Історія справи

Ухвала КАС ВП від 13.03.2018 року у справі №803/1791/16

ПОСТАНОВА

Іменем України

23 травня 2019 року

Київ

справа №803/1791/16

адміністративні провадження №К/9901/31946/18, №К/9901/31945/18

адміністративні провадження №К/9901/31945/18, №К/9901/31946/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С. С.,

суддів: Васильєвої І. А., Юрченко В. П.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за касаційними скаргами Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області та Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМПОРТАГРОТЕХ" на постанову Волинського окружного адміністративного суду у складі головуючого судді Костюкевича С. Ф. від
11.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Клюби В. В., суддів: Іщук Л. П., Онишкевича Т. В. від 22.03.2017 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМПОРТАГРОТЕХ" до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ІМПОРТАГРОТЕХ" (далі - позивач/Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - відповідач/Інспекція), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від
28.11.2016 №0018701201, №0018721201, №0018731201.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач послався на те, що камеральна перевірка з питань дотримання термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої Інспекцією прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, проведена з порушенням строку, передбаченого пунктом
200.10 статті 200 Податкового кодексу України, а також всупереч пункту 3 розділу 2 Закону України від 28.12.2014 №71-VII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи".

Крім того, позивач вказав про безпідставність застосування до спірних правовідносин, які мали місце у 2015 році, норм закону щодо фінансових санкцій, встановлених статтею 120-1 Податкового кодексу України, які вступили в дію лише з 01.01.2016.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 11.01.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від
22.03.2017, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 28.11.2016 №0018721201 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпортагротех" штрафних (фінансових) санкцій в сумі 16666,67 грн., №0018701201 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 85000,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи позов частково, суди попередніх інстанцій виходили з того, що оскільки прострочення реєстрації позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних допущено у жовтні-грудні 2015 року, то платник податку не може бути притягнутий до відповідальності за статтею 120-1 Податкового кодексу України. Однак щодо застосування штрафу за затримку реєстрації податкових накладних за лютий, березень, травень, червень, серпень 2016 року суди, встановивши обставини порушення позивачем терміну реєстрації податкових накладних від 1 до 15 календарних днів та від 16 до 30 календарних днів, погодилися із його правомірністю з огляду на набрання з 01.01.2016 чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015, яким були внесені зміни до статті 120-1 Податкового кодексу України та визначено механізм притягнення платників податків до відповідальності за такі порушення.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив рішення в частині відмови у задоволенні позову скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги у цій частині задовольнити.

Мотивуючи вимоги касаційної скарги, зазначив, що судами попередніх інстанцій безпідставно не прийнято до уваги те, камеральну перевірку Товариства щодо термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних проведено всупереч законодавчій забороні, а саме передбаченої пунктом 3 розділу 2 Закону України від 28.12.2014 №71-VII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи". Крім того, зазначає, що аналогічні порушення терміну реєстрації податкових накладних (крім податкової накладної від
12.08.2016 №362) були зафіксовані попереднім актом перевірки від 26.07.2016 №3387/12.1/39775185, однак будь-яких податкових повідомлень-рішень на його підставі контролюючим органом прийнято не було.

У касаційній скарзі відповідач, зазначаючи про порушення судами попередніх інстанцій під час ухвалення судових рішень норм матеріального та процесуального права, просить їх в частині задоволених позовних вимог скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю, посилаючись на те, що у випадку виявлення факту несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у тому числі за період до 01.01.2016, контролюючий орган вправі застосовувати штрафні санкції на підставі статті 120-1 Податкового кодексу України.

