Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

02 квітня 2019 року

Київ

справа №815/1244/15

касаційне провадження №К/9901/19422/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 19.05.2015 (суддя Завальнюк І.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2015 (головуючий суддя - Коваль М.П., судді: Домусчі С.Д., Зуєва Л.Є.) у справі №815/1244/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейд Сервіс» до Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Трейд Сервіс» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.09.2014 №0000812203.

Одеський окружний адміністративний суд постановою від 19.05.2015 позов задовольнив.

Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 09.11.2015 залишив постанову Одеського окружного адміністративного суду від 19.05.2015 без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Державна податкова інспекція у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області оскаржила їх у касаційному порядку.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 19.05.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2015 та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову.

В обґрунтування своїх вимог Державна податкова інспекція у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Зокрема, наголошує на безтоварності господарських операцій з придбання позивачем нафтопродуктів у Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАУС».

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейд Сервіс» щодо підтвердження взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ПРАУС» за період: квітень 2014 року, результати якої оформлено актом від 29.08.2014 №4764/15-53-22-3/37679847.

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на неправомірне включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з придбання у Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАУС» товарів (нафтопродуктів) на підставі договорів від 22.04.2014 №250, від 22.04.2014 №22/26, від 01.04.2014 №01/37, від 01.04.2014 №01/77 та від 25.04.2014 №25/2.

В обґрунтування своєї позиції щодо відсутності у позивача права на формування даних податкового обліку за вказаними операціями податковий орган посилався на те, що контрагент позивача відсутній за адресою місцезнаходження; у Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРАУС» відсутні власні складські приміщення, основні фонди, транспортні засоби та інші ресурси, зокрема трудові, необхідні для господарської діяльності; до перевірки податковому органу не надано первинних документів щодо відповідності отриманого товару стандартам якості, а також фактичного транспортування товарів контрагентом; не підтверджено рух товару по ланцюгу постачання.

На підставі зазначеного акта перевірки Державною податковою інспекцією у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.09.2014 №0000812203, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 7492313грн., у тому числі: за основним платежем - в сумі 5993850грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 1498463грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивачем не допущено порушень вимог податкового законодавства, оскільки спірні господарські операції підтверджені належними первинними документами.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень вбачається, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована ж податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов для бюджетного відшкодування.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - властивостей придбаних товарів, умов перевезення, зберігання тощо.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Реальність, зокрема, потребує з'ясування того факту, чи справді відповідні активи отримано від указаного у первинних документах контрагента. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків з метою з'ясування характеру та умов здійснення оспорюваних операцій.

З огляду на обставини, якими податковий орган обґрунтовує відсутність реального здійснення спірних господарських операцій судам попередніх інстанцій також необхідно було перевірити належними та допустимими доказами факт реального руху активів по всьому ланцюгу постачання з урахуванням ділової мети такого руху та його зв'язку з господарською діяльністю платника податків.

Крім того, суди попередніх інстанцій не дослідили надану позивачем первинну документацію на предмет можливості ідентифікувати фактичну поставку товару з урахуванням його специфіки, що вимагає дотримання особливих умов зберігання, перевезення та обліку, зокрема у порядку вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказ Мінпаливенерго України, Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Так, з метою дослідження фактичного виконання розглядуваних господарських операцій необхідно аналізувати яким чином транспортувався товар (зокрема пункти навантаження та розвантаження), де зберігався, в тому числі наявність у контрагента та перевізника спеціальних ресурсів для виконання таких зобов'язань або залучення з цією метою третіх осіб та, як наслідок, виникнення відповідних витрат, пов'язаних із таким залученням.

Дослідження таких обставин залишене судами попередніх інстанцій поза увагою.

Таким чином, вищезазначені обставини свідчать про недотримання судами попередніх інстанцій одного із основоположних принципів адміністративного судочинства - офіційного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, що потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам щодо законності та обґрунтованості.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суду слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити обставини справи, належним чином їх оцінити, перевірити якими доказами вони підтверджуються, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 19.05.2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2015 у справі №815/1244/15 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк