ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" вересня 2016 р. м. Київ К/800/35397/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді-доповідача:Усенко Є.А.,суддів: Борисенко І.В., Веденяпіна О.А., при секретарі: Корецькому І.О.,

розглянувши у судовому засідання

касаційну скаргу Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області (правонаступник Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби)

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 07.02.2013

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2013

у справі № 820/329/13-а Харківського окружного адміністративного суду

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю комерційно-виробнича фірма (ТОВ ВКФ) «Рома»

до Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби (ОДПІ)

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 07.02.2013, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2013, позов задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення Лозівської ОДПІ від 11.01.2013 №№ 0000012228, 0000022228.

У касаційній скарзі ОДПІ просить скасувати ухвалені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Позивач, заперечуючи проти касаційної скарги, просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача за 9 місяців 2012 року від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 602908,00 грн., збільшення суми грошового зобов'язання із податку на прибуток на 697299,00 грн. за основним платежем та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 348649,50 грн. згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 11.01.2013 №№ 0000012228, 0000022228 відповідно, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної планової перевірки від 28.12.2012 за № 1474/22-204/23325414. Згідно з цими висновками позивач порушив норми пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України (ПК): неправомірно відобразив у рядку 06.5 «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду» податкової декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2012 року суму 6462583,00 грн., яка була перенесена із податкової декларації за півріччя 2012 року. Ця сума відповідає 100 % розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування, який значився в податковому обліку ТОВ ВКФ «Рома» станом на 01.01.2012, замість 1615646,00 грн., тобто 25 % зазначеного розміру. Такі дії товариства щодо ведення податкового обліку призвели до завищення розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 4846937,00 грн. у податковому обліку за півріччя 2012 року, яке в подальшому було перенесено до податкової декларації за 3-й квартал 2012 року. З урахуванням значення рядка 07 «об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності» податкової декларації за півріччя 2012 року - 3923380,00 грн., об'єкт оподаткування становить 923557,00 грн. У результаті вказаних порушень позивачем завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2012 року на 602908,00 грн. та занижено податок на прибуток за ІІІ квартал 2012 року на 697299,00 грн. ОДПІ були враховані висновки акту камеральної перевірки податкової декларації з податку на прибуток за півріччя 2012 року від 13.08.2012 за № 97/15/23325414.

У судовому процесі встановлено, що до рядка 06.5 податкової декларації з податку на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2012 року було послідовно перенесено значення рядків 06.5 декларацій за І квартал 2012 року та ІІ квартал 2012 року в розмірі 6462583,00 грн., яке до цього було враховано при заповненні рядка 07 податкової декларації за 2011 рік, тобто від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в цьому розмірі було в податковому обліку ТОВ КВФ «Рома» станом на 01.01.2012.

Зменшуючи значення рядка 06.5 податкової декларації за 9 місяців 2012 року, контролюючий орган посилався на те, що позивачем усупереч нормі пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК було відображено 100 % від'ємного значення об'єкта оподаткування станом на 01.01.2012, у той час як цими нормами встановлено обмеження у 25 %.

Відповідно до пункту 150.1 ст. 150 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення..

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК (у редакції до внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 № 4834-VI (Закон № 4834-VI ), встановлено, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням того, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Законом № 4834-VI, який набрав чинності з 01.07.2012, пункт 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК був викладений у новій редакції редакції, згідно з якою пункт 150.1 статті 150 ПК застосовується: - у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення;

- у 2012 - 2015 роках таким чином: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів платників з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше станом на 1 січня 2012 року є від'ємне значення (з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 податковий рік), то сума цього значення підлягає включенню до витрат: звітних (податкових) періодів починаючи з І півріччя і наступних звітних періодів 2012 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом цього і за наслідками наступних податкових періодів 2012 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних податкових періодах;

звітних (податкових) періодів 2013 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2012 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2013 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах;

звітних (податкових) періодів 2014 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2013 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2014 року, то непогашена сума підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах;

звітних (податкових) періодів 2015 року у розмірі 25 відсотків суми такого від'ємного значення та сум від'ємного значення, не погашених за 2014 податковий рік. У разі якщо 25 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування не погашається протягом відповідних звітних (податкових) періодів 2015 року, то непогашена сума не підлягає врахуванню при визначенні податкових зобов'язань у наступних періодах.

При цьому платники податку на прибуток ведуть окремий облік показника від'ємного значення об'єкта оподаткування, що склався станом на 1 січня 2012 року та включається до витрат наступних податкових періодів і сум, не погашених протягом 2012 - 2015 років. Таке від'ємне значення погашається в першу чергу. В другу чергу погашається від'ємне значення об'єкта оподаткування, що виникло після 31 грудня 2011 року.

Для підприємств з доходом за 2011 рік менше 1 мільйона гривень пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку за наслідками 2011 податкового року є від'ємне значення, то сума такого значення підлягає включенню до витрат звітного (податкового) періоду I півріччя 2012 року та наступних звітних (податкових) періодів до повного погашення такого від'ємного значення.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, виходили з того, що оскільки нормами пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК у редакції Закону № 4834-VI не встановлено процедуру перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, яке значилось в податковому обліку платника податку з доходом за 2011 рік більше 1 мільйона гривень станом на 01.01.2012 і яке вже було враховано при визначенні об'єкта оподаткування за І, ІІ квартали 2012 року відповідно з нормативними вимогами, діючими на дати подання податкових декларацій за ці звітні податкові періоди, позивач правомірно включив у податковому обліку за ІІІ квартал 2012 року від'ємне значення об'єкта оподаткування в розмірі 100% від'ємного значення станом на 01.01.2012, тобто сформованого до набрання чинності Закону № 4834-VI.

Такий висновок, однак, не відповідає правильному застосуванню вищенаведених правових норм, оскільки з набранням чинності Законом № 4834-VI діє інший порядок відображення у податковому обліку від'ємного значення об'єкта оподаткування, згідно з яким позивач, як платник податку на прибуток з доходом за 2011 рік 1 мільйон гривень та більше, мав право відобразити 25 % від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток у податковій декларації за І півріччя 2012 року з подальшим відображенням іншої частини від'ємного значення у податковому обліку за 2013-2015 роки. З огляду на те, що податкова декларація за І півріччя 2012 року була подана після набрання чинності нормами Закону № 4834-VI, то позивач мав право відобразити лише 25 % від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток, а отже і у податковій декларації за 3-й квартал 2012 року.

Суди попередніх інстанцій не звернули увагу на такий зміст правового регулювання, встановлений вищенаведеними правовими нормами, внаслідок чого зробили помилковий висновок про задоволення позову.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області задовольнити, скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 07.02.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2013, у задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписІ.В. Борисенко