Ухвалами Вищого адміністративного суду України від 14.04.2017 та від 22.05.2017 відкрито касаційні провадження за вказаними касаційними скаргами.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про часткове задоволення касаційної скарги Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області та про відмову у задоволенні касаційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМПОРТАГРОТЕХ" з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами камеральної перевірки термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "ІМПОРТАГРОТЕХ" відповідачем складено акт від 16.11.2016 №5391/12.1/39775186, яким встановлено порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасно зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі акта перевірки відповідачем 28.11.2016 прийнято податкові повідомлення-рішення: - №0018731201, яким за затримку реєстрації податкових накладних від 15 і менше календарних днів застосовано штрафні санкції в розмірі 10% на суму 93553,96 грн. ; - №0018721201, яким за затримку реєстрації податкових накладних від 16 до 30 календарних днів застосовано до позивача штрафні санкції в розмірі 20% у сумі 16848,79 грн. ; - №0018701201, яким за затримку реєстрації податкових накладних від 31 до 60 днів застосовано штрафні санкції в розмірі 30% в сумі 85000,00 грн.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) передбачено, що платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

В свою чергу, штрафні санкції за порушення термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачені статтею 120-1 ПК України.

Відповідно до пункту 120-1.1 статі 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених пункту 120-1.1 статі 120 ПК України, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог пункту 120-1.1 статі 120 ПК України покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.

У відповідності до пункту 120-1.3 статті 120-1 ПК України (у редакції, що діяла до 01.01.2016) порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 №909-VII (набрав чинності з 01.01.2016) вищезазначений пункт виключено.

Виходячи зі змісту наведених норм ПК України, порушення термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є податковим правопорушенням, за яке законом передбачена фінансова відповідальність у вигляді штрафних (фінансових) санкцій.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податкова накладна від 06.10.2015 №36 зареєстрована 27.11.2015 з кількістю днів затримки 52, податкова накладна від 19.11.2015 №62 зареєстрована 25.12.2015 з кількістю днів затримки 36, податкова накладна від 09.02.2016 №67 зареєстрована 14.03.2016 з кількістю днів затримки 34, податкова накладна від 01.03.2016 №60 зареєстрована 18.03.2016 з кількістю днів затримки 17, податкова накладна від 05.05.2016 №139 зареєстрована
23.05.2016 з кількістю днів затримки 18, податкова накладна від 05.05.2016 №141 зареєстрована 23.05.2016 з кількістю днів затримки 18, податкова накладна від
04.05.2016 №136 зареєстрована 23.05.2016 з кількістю днів затримки 19, податкова накладна від 05.05.2016 №140 зареєстрована 23.05.2016 з кількістю днів затримки 18, податкова накладна від 03.06.2016 №196 зареєстрована 21.06.2016 з кількістю днів затримки 18, податкова накладна від 14.06.2016 №211 зареєстрована
01.07.2016 з кількістю днів затримки 17, податкова накладна від 07.06.2016 №198 зареєстрована 01.07.2016 з кількістю днів затримки 24, податкова накладна від
12.08.2016 №362 зареєстрована 29.08.2016 з кількістю днів затримки 17.

При цьому судами помилково враховано доводи позивача стосовно неправильного застосування штрафних санкцій за порушення терміну реєстрації податкових накладних у 2015 році, оскільки відсутність на час виникнення спірних правовідносин у жовтні-листопаді 2015 року порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених статтею 120-1 ПК України за порушення терміну реєстрації податкових накладних, затвердженого Міністерством фінансів України, не може впливати на дію вказаної норми ПК України або її скасовувати та не звільняє платника податку на додану вартість від відповідальності, передбаченої зазначеною нормою Закону, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та не нівелює повноваження контролюючого органу щодо застосування таких санкцій.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 №909-VIII не було ані введено нових видів відповідальності за порушення податкового законодавства, ані збільшено розмір відповідальності за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.

Отже, зважаючи на факт порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних, відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Що ж до доводів позивача про проведення контролюючим органом камеральної перевірки з порушенням строку, передбаченого пунктом 200.10 статті 200 ПК України, слід зазначити таке.

Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України (у редакції, чинній на час проведення камеральної перевірки 16.11.2016) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

В силу пункту 200.10 статті 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

Водночас згідно з положеннями пункту 102.1. статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених пункту 102.1. статті 102 ПК України, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до пункту 102.1. статті 102 ПК України), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пункту 102.1. статті 102 ПК України, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Зміст наведених законодавчих приписів дає підстави для висновку, що предметом камеральної перевірки, окрім питань правильності оформлення податкових декларацій, уточнюючих розрахунків можуть бути й інші питання, зокрема пов'язані із своєчасністю реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, а тому, з урахуванням положень статті 102 ПК України, такою перевіркою може бути охоплено період в 1095 днів за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних.

Що ж до пункту 200.10 статті 200 ПК України, на який посилається позивач, то ним визначено строк проведення камеральної перевірки заявлених у податковій декларації даних. Ця норма не встановлює строку проведення камеральної перевірки даних Єдиного реєстру податкових накладних.

З огляду на те, що заявлені у податковій декларації дані не були предметом камеральної перевірки, касаційний суд вважає помилковими доводи позивача про порушення контролюючим органом строку проведення камеральної перевірки, що визначений у пункті 200.10 статті 200 ПК України.

Доводи ж касаційної скарги про те, що судами не враховано положень пункту 3 розділу 2 Закону України від 28.12.2014 №71-VII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", відповідно до якого у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік контролюючими органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб'єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або згідно з вимогами Кримінального процесуального кодексу України, є необґрунтованими, оскільки запроваджені наведеним Законом обмеження не стосуються камеральних перевірок, які є функцією здійснення повноважень контролюючим органом. Разом з тим, об'єктом камеральної перевірки є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу, будь-які інші дані не можуть бути предметом дослідження податковим органом.

На користь такого висновку свідчить і мета, з якою був прийнятий Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", а саме зменшення адміністративного навантаження на суб'єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів грн., а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків. Разом із тим, проведення камеральних перевірок через їх спрощену процедуру не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює для платників будь-якого додаткового адміністративного навантаження та не заважає нормальному перебігу їх господарської діяльності.

Аналогічна правова позиція вже була викладена в постановах Верховного Суду від
27.02.2018 у справі №808/918/17 та від 23.06.2018 у справі №803/552/17, від
23.10.2018 у справі №809/2400/15.

Підлягають відхиленню й посилання Товариства на те, що актом попередньої перевірки від 26.07.2016 №3387/12.1/39775185 вже було зафіксовано порушення, аналогічні тим, що встановлені за наслідками камеральної перевірки у справі, що розглядається, оскільки судами встановлено, що відповідно до листа Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області від 10.09.2016 №155/10/03-18-12-01 у зв'язку із помилкою при формуванні вказаного акта він вважається відкликаним.

За таких обставин, позовні вимоги Товариства щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 28.11.2016 №0018721201 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпортагротех" штрафних (фінансових) санкцій в сумі 16666,67 грн. та №0018701201 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпортагротех" штрафних (фінансових) санкцій в сумі 85000,00 грн. задоволенню не підлягають.

Відповідно до частин 1 , 3 статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Пунктом 3 частини 1 статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення в частині задоволення позову підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в позові.

В іншій частині судові рішення слід залишити без змін.

Згідно з частиною 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 351, 355, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМПОРТАГРОТЕХ" залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити частково.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 11.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 у справі №803/1791/16 скасувати в частині задоволення позову.

В цій частині ухвалити нове рішення.

У задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 28.11.2016 №0018721201 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпортагротех" штрафних (фінансових) санкцій в сумі 16666,67 грн. (шістнадцять тисяч шістсот шістдесят шість гривень 67 копійок), №0018701201 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Імпортагротех" штрафних (фінансових) санкцій в сумі 85000,00 грн. (вісімдесят п'ять тисяч гривень) відмовити.

В іншій частині постанову Волинського окружного адміністративного суду від
11.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від
22.03.2017 у справі №803/1791/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.........................................

С. С. Пасічник

І. А. Васильєва

В. П. Юрченко,

Судді Верховного Суду