П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2015 року м. Київ

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у складі:

головуючогоМаринченка В.Л.,суддів:Волкова О.Ф., Гриціва М.І., Коротких О.А., Кривенди О.В., Панталієнка П.В., Самсіна І.Л., Терлецького О.О., при секретарі судового засідання Ключник А.Ю.,

за участю представників: позивача - Назім С.І., відповідача - Павловича Д.М., -

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом підприємства з іноземними інвестиціями «Лукойл-Україна» (далі - Підприємство) до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби України - Центрального офісу з обслуговування великих платників (правонаступник окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників; далі - управління ДФС) про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и л а:

У грудні 2012 року Підприємство звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення управління ДФС від 14 листопада 2012 року № 0004554120 про донарахування грошового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) в сумі 19 156 645 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4 789 161 грн.

Оскаржуване рішення управління ДФС прийняло на підставі акта від 25 липня 2012 року № 728/41-20/30603572, складеного за результатами перевірки правомірності формування Підприємством податкового кредиту за травень 2012 року, у якому вказано на порушення останнім пункту 201.12 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК). До зазначеного порушення призвело неправомірне, на думку податкового органу, включення до податкового кредиту сум ПДВ на підставі тимчасових вантажних митних декларацій типу ІМ-40.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 23 жовтня 2013 року у задоволенні позову відмовив.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 3 грудня 2013 року рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 23 лютого 2015 року рішення апеляційного суду залишив без змін.

Ухвалюючи таке рішення, суд касаційної інстанції виходив із того, що положення статті 198 <http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/an_4030/ed_2015_02_13/pravo1/T102755.html?pravo=1>ПК без обмеження типу декларацій чітко вказують на момент, з якого у платника податку виникає право на формування податкового кредиту, а саме момент (дату) сплати (нарахування) податку за податковими зобов'язаннями. Оскільки надані Підприємством тимчасові митні декларації (форми ІМ 40 та ІМ 40 ТД) підтверджують факт сплати (нарахування) ПДВ, то вони у розумінні закону є митними деклараціями, що підтверджують право на податковий кредит, а тому донарахування позивачу оскаржуваним рішенням сум ПДВ є неправомірним.

У заяві про перегляд судових рішень Верховним Судом України управління ДФС, посилаючись на неоднакове застосування касаційним судом у подібних правовідносинах пункту 198.6 статті 198 та пункту 201.12 статті 201 ПК, просить скасувати ухвалу Вищого адміністративного суду України від 23 лютого 2015 року та ухвалити нове рішення - про відмову у задоволенні позову.

На обґрунтування заяви додано постанову Вищого адміністративного суду України від 27 жовтня 2014 року (К/9991/67637/12), у якій касаційний суд дійшов висновку про неправомірність віднесення платником податку до податкового кредиту сум ПДВ на підставі тимчасових митних декларацій, оскільки датою виникнення права на податковий кредит слід вважати дату видачі митницею оформленої вантажної митної декларації та зняття тимчасової декларації з контролю.

Перевіривши наведені у заяві доводи, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла висновку про неоднакове застосування судом касаційної інстанції пункту 198.6 статті 198 та пункту 201.12 статті 201 ПК.

Усуваючи розбіжності у застосуванні судом касаційної інстанції зазначених норм матеріального права, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України виходить із такого.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Базою оподаткування при ввезенні товарів на митну територію України є договірна (контрактна) вартість, але не менша митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті, за винятком ПДВ, що включаються до ціни товарів/послуг згідно із законом (пункт 190.1 статті 190 ПК).

За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, згідно з яким датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Відповідно до пункту 201.12 статті 201 ПК у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

За змістом пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 1 Митного кодексу України 2002 року (чинного на час виникнення спірних відносин; далі - МК) визначено, що митна декларація - це письмова заява встановленої форми, яка подається митному органу і містить відомості щодо товарів і транспортних засобів, які переміщуються через митний кордон України, необхідні для їх митного оформлення або переоформлення; митне оформлення - це виконання митним органом дій (процедур), які пов'язані із закріпленням результатів митного контролю товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, і мають юридичне значення для подальшого використання цих товарів і транспортних засобів.

Згідно зі статтею 81 МК декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари і транспортні засоби, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. Умови та порядок застосування форм декларування, перелік відомостей, необхідних для здійснення митного контролю та митного оформлення, визначаються Кабінетом Міністрів України, а порядок заповнення митних декларацій та інших документів, що застосовуються під час митного оформлення товарів і транспортних засобів, встановлюється спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи.

Статтею 82 МК передбачено, що у випадку, коли декларант з поважних причин, перелік яких визначається спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи, не може здійснити у повному обсязі декларування товарів і транспортних засобів, які ввозяться на митну територію України, безпосередньо під час переміщення їх через митний кордон України (крім товарів, які переміщуються транзитом через територію України), такі товари можуть бути випущені у вільний обіг у спрощеному порядку після подання митному органу тимчасової чи неповної декларації та під зобов'язання про подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку не пізніше ніж через 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг. Рішення про можливість випуску товарів у вільний обіг з наступним оформленням митних документів у повному обсязі приймається митним органом виходячи з обставин переміщення таких товарів через митний кордон України, характеристики підприємства, установи, організації та за умови сплати належних податків і зборів у повному обсязі

Положення про вантажну митну декларацію затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 9 червня 1997 року № 574.

