Історія справи

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"13" січня 2016 р. м. Київ К/800/18340/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби

на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 22.01.2013

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2013

у справі № 2а/2370/4751/2012 Черкаського окружного адміністративного суду

за позовом Приватного підприємства (ПП) «Партнер Україна»

до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби (ДПІ)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 22.01.2013, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2013, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Черкасах від 18.01.2012 №0000302301 та №0000312301.

У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати ухвалені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Позивач не реалізував своє процесуальне право на подання заперечень проти касаційної скарги.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача сум грошового зобов'язання із податку на прибуток, податку на додану вартість та застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 04.01.2012 № 2/23-2/30598882. Відповідно до цих висновків позивач порушив норми підпункту 14.1.27 пункту 14.1 ст. 14, пунктів 138.2, 138.6 ст. 138, пункту 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України (ПК): занижено податок на прибуток у податковому обліку за 2-й та 3-й квартали 2011 року у загальній сумі 510087,00 грн. та податок на додану вартість у податковому обліку за травень, серпень 2011 року на загальну суму 535013,00 грн. за нікчемними правочинами з поставки позивачу від ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс» послуг із фасування міндобрив та за наслідками господарських операцій з поставки від ПП «Черкаситоргсфера» міндобрив та будівельних матеріалів, які не мали реального характеру. Висновок про нікчемність правочинів з поставки позивачу вказаних послуг обґрунтовано не підтвердженням поставки послуг та товарів первинними документами, оскільки акти виконаних робіт не відображають інформації щодо змісту та обсягу господарської операції, а документи на підтвердження реального руху товарів (зокрема, доставки) відсутні; відсутністю вказаних постачальників за місцезнаходженням; задіяння їх у системі протиправної податкової мінімізації, про що свідчить декларування ними податкового кредиту за податковими накладними, виписаними постачальниками з ознаками фіктивної діяльності: ТОВ «Євросвіт» (ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс») та ПП «Артбуд Вектор» (ПП «Черкаситоргсфера»).

За наслідками перевірки ДПІ стосовно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 18.01.2012: № 0000302301 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 535013,00 грн. за основним платежем та 48085,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №0000312301 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток у сумі 510087,00 грн. за основним платежем.

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку від ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс» послуг із фасування міндобрив між цими суб'єктами господарювання, як виконавцями, та ПП «Партнер Україна», як замовником, складені акти здачі-прийомки виконаних робіт (наданих послуг); від імені цих постачальників виписані на адресу ПП «Партнер Україна» податкові накладні, на підставі яких останній сформував валові витрати та податковий кредит у податкових деклараціях з податку на прибуток, податку на додану вартість за відповідні податкові періоди.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 198.3 ст. 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 ст. 198 ПК).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР та пунктом 201.11 ст. 201 ПК) сум витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг)

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що задекларовані позивачем суми валових витрат та податкового кредиту за податковими накладними, виписаними ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс», ПП «Черкаситоргсфера», підтверджені належно оформленими первинними документами (актами здачі-прийомки виконаних робіт (наданих послуг), податковими накладними, квитанціями до прибуткового касового ордеру - за правочинами з ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс», видатковими та податковими накладними, рахунками-фактурами - ПП «Черкаситоргсфера»); контролюючим органом не було доведено у судовому процесі нікчемність правочинів між позивачем та цими постачальниками, а реальний характер поставки також підтверджено рішеннями господарського суду Кіровоградської області від 21.03.2012 у справі № 5013/95/12, від 20.03.2012 у справах № 5013/94/12 та № 5013/96/12.

Однак, з такими висновками не можна погодитися, оскільки вони не відповідають правильному застосуванню вище наведених норм матеріального права.

Висновок судів попередніх інстанцій щодо факту поставки позивачу від ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс» послуг з фасування мінеральних добрив зроблений без врахування обставин у справі, на які посилається ДПІ, зокрема на відсутність у них трудових ресурсів, що об'єктивно виключає можливість надання ними вказаних послуг; декларування цими платниками податкового кредиту за податковими накладними ТОВ «Євросвіт» як суб'єкта господарювання з ознаками фіктивного підприємництва. Так, згідно з отриманої внаслідок здійснення заходів податкового контролю інформації (акти Кіровоградської ОДПІ від 20.09.2011 та від 16.09.2011 документальних позапланових виїзних перевірок ПП «Потенца» та ТОВ «Євросвіт» відповідно; довідки Кіровоградської ОДПІ від 19.09.2011 та від 19.09.2011, складені за результатами документальних позапланових невиїзних перевірок ПП «Гімалая» та ПП «Зітекс» по взаємовідносинах з ТОВ «Євросвіт» відповідно) ТОВ «Євросвіт» відсутнє за місцезнаходженням; засновник товариства ОСОБА_5 приховує своє місцезнаходження; у товариства відсутні матеріально-трудові ресурси, необхідні для ведення підприємницької діяльності; податковий кредит в податкових деклараціях з податку на додану вартість за травень 2011 року ТОВ «Євросвіт» задекларувало по взаємовідносинах з ПП «Фрост Ентоні», податкова поведінка якого аналогічна. ПП «Потенца», ПП «Гімалая» та ПП «Зітекс» зареєстровані за однією адресою (м. Кіровоград, вул. Волкова, 32); директором ПП «Потенца» та ПП «Гімалая» в документах бухгалтерського та податкового обліку, виписаних від імені цих підприємств, вказана одна особа - ОСОБА_6

