Історія справи

Ухвала КАС ВП від 26.02.2019 року у справі №806/1645/14

ПОСТАНОВА

Іменем України

26 лютого 2019 року

Київ

справа №806/1645/14

касаційне провадження №К/9901/2832/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області (далі - Інспекція) на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 10.07.2014 (суддя - Романченко Є.Ю.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.08.2014 (головуючий суддя - Жизневська А.В., судді Котік Т.С., Малахова Н.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Живий квас» (далі - Товариство) до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області, треті особи, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору - Приватне підприємство «Молочні інвестиції» (далі - ПП «Молочні інвестиції»), Дочірнє підприємство «Старокостянтинівський молочний завод» (далі - ДП «Старокостянтинівський молочний завод»), про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень,

УСТАНОВИВ:

У квітні 2014 Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.01.2014 № 0000182201 та № 000192201.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що під час проведення перевірки, результати якої оформлені актом від 31.12.2013 № 572/2201/36270081, на підставі висновків якої Інспекцією були прийняті оспорювані податкові повідомлення-рішення, перевіряючим були надані належним чином оформлені первинні бухгалтерські документи на підтвердження реальності господарських операцій з ПП «Молочні інвестиції», які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію, підтверджують виконання сторонами відповідних господарських операцій, з урахуванням того, що в подальшому обладнання, яке було предметом договору фінансового лізингу № 01/12- ЖК/МИ від 12.12.2012, було передане в суборенду ДП «Старокостянтинівський молочний завод», де і перебуває на даний час.

Житомирськийй окружний адміністративний суд постановою від 10.07.2014, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.08.2014, позов задовольнив: визнав неправомірними та скасував податкові повідомлення-рішення від 27.01.2014 №0000182201 та №000192201.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що господарські операції між позивачем та ПП «Молочні інвестиції» були реально (фактично) здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, наданими позивачем, а також ПП «Молочні інвестиції» та ДП «Старокостянтинівський молочний завод», які були залучені судом до участі у справі в якості третіх осіб, операції пов'язані з господарською діяльністю Товариства, всі учасники господарських операцій володіли спеціальною податковою правосуб'єктністю, а висновок Інспекції про нереальність зазначених господарських операцій є таким, що не відповідає дійсності, не ґрунтується на нормах законодавства України та не підтверджений будь-якими доказами. Також, суди виходили щ того, що слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ Міндоходів у Житомирській області було закрите кримінальне провадження №32014060000000021 від 06.02.2014 щодо службових осіб Товариства за фактами, викладеними в акті перевірки №572/2201/36270081 від 31.12.2013, на підставі пункту 2 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України (в зв'язку з відсутністю в діянні складу кримінального правопорушення).

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 16.09.2014 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що проведеним Інспекцією аналізом матеріалів податкової звітності, реєстраційних документів, звітів та інших документів ПП «Моленпром», а також з урахуванням інформації, викладеної у актах ДПІ у Житомирському районі № 1130/23-01/36548863/0110 від 08.06.2010, № 5337/23-1/36548863/0100 встановлено відсутність у вказаного суб'єкта господарювання необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, власного чи орендованого нерухомого майна тощо, що, в свою чергу свідчить про те, що усі операції з купівлі-продажу, здійснені з ПП «Моленпром», не спричиняють реального настання правових наслідків, а отже є нікчемними по ланцюгу до «вигодонабувача».

Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.02.2019 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив справу до попереднього розгляду на 26.02.2019.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.11.2010 по 01.12.2013, результат якої оформлені актом 31.12.2013 № 572/2201/36270081, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пунктів 176.1, 176.2 статті 176, пунктів 198.1-198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 2693323,00 грн. (у тому числі: за травень 2013 року - 30756,00 грн., за червень 2013 року - 855071,00 грн., за серпень 2013 року - 156840,00 грн., за вересень 2013 року - 127126,00 грн., за жовтень 2013 року - 126592,00 грн., за листопад 2013 року - 1396938,00 грн.), завищено від'ємне значення податку на додану вартість, рядок 24 (21) декларації на загальну суму 6477900,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки вказано, що Товариство неправомірно включило до складу податкового кредиту податок на додану вартість на загальну суму 10176835,00 грн. по операціях з ПП «Молочні інвестиції» згідно договору фінансового лізингу № 01/12- ЖК/МИ від 12.12.2012, оскільки Товариством не доведено використання майна, переданого йому у фінансовий лізинг, у господарській діяльності, з урахуванням того, що ПП «Молочні інвестиції» у листопаді 2009 року включило до податкового кредиту податок на додану вартість у сумі 4651454,00 грн. за податковими накладними, отриманими від ПП «Моленпром», яке має стан платника 5 - порушено провадження у справі про припинення, за місцем реєстрації ПП «Моленпром» та його посадові особи відсутні, що свідчить про відсутність у вказаного суб'єкта господарювання необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, власного чи орендованого нерухомого майна тощо та, як наслідок, неможливість фактичного здійснення господарських операцій між ПП «Моленпром» та ПП «Молочні інвестиції» і, в свою чергу, між ПП «Молочні інвестиції» та Товариством.

