Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

03 квітня 2018 року

Київ

справа №816/494/17

адміністративне провадження №К/9901/4970/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,

учасники справи:

представники позивача - Окончик Д.В., Твердохліб І.Ю.,

представник відповідача - Перепелюк О.В.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року (судді: Курило Л.В. (головуючий), Присяжнюк О.В., Бартош Н.С.) у справі № 816/494/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Гарант Ойл Групп" до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Гарант Ойл Групп" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.11.2016 № 0006081401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 168 770,00 грн, з яких: за податковими зобов'язаннями - 135 016,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 33 754,00 грн.

Позовна заява обґрунтована безпідставністю тверджень контролюючого органу про фіктивність господарських операцій між позивачем та ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" та спростовуються наявними документами первинного бухгалтерського обліку, а висновок відповідача про порушення позивачем приписів Податкового кодексу України базується виключно на показання директора ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ", що були надані в ході досудового розслідування за порушеною кримінальною справою відносно вказаного контрагента, проте ТОВ "Гарант Ойл Групп" не може нести юридичну відповідальність за недотримання контрагентом вимог чинного законодавства, оскільки така відповідальність носить індивідуальний характер.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 6 липня 2017 року (суддя Бойко С.С.) у задоволенні позову відмовлено з огляду на те, що директор ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" Сенчук В.В. заперечує свою участь у проведенні діяльності вказаного господарюючого суб'єкта, а відтак урахуванням правових позицій Верховного Суду України, суд дійшов висновку, що документи підписані від імені ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" Сенчуком В.В. не можуть слугувати належними та допустимими підставами для формування показників податкового обліку ТОВ "Гарант Ойл Групп", а господарські відносини між позивачем та ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" не мають реального характеру.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове рішення про задоволення позовних вимог ТОВ "Гарант Ойл Групп", оскаржуване податкове повідомлення-рішення скасовано.

Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач мав право на формування витрат за господарськими операціями з контрагентом ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" з огляду на реальність їх здійснення (від контрагента отримано товар - нафтопродукти, які в подальшому використано у власній господарській діяльності - реалізовано іншим господарюючим суб'єктам), що підтверджені належними первинними документами, натомість контролюючим органом не надано будь-яких доказів, які б могли свідчити про недобросовісність позивача як платника податків або про наявність обставин, що виключають обґрунтованість формування позивачем витрат за господарським операціям із зазначеним контрагентом, зокрема вироку відносно позивача чи його контрагента суду надано не було, а сам по собі факт порушення кримінальної справи не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій. Також суд вказав, що позивач як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення контрагентом правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни.

Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, контролюючий орган подав касаційну скаргу де, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року та залишити в силі постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 6 липня 2017 року.

Касаційна скарга Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві обґрунтована невідповідністю висновків суду апеляційної інстанцій фактичним обставинам справи, оскільки правочин між позивачем та його контрагентом ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" не спричинив настання реальних правових наслідків про що, на думку контролюючого органу, свідчать надані покази директором ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" Сенчуком В.В., від 24 листопада 2015 року (протокол допиту), які отримані в ході досудового розслідування кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32015100060000136 від 17 червня 2015 року, в яких Сенчук В.В. вказав, що перебував на посаді директора ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" на прохання знайомого, який виплачував йому грошову винагороду щомісяця, при цьому господарську діяльність він не здійснював та не мав наміру, також на прохання знайомого підписував договори та інші документи, суть яких не розумів.

ТОВ "Гарант Ойл Групп" надало відзив на касаційну скаргу, в якому зазначає, що доводи касаційної скарги є безпідставними, оскільки позивач не може нести відповідальність за порушення контрагентом правил ведення фінансово - господарської діяльності, а наявність показів директора контрагента отриманих в ході досудового розслідування не є належним доказом в розумінні процесуального закону, крім того кримінальне провадження відкрите щодо контрагента ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" за ознаками злочину передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво) було закрито, а отже відсутні будь - які підстави вважати, що господарські операції, за результатами яких було сформовано витрати позивачем, не мали реального характеру, у зв'язку з чим просить залишити скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні відповідно до ст. 344 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами першої та апеляційної інстанцій фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пп. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.

При цьому, відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Положеннями п 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

В свою чергу, згідно п. 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу. Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Як вже було зазначено вище, розв'язуючи спір та задовольняючи позовні вимоги Товариства, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач мав право на формування витрат за господарськими операціями з контрагентом ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" з огляду на встановлену реальність їх здійснення та підтвердження таких операцій належними первинними документами, при цьому відхилив посилання контролюючого органу на протокол допиту директора контрагента, який заперечував свою причетність до здійснення господарської діяльності вказаним суб'єктом господарювання, з підстав відсутності вироку у кримінальній справі та принципу індивідуальної відповідальності. Натомість суд першої інстанції саме на підставі наявного протоколу допиту дійшов протилежного висновку щодо відсутності реального характеру господарських операцій з ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" на підставі яких позивачем було сформовано витрати.

Проте колегія суддів вважає такі висновки судів першої та апеляційної інстанції передчасним з огляду на те, що фактично судами не було надано належної правової оцінки посиланням контролюючого органу на покази як свідка директора ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" Сенчука В.В., від 24 листопада 2015 року, що отримані в ході досудового розслідування, який заперечував свою причетність до здійснення фактичної господарської діяльності вказаним суб'єктами господарювання, а перебував на посаді за грошову винагороду, яку отримував щомісячно.

Судами не перевірялись обставини зазначені у вказаному вище протоколі, вказану особу не було допитано у судовому засіданні, а отже таким поясненням не надано належної правової оцінки.

Суд звертає увагу також на те, що суд першої інстанції зіслався на правову позицію Верховного Суду України, що була висловлена в у постановах від 5 березня 2012 року по справі № 21-421а11, від 22 вересня 2015 року по справі № 21-887а15, від 01 грудня 2015 року по справі № 21-3788а15, згідно якої податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт проведення господарських операцій, проте суд не звернув увагу та не врахував того, що фактично Сенчук В.В. не заперечував підписання первинних документів (договорів та інших документів) хоча й зазначав, що їх суть він не розумів.

Крім того, колегія звертає увагу на те, що суд першої інстанції, на відміну від суду апеляційної інстанції, фактично не досліджував реальність вчинення господарських операцій, відсутність такої реальності було обґрунтовано виключно наявністю протоколу допиту як свідка директора ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" Сенчука В.В., що також свідчить про неповне з'ясування обставин справи та про не надання належної правової оцінки спірним правовідносинам в сукупності всіх обставин справи, які необхідно встановити та які є визначальними для правильного вирішення спору.

Також колегія суддів звертає увагу, що прийнятті рішення суду необхідно також врахувати на надати оцінку доводам ТОВ "Гарант Ойл Групп" вказаним у відзиві на касаційну скаргу, зокрема відносно того, що кримінальне провадження щодо контрагента ТОВ "РОСУКРЕНЕРГОХОЛДІНГ" за ознаками злочину передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво) було закрито 29.09.2017 на підставі п. 2 ч. 1 ст. 284 КПК України.

Таким чином, обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

За змістом частини 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків.

Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з'ясовано всі обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з'ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 6 липня 2017 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року у справі №816/494/17 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду