ПОСТАНОВА

Іменем України

01 квітня 2019 року

Київ

справа №820/4423/16

адміністративне провадження №К/9901/31799/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,

суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області

на постанову Харківського оружного адміністративного суду від 22.05.2017 року (Суддя: Мельников Р.В.),

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 року (Судді: Зеленський В.В., Чалий І.С., П'янова Я.В.),

у справі № 820/4423/16

за позовом ОСОБА_2

до Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області,

третя особа: Товариство з обмеженою відповідальністю «Кредитні ініціативи» про скасування податкового повідомлення-рішення від 12.11.2015 року № 0043441701, -

ВСТАНОВИВ:

17.08.2016 року ОСОБА_2 (далі - позивач, ОСОБА_2.) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, Центральна ОДПІ), в якому просив суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.11.2015 року № 0043441701 на загальну суму 74 824, 70 грн. (59 859, 76 +14 964, 94).

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 31.10.2016 року залучено в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Товариство з обмеженою відповідальністю "Кредитні ініціативи" (арк. справи 59-61).

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22.05.2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 року адміністративний позов задоволено.

В касаційній скарзі відповідач просив суд скасувати судові рішення, посилаючись на те, що проценти за користування кредитом, нараховані банком відповідно до умов договору та анульовані за його рішенням, як і анульована сума тіла кредиту є доходом платника податків у розумінні Податкового кодексу України, який підлягає оподаткуванню в порядку абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, і позивач в даному випадку мав включити до податкової декларації за 4 квартал 2013 року (з кодом доходу 126) анульовану (списану) суму в розмірі 353 465,65 грн.

Дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції, 28.10.2013 року ТОВ "Кредитні ініціативи" уклало з ПАТ "Альфа-Банк" договір факторингу, відповідно до якого ТОВ «Кредитні ініціативи» набуло право вимоги до ОСОБА_2 за договором про надання траншу № SME0015085 від 02.07.2008р.

Станом на 28.10.2013 р. заборгованість ОСОБА_2 за договором про надання траншу № SME0015085 від 02.07.2008 р. становила 96301,90 дол. США, що було еквівалентом за курсом НБУ на 28.10.2013р. - 769741,09 грн.

Крім того, 28.10.2013р. між ОСОБА_2 та ТОВ "Кредитні ініціативи" було укладено додаткову угоду до договору про надання траншу № SME0015085 від 02.07.2008р. (рамкова угода № SMERS01207 від 02.07.2008), згідно п. 5 якої сторони дійшли згоди, що відповідно до ст. 605 ЦК України ОСОБА_2 було звільнено від подальшого виконання зобов'язань за договором у сумі 44221,90 дол. США, що на момент укладення угоди було еквівалентно - 353465,65 грн.

Товариством з обмеженою відповідальністю "Кредитні ініціативи" 28.10.2013 р. позивачу надано повідомлення про отримання останнім доходу у вигляді прощення боргу у розмірі 44221,90 дол. США та необхідність повідомлення про отримання такого доходу органів державної податкової служби України.

ОСОБА_2 подано податкову декларацію про майновий стан і доходи платника податків від 10.02.2014 р., в якій не відображено отримання доходу у вигляді прощеного боргу.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача грошового зобов'язання із податку на доходи фізичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки контролюючого органу в акті перевірки про порушення позивачем підпункту «д» 164.2.17 пункту 164.2 ст. 164, пп. 168.1.3 п. 168 ст. 168 ПК України, занижено податкові зобов'язання з податку на доходи з окремих видів доходів, відмінних від здійснення господарської (незалежної професійної) діяльності за 2013 рік у розмірі 59 859,76 грн, у зв'язку із нарахуванням ПАТ «Альфа-Банк» доходу, який повинен бути відображений в декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік та задекларований як додаткове благо у вигляді прощення боргу від ПАТ «Укрсоцбанк» в розмірі 353 465,65 грн.

За результатами перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.11.2015 року №0043441701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 74 824,70 грн., у тому числі за основним платежем - 59 859,76 грн., штрафні (фінансові) санкції у розмірі 14 964,94 грн.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанції норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань" від 09 квітня 2015 року № 321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Задовольняючи позов суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції посилались на те, що недекларування фізичною особою додаткового блага у вигляді анульованої (прощеної) кредитором суми процентів за користування кредитом не є порушенням, відповідно відсутні підстави для донарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування.

Роблячи вказаний висновок суди керувались тим, що акт перевірки №336/20-33-17-01-07/НОМЕР_2 від 29.09.2015 р. не містить відомостей щодо складових прощеного ТОВ «Кредитні ініціативи» ОСОБА_2 боргу.

Проте суд касаційної інстанції не погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанції внаслідок не надання оцінки наявним в матеріалах справи доказам в розрізі питання правильності визначених до сплати позивачу сум податку та штрафних санкцій.

Так, судом першої інстанції було залучено в якості третьої особи без самостійних вимог на предмет спору - ТОВ «Кредитні ініціативи», яке надало письмові пояснення з визначення складових суми прощеного боргу. Крім того, вже під час розгляду справи відповідачем надано суду апеляційної інстанції довідку з розрахунком визначеного ним до сплати позивачу суми податку та штрафних санкцій з відповідним обрахунком (арк. справи 154).

Разом з тим, за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Підсумовуючи наведене, суд приходить до висновку, що суд першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350 , 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського оружного адміністративного суду від 22.05.2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2017 року у справі № 820/4423/16 скасувати. Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя І.А. ВасильєваСудді: С.С. Пасічник В.П. Юрченко