Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

25 квітня 2019 року

Київ

справа №826/9725/15

адміністративне провадження №К/9901/18940/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Васильєвої І.А.,

розглянув у порядку письмового провадження справу № 826/9725/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень за заявою Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» звернулося до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень від 14.05.2015 №0015021502 та №0015031502 та №0015041502.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.08.2015 позов задоволено.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 залишено постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.08.2015 без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві залишено без задоволення. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.08.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 залишено без змін.

Державна податкова інспекція у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві звернулася до Верховного Суду України про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 у справі №826/9725/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень з підстав, передбачених пунктом 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалою Верховного Суду України від 11.04.2017 відкрито провадження за заявою Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 у справі №826/9725/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень.

У зв'язку з припиненням своєї діяльності Верховним Судом України, згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 08.02.2018 у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Юрченко В.П. (суддя-доповідач), Васильєва І.А., Пасічник С.С.

Ухвалою Верховного Суду від 22.12.2018 задоволено заяву судді Юрченко В.П. про самовідвід у розгляді заяви Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 у справі №826/9725/15.

За результатами повторного автоматизованого розподілу судової справи протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 08.01.2019 для розгляду цієї справи визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Шипуліна Т.М. (суддя-доповідач), Бившева Л.І., Васильєва І.А.

Ухвалою Верховного Суду у складі судді Касаційного адміністративного суду Шипуліної Т.М. від 05.04.2019 заяву Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 у справі №826/9725/15 прийнято до провадження.

Відповідно до підпункту 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) заяви про перегляд судових рішень Верховним Судом України в адміністративних справах, які подані та розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку колегією у складі трьох або більшої непарної кількості суддів за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. Такі заяви розглядаються без повідомлення та виклику учасників справи, за винятком випадку, коли суд з огляду на обставини справи ухвалить рішення про інше.

Суд перевірив матеріалами справи наведені у заяві доводи та дійшов висновку, що заява підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Суди встановили, що відповідачем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» з питань законності декларування від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 19) в податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2014 року в сумі 20155749 грн. та залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 24) в податкових деклараціях з податку на додану вартість за листопад 2014 року в сумі 20155749 грн., за січень 2015 року в сумі 20151653 грн. та бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (рядок 30) в податковій декларації за лютий 2015 року в сумі 18617860 грн., за результатами якої складено акт від 24.04.2015 №2455/26-51-15-02-07/39432828.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пунктів 200.1, 200.2, абзацу «а» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.

На підставі даного акту відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 14.05.2015:

№0015021502, яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість в сумі 18617860грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 4654465грн.;

№0015031502, яким зменшено від'ємне значення з податку на додану вартість у сумі 41527380грн.;

№0015041502, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 397078,75грн., у тому числі: за основним платежем в сумі 317903грн. та за штрафними санкціями в сумі 79475,75грн.

Фактичною підставою для прийняття податковим органом вказаних податкових повідомлень-рішень слугували викладені у акті перевірки висновки про неправомірне формування Товариством з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» податкового кредиту за наслідками безтоварних господарських операцій на підставі договорів від 21.11.2014 щодо придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейдагропостач-61» основних засобів, нерухомого майна (майновий комплекс за адресою: Черкаська область, Городищенський район, с. Валява, вул. Жовтнева, 5) та земельної ділянки площею 22,1994 га (кадастровий номер 7120381000:02:001:1970).

В обґрунтування своєї позиції відповідач посилався на те, що згідно з результатами позапланової невиїзної перевірки Ірпінською об'єднаної державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Київській області Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейдагропостач-61» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Трансджейнт 8» за період з 01.11.2014 по 30.11.2014 (акт від 19.03.2015 №371/22-4/34979368) встановлено відсутність операцій щодо придбання активів між контрагентами у листопаді 2014 року з огляду на непідтвердження руху таких активів у ланцюгу постачання.

У заяві про перегляд судового рішення суду касаційної інстанції податковий орган посилається на неоднаковість застосування у подібних правовідносинах підпункту 48.5.1 пункту 48.5, пункту 48.7 статті 48, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, просить скасувати ухвалу Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.08.2015.

На обґрунтування заяви про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 Державна податкова інспекція у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві подала копії рішень Вищого адміністративного суду України від 20.11.2013 у справі №821/1126/13-а, від 16.04.2014 №2а-9771/12/2670, посилаючись на те, що у вказаних справах Вищий адміністративний суд України, здійснивши різне тлумачення змісту і сутності правових норм, дійшов різних висновків за аналогічних обставин.

У наданих на підтвердження неоднакового правозастосування судових рішеннях Вищого адміністративного суду України від 20.11.2013 у справі №821/1126/13-а, від 16.04.2014 №2а-9771/12/2670 судом касаційної інстанції зроблено висновки про те, що реальність здійснення господарських операцій не підтверджується належними та допустимими доказами.

Так, в ухвалі від 20.11.2013 у справі №821/1126/13-а судом касаційної інстанції висловлено позицію про те, що дотримання норм цивільного чи господарського права не означають реальності вчинення господарської операції. Доказове значення для підтвердження фактичної поставки та отримання (оплати) товару має не лише наявність податкових накладних та інших первинних документів, а й фактичні обставини, які підтверджують здійснення господарської операції. Господарська діяльність без наявності на те поважної розумної економічної або іншої причини (ділової мети) підтверджує намір платника зменшити отримані доходи з метою несплати податків та отримати додаткову «вигоду» у вигляді зниження податкового навантаження. Відсутність поважної розумної економічної або іншої причини здійснення таких операцій позбавляють платника податку права на податковий кредит за наслідками цих операцій навіть у випадку наявності належним чином оформлених первинно-бухгалтерських документів.