Пунтом 2 цього Положення визначено, що вантажна митна декларація <http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/an_64/ed_2012_10_01/pravo1/KP970748.html?pravo=1> (далі - ВМД) - це письмова заява встановленої форми, що подається митному органу на паперовому носії або як електронний документ і містить відомості про товари та транспортні засоби, які переміщуються через митний кордон України, митний режим, у який вони заявляються, а також іншу інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування та сплати податків, зборів та інших платежів; ВМД, заповнена у звичайному порядку, - це ВМД <http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/an_23/ed_2012_02_22/pravo1/RE20687.html?pravo=1> з установленим обсягом даних, на підставі якої завершується митне оформлення товарів і транспортних засобів у заявлений митний режим.

Порядок застосування тимчасової та неповної декларацій відповідно до митного режиму імпорту (при випуску у вільній обіг) затверджено наказом Державної митної служби України (далі - ДМСУ) від 30 грудня 2003 року № 932 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 17 січня 2004 року за № 66/8665; далі - Порядок).

Згідно з пунктом 4.1 Порядку оформлення товарів із застосуванням тимчасової чи неповної декларації проводиться відповідно до Порядку здійснення митного контролю й митного оформлення товарів із застосуванням вантажної митної декларації, затвердженого наказом ДМСУ від 20 квітня 2005 року № 314 <http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/ed_2012_05_30/pravo1/RE10719.html?pravo=1> (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 27 квітня 2005 року за № 439/10719).

Якщо згідно з цим Порядком подання тимчасової декларації не потребує отримання дозволу митного органу, подана митному органу тимчасова декларація підтверджує взяття декларантом зобов'язання не пізніше ніж через 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг подати митному органу ВМД, заповнену в звичайному порядку, і передбачені законодавством документи та відомості, необхідні для здійснення митного контролю й митного оформлення товарів, задекларованих у тимчасовій декларації, що не подавались при оформленні тимчасової декларації.

Відповідно до пункту 4.7 Порядку зняття тимчасової чи неповної декларацій з контролю в ПМО та ЄАІС ДМСУ здійснюється на підставі оформленої ВМД <http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/an_23/ed_2012_02_22/pravo1/RE20687.html?pravo=1>, у графі 40 якої зазначається номер відповідної тимчасової або неповної декларації.

Отже, тимчасова або неповна декларація не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарів у вільний обіг. Таке спрощення покладає на декларанта обов'язок протягом 30 днів з дня випуску товарів у вільний обіг подання митної декларації, заповненої у звичайному порядку, тим самим забезпечується завершеність процедури декларування. Прийняття митним органом такої декларації і є завершальним юридичним фактом правовідносин митного оформлення.

Наведене дає підстави для висновку, що після подання тимчасової митної декларації можливі зміни щодо зазначених у ній відомостей, зокрема й вартості ввезеного на митну територію товару, що є базою оподаткування ПДВ, остаточні ж відомості про такі товари будуть міститись у митній декларації, заповненій у звичайному порядку. Тому у разі випуску товарів у вільний обіг у спрощеному порядку з поданням платником тимчасової митної декларації суми ПДВ відносяться до податкового кредиту на підставі поданої платником та прийнятої митним органом митної декларації, заповненої у звичайному порядку з установленим обсягом даних, яка підтверджує завершення декларування ввезеного на митну територію товару (за умови дотримання інших вимог щодо формування податкового кредиту).

З огляду на викладене колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України погоджується із висновком суду першої інстанції у цій справі про недотримання Підприємством вимог пункту 201.12 статті 201 ПК при формуванні податкового кредиту за травень 2012 року без наявності ВМД <http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/an_23/ed_2012_02_22/pravo1/RE20687.html?pravo=1>, заповненої у звичайному порядку, на підставі лише тимчасової декларації (типу ІМ. 40 ТД).

Таким чином, висновок суду касаційної інстанції у справі, що розглядається, не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права, а отже, ухвала Вищого адміністративного суду України від 23 лютого 2015 року та помилково залишена ним без змін постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 3 грудня 2013 року підлягають скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишенню в силі.

Керуючись статтями 241-243 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України

п о с т а н о в и л а:

Заяву Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби України - Центрального офісу з обслуговування великих платників задовольнити частково.

Ухвалу Вищого адміністративного суду України від 23 лютого 2015 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 3 грудня 2013 року скасувати, постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2013 року залишити в силі.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає, крім випадку, встановленого пунктом 3 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий В.Л. Маринченко Судді: О.Ф. Волков М.І. Гриців О.А. Коротких О.В. Кривенда П.В. Панталієнко І.Л. Самсін О.О. Терлецький