На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 27.01.2014: № 0000182201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на 1944666,00 грн., у тому числі: 1296444,00 грн. - за основним платежем, 648222,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000192201, яким зменшила Товариству розмір від'ємного значення податку на додану вартість за жовтень 2013 року на 610322,00 грн.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з положеннями пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об'єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Як вбачається з матеріалів справи, 12.12.2012 між ПП «Молочні інвестиції» (лізингодавець) та Товариством (лізингоодержувач) був укладений договір фінансового лізингу № 01/12- ЖК/МИ, відповідно до якого лізингодавець надає лізингоодержувачу у вигляді фінансового лізингу з правом викупу в платне користування обладнання, передбачене специфікацією, що є додатком 1 до даного договору, на умовах, що визначаються цим договором (пункт 1.1 статті 1); вартість майна, що передається в лізинг, становить 61061013,39 грн. (у тому числі податок на додану вартість 10176835,56 грн. (пункт 1.3 статті 1); ціна договору становить 61485450,39 грн., у тому числі: відшкодування вартості майна - 6161013,39 грн., відсотки за користування майном - 424437,00 грн. Ціна договору, вартість майна та відшкодування вартості майна вказані з податком на додану вартість, лізингові відсотки вказані без урахування податку на додану вартість (стаття 3); лізингодавець передає лізингоодержувачу майно протягом 30 календарних днів з дати підписання даного договору. Передача майна підтверджується актом приймання-передачі, який підписується сторонами. Майно фактично знаходиться за адресою: 31104, Хмельницька обл., м. Старокостянтинів, вул. І.Франка, 47 (пункт 5.3). Передача майна здійснюється у присутності уповноважених представників лізингодавіця та лізингоодержувача за адресою, зазначеною у пункті 5.3. У випадку передачі частини майна на кожну часткову передачу оформляється окремий акт приймання-передачі майна (пункти 5.1-55 статті 5); протягом строку дії цього договору лізингоодержувачу забороняється без письмової згоди лізингодавця продавати, переуступати, здавати в суборенду, сублізинг, закладати, передавати як забезпечення боргу чи будь-яким іншим чином обтяжувати майно (пункт 8.5 статті 8).

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що; господарські операції між Товариством та ПП «Молочні інвестиції» мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема: актом приймання-передачі майна за договором фінансового лізингу, видатковою накладною, податковими накладними; в подальшому за згоди ПП «Молочні інвестиції» та у відповідності до пункту 8.5 договору фінансового лізингу Товариство передало майно, отримане в рамках цього договору фінансового лізингу, іншому суб'єкту господарювання - ДП «Старокостянтинівський молочний завод», на підтвердження чого надало акти приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, письмовою згодою ПП «Молочні інвестиції», посвідченнями про відрядження, звітами про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт; письмовими поясненнями ПП «Молочні інвестиції» та ДП «Старокостянтинівський молочний завод», з доданими до них первинними бухгалтерськими документами, у яких зазначені суб'єкти господарювання також підтвердили реальність здійснених господарських операцій.

Таким чином, доводи Інспекції, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення судів попередніх інстанцій відсутні. Посилання скаржника на висновки актів ДПІ у Житомирському районі №1130/23-01/36548863/0110 від 08.06.2010, № 5337/23-1/36548863/0100 є безпідставними, оскільки висновки, викладені в актах перевірки, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують наслідків для платника податків.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Житомирського окружного адміністративного суду від 10.07.2014 та ухвала Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.08.2014 - без змін.

Керуючись ч.1 ст. 52, п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 10.07.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.08.2014 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк

Т.М. Шипуліна