В ухвалі від 16.04.2014 у справі №2а-9771/12/2670 судом зазначено про те, що у податкових правовідносинах є неприпустимою ситуація, яка б дозволяла недобросовісним платникам за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створювати ситуацію формальної наявності права на отримання податкової вигоди. Вимоги, які пред'являються до оформлення первинних документів, мають імперативний характер. Законом встановлено ті реквізити, які мають бути обов'язково вказані при складенні первинного облікового документа та які дозволяють ідентифікувати господарську операцію. Первинні документи повинні не лише містити повну інформацію про виконану господарську операцію, але й виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.

Натомість, у судовому рішенні від 06.09.2016 у справі №826/9725/15, про перегляд якого подано заяву, суд касаційної інстанції погодився із висновком судів попередніх інстанцій, що оцінка усіх наявних в матеріалах справи доказів у сукупності підтверджує фактичне здійснення та реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Трейдагропостач-61». Суд дійшов висновку, що за умови невстановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій платника та його постачальників для одержання незаконної податкової вигоди, такий платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб. Відсутність окремих документів та помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків. З аналізу пред'явлених позивачем первинних документів у сукупності (зокрема, договори купівлі-продажу нерухомо майна, акт приймання - передачі, платіжні доручення, податкові накладні, видаткові накладні, оборотно-сальдові відомості, фотокартки майнового комплексу, копії технічного паспорту на вказаний об'єкт) підтверджується реальність здійснення спірних операцій.

Тобто, у заяві про перегляд судового рішення податковим органом порушується питання про різне застосування норм податкового і пов'язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення і відображення сум податкових зобов'язань з податку на додану вартість та, як наслідок, формування від'ємного значення. Насамперед йдеться про реальність і товарність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит, а також про підтвердження/непідтвердження платниками податку товарності господарської операції належними і допустимими доказами.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

У справі, що розглядається, суди вказали на безпідставність прийняття податковим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки господарські операції між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Трейдагропостач-61» фактично здійснені, первинні бухгалтерські документи відображають реальність таких операцій (договори, акти приймання-передачі, видаткові накладні, податкові накладні, оборотно-сальдові відомості, платіжні відомості, фотокартки, фінансові звіти тощо).

При цьому, судами не взято до уваги посилання податкового органу на те, що зміст правочинів, укладених між позивачем та його контрагентом, не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов'язків та свідчить про бажання сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об'єкта оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету.

Суд звертає увагу на те, що при розгляді конкретної справи суди мають перевіряти та оцінювати такі доводи контролюючого органу та перевірити належними та допустимими доказами обставини щодо реального руху активів по всьому ланцюгу постачання з урахуванням ділової мети такого руху та його зв'язку з господарською діяльністю платника податків, в тому числі і факти, встановлені у судових рішеннях при вирішенні справ, предметом дослідження яких було питання обґрунтованості набуття права власності на спірні активи.

Натомість, в даній справі судами дослідження вказаних обставин залишене поза увагою.

Так, зважаючи на аргументи податкового органу, з посиланням на які відповідач заперечував проти задоволення позову, судам необхідно було з'ясовувати підстави набуття права власності на активи у ланцюгу постачання, перевіряти відповідні правовстановлюючі документи та інші документи, які підтверджують обставини щодо придбання активу, на предмет їх належності, допустимості та достовірності.

Згідно з частиною четвертою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій) оригінали письмових доказів, що є у справі, повертаються судом після їх дослідження, якщо це можливо без шкоди для розгляду справи, або після набрання законної сили судовим рішенням у справі за клопотанням осіб, які їх надали. У справі залишається засвідчена суддею копія письмового доказу.

У відповідності до частин першої, другої та четвертої статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій) письмові докази подаються в оригіналі або в належним чином засвідченій копії, якщо інше не визначено цим Кодексом. Якщо для вирішення спору має значення лише частина документа, подається засвідчений витяг з нього. Копії документів вважаються засвідченими належним чином, якщо їх засвідчено в порядку, встановленому чинним законодавством. Учасник справи, який подає письмові докази в копіях (електронних копіях), повинен зазначити про наявність у нього або іншої особи оригіналу письмового доказу. Учасник справи підтверджує відповідність копії письмового доказу оригіналу, який знаходиться у нього, своїм підписом із зазначенням дати такого засвідчення.

Утім, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки щодо відповідності наявних в матеріалах справи письмових доказів щодо реальності спірних господарських операцій вимогам вказаних положень процесуального закону.

Таким чином, у ситуації, що розглядається, висновки судів про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування податкового кредиту за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю «Трейдагропостач-61» зроблені без належного з'ясування фактичних обставин справи.

Передумовою застосування правової норми до спірних правовідносин є повне встановлення всіх обставин справи, проте зазначені вище прогалини щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку щодо правильності застосування норм матеріального права.

Ураховуючи наведене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, статтею 52 (в редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII) та статтями 241, 242, 243 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 13.07.2017 №2136-VIII), суд -

П О С Т А Н О В И В:

Заяву Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.08.2015, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.12.2015 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 06.09.2016 у справі № 826/9725/15 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М. Шипуліна Л.І. Бившева І.А. Васильєва