Інформація, яка міститься в документах первинного обліку, в силу норми частини другої ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є підставою для податкового обліку лише за умови, що вона відповідає дійсності. У зв'язку з цим первинні документи, податкові накладні не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість поставки між суб'єктами, вказаними в цих документах як постачальник та покупець. Так, відсутність у ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс», ПП «Черкаситоргсфера», матеріально-технічної бази, трудових ресурсів, як власних, так і залучених, об'єктивно ставлять під сумнів можливість виконання ними послуг, постачання товарів, стосовно господарських операцій з якими оформлені документи, на підставі яких позивач задекларував суми витрат та податкового кредиту в податковому обліку.

Оцінюючи цивільно-правові договори, акти здачі-прийомки виконаних робіт (наданих послуг), підписані між позивачем та ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс», суди першої та апеляційної інстанцій не звернули увагу на ідентичність умов цих договорів і змісту господарських операцій, відображених в актах. В останніх вказано лише назву послуги (фасування мінеральних добрив, вагу, яку було розфасовано). При цьому, акти не містять ні даних щодо тари, в яку вони були розфасовані, її місткості; ні виду мінеральних добрив, фасування яких відбулося; будь-яких інших вихідних даних щодо виміру вартості наданих послуг (вартість години роботи осіб, які здійснюють фасування; певного устаткування, у випадку фасування без залучення людської сили тощо). Ці недоліки актів як первинного документу щодо відтворення змісту господарської операції тим більше заслуговували на увагу суду з врахуванням вище наведеної інформації стосовно податкової поведінки та фактичної діяльності ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс», наданої ОДПІ в судовому процесі, та повинні були відповідно до правил оцінки доказів, встановлених нормами ст. 86 КАС України, отримати належну оцінку суду.

Відповідно до частини 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

Норми Закону № 168/97-ВР не ставлять у залежність право платника податку на формування податкового кредиту від виконання податкового обов'язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Однак, у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать про обізнаність платника податку щодо протиправної діяльності його контрагента, що полягає в незаконній мінімізації податкових зобов'язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення податкового кредиту, або у разі коли платник діяв без належної обачності стосовно вибору свого контрагента при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, підстави для формування податкового кредиту за податковими накладними, виписаними таким контрагентом, відсутні.

Не можна погодитися із висновком судів попередніх інстанцій щодо визнання встановленим реальне виконання господарських операцій між позивачем та ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс» з посиланням на преюдиційне значення при вирішення спору рішень Господарського суду Кіровоградської області від 21.03.2012 у справі № 5013/95/12 за позовом ПП «Партнер Україна» до ПП «Гімалая» про стягнення 2470,00 грн., від 20.03.2012 у справі № 5013/94/12 за позовом ПП «Партнер Україна» до ПП «Зітекс» про стягнення 1444,00 грн. та від 20.03.2012 у справі № 5013/96/12 за позовом ПП «Партнер Україна» до ПП «Потенца» про стягнення 1976,00 грн.

Відповідно до частини 1 ст. 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Встановлення у вище зазначених рішеннях Господарського суду Кіровоградської області обставин щодо господарських зобов'язань між ПП «Партнер» та ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс» не обов'язкове для суду при висновку щодо дотримання позивачем правил податкового обліку, для правильності якого необхідним є не тільки факт наявності документів, виписаних на господарську операцію, а й факт цієї операції.

За наявності обставин, які об'єктивно виключають можливість фактичної поставки від ПП «Потенца», ПП «Гімалая», ПП «Зітекс» послуг, не відповідність актів здачі-прийомки виконаних робіт (наданих послуг) ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які виключають їх значення як доказів здійснення змін у податковому обліку, суди помилково визнали встановленими обставини реального характеру поставки позивачу від цих постачальників послуг.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Суди першої та апеляційної інстанцій не звернули увагу на відсутність доказів транспортування будівельних матеріалів та мінеральних добрив від ПП «Черкаситоргсфера» до позивача, у той час як такі документи є підставою для оприбуткування товару.

Відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику. За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця так і у продавця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Суди попередніх інстанцій не звернули увагу на такий зміст правового регулювання, встановлений вищенаведеними правовими нормами, внаслідок чого зробили помилковий висновок про задоволення позову.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Черкаської області Державної податкової служби задовольнити, скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 22.01.2013 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2013, у задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев