково зазначено суму 435 310,02, як таку, що зменшує його фінансовий результат за ці періоди.

Натомість, саме ця сума становить 5% від розміру процентів за попередні періоди 2013-2014 роки і, в силу положень пункту 140.3 статті 140 Податкового кодексу України, не повинна взагалі враховуватися при зменшенні фінансового результату до оподаткування у 2016 році.

Отже, Верховний Суд зазначає, що при оцінці правильності застосування положень пунктів 140.1-140.3 статті 140 Податкового кодексу України, суди повинні враховувати чи дотримано платниками податків обмежень, передбачених пунктом 140.3 статті 140 Податкового кодексу України. Якщо фінансовий результат звітного року визначено з урахуванням таких обмежень, то надлишок таких відсотків може бути використано з метою зменшення фінансового результату наступного звітного року, за винятком 5 відсотків від суми такого зменшення.

Судами попередніх інстанцій за наслідками судового розгляду у суді першої інстанції, а також апеляційного перегляду не надано належної оцінки вказаним обставинам. Відповідно до положень п. 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України» (Заява N 63566/00) від 18 липня 2006 року, суд зобов'язаний оцінити кожен специфічний, доречний та важливий аргумент, а інакше вони не виконують свої зобов'язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Верховний Суд зазначає, що у цій справі судами попередніх інстанцій допущено неправильне застосування норм матеріального права, надана помилкова правова оцінка обставинам, які повно встановлені під час судового розгляду у суді першої та апеляційної інстанцій.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити в повному обсязі.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року у справі № 804/4507/17 скасувати.

Прийняти нову постанову.

Відмовити у задоволенні позовних вимог Публічного акціонерного товариства «Дніпрометиз» до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування податкового повідомлення-рішення від 03 липня 2017 року № 0004884607 в повному обсязі.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: С.С. Пасічник

В.П. Юрченко