Історія справи

ПОСТАНОВА

Іменем України

31 січня 2019 року

Київ

справа №808/161/16

адміністративне провадження №К/9901/28465/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши в попередньому судовому засіданнікасаційну скаргуТовариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Запоріжоілгруп»на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2016 року (колегія у складі суддів: М.М. Гімон, С.Ю. Чумак, І.В. Юрко)у справі№ 808/161/16за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Запоріжоілгруп»доВільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій областіпровизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Запоріжоілгруп» (далі - ТОВ «Торговий дім «Запоріжоілгруп») звернулось до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Вільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області № 0000322200 від 24 грудня 2015 року, яким збільшено грошові зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 3171,25 грн, у тому числі за основним платежем 2537,00 грн., штрафними (фінансовими) санкціями 634,25 грн.

Адміністративний позов обґрунтовано тим, що позивач правомірно при визначенні сум податкового зобов'язання з акцизного податку оподатковує лише операції з реалізації підакцизних товарів за місцем реалізації (торгівельна точка) кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, а реалізацію юридичним особам та фізичним особам-підприємцям цих товарів за відомостями та талонами не включає до об'єкту оподаткування, оскільки така реалізація здійснюється для комерційного використання і не є об'єктом оподаткування акцизним податком у розумінні приписів підпункту 213.1.9 пункту 213.1 ст.213 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 13 липня 2016 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення - рішення Вільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області від 24 грудня 2015 року №0000322200.

Постанова мотивована тим, що контролюючим органом при визначені сум податкового зобов'язання безпідставно врахована вартість нафтопродуктів, реалізованих контрагентам для використання у господарській діяльності. При цьому суд зазначив, що позивач при визначенні сум податкового зобов'язання з акцизного податку оподатковує операції з реалізації підакцизних товарів за місцем реалізації (торгівельна точка) кінцевим споживачам (фізичні особи) для їх особистого некомерційного використання, а реалізацію юридичним особам та фізичним особам - підприємцям не включає до об'єкту оподаткування через використання нафтопродуктів у своїй господарській діяльності (комерційне використання). Здійснення роздрібного продажу нафтопродуктів через мережу АЗС не позбавляє суб'єкта господарювання права здійснювати й оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через мережу АЗС.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2016 року скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 13 липня 2016 року та прийнято нову постанову, якою у позові відмовлено у повному обсязі.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходив із того, що податкові зобов'язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій та від форми розрахунку за них (готівкою або у безготівковій формі), у зв'язку з чим прийняте контролюючим органом оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким залишити в силі рішення суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права та неповне з'ясування обставин справи. Доводи касаційної скарги є аналогічними обґрунтуванням адміністративного позову.

У письмових запереченнях на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом апеляційної інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Торговий дім «Запоріжоілгруп» з питань правомірності визначення об'єкта оподаткування та декларування в звітності акцизного податку за період з 01 січня 2015 року по 01 жовтня 2015 року, за результатами якої складено акт № 616/08-31-22/38839332 від 04 листопада 2015 року, яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем акцизного податку (визначення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету) за перевірений період на загальну суму 580273,00 грн, у тому числі заниження на суму 607272,00 грн та завищення на суму 26999,00 грн.

Позивачем 13 листопада 2015 року подано заперечення на акт перевірки, внаслідок чого у період з 20 листопада 2015 року по 03 грудня 2015 року контролюючим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Торговий дім «Запоріжоілгруп» з питань, що стали предметом поданого заперечення, за результатами якої складено акт № 646/08-31-22/38839332 від 10 грудня 2015 року, яким зафіксовано порушення позивачем вимог підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем акцизного податку (визначення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету) за період з 01 січня 2015 року по 30 вересня 2015 року на загальну суму 248732,00 грн, у тому числі заниження на суму 259034,00 грн та завищення на суму 10302,00 грн.

24 грудня 2015 року на підставі акта перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0000322200, яким позивачу збільшено грошові зобов'язання з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 3171,25 грн, у тому числі за основним платежем 2537,00 грн, штрафними (фінансовими) санкціями 634,25 грн.

Відповідно до пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України (далі - ПК України) до підакцизних товарів належать: нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 ПК України (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків (абзаци 1, 2 підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 ПК України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України.

Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому, в незалежності від форми розрахунків.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпунктом 215.3.10 пункту 251.3 статті 215 ПК України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, є дата надходження оплати за проданий товар, що передбачено пунктом 216.9 статті 216 ПК України.

Відповідно до пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» (далі - Правила) розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

Згідно з пунктом 10.3.1.1 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» (далі - Інструкція), затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315.

При цьому, відповідно до пункту 10.3.1.3 Інструкції відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (підпункту 10.3.4.2 Інструкції), за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). Відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.

Отже, при відпуску нафтопродуктів через мережу АЗС здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з пунктом 216.9 статті 216 ПК України.

Пунктом 2 Правил встановлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

Пунктами 34 та 35 цих Правил встановлено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

З вищезазначених норм вбачається, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу.

Щодо поняття некомерційного використання, то Верховний Суд вважає, що у значенні в якому його вжито у Податковому кодексі України, нормативно-правових актах, що регулюють порядок реалізації нафтопродуктів у роздріб, слід розуміти, що таким використанням є таке, яке виключає його подальшу реалізацію кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків.

Оскільки через мережу АЗС здійснюється реалізація нафтопродуктів у роздріб кінцевому споживачу з метою некомерційного використання, то контролюючий орган у межах спірних правовідносин не мав обов'язку встановлення факту використання контрагентами позивача придбаних нафтопродуктів з тією чи іншою метою.

Враховуючи підпункт 3.5 пункту 3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 № 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за № 105/5296, рядок 9 розрахункового документа (назва податку, літерне позначення ставки податку, ставка податку у відсотках, сума податку) може повторюватися відповідно до кількості податкових груп, тобто не менше 6.

Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група.

Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального.

При цьому, диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає.

Відтак, через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (пункт 2 Правил № 1442 та ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять»), а тому такі операції оподатковуються акцизним податком відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України.

Таким чином, дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» через мережу АЗС, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Враховуючи вищезазначене, Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що податкові зобов'язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів під час здійснення розрахункових операцій та від форми розрахунку за них (готівкою або у безготівковій формі), у зв'язку з чим прийняте контролюючим органом оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним.

На користь такого висновку свідчить також змістове уточнення законодавцем правового регулювання питання щодо сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів (пальне), Законом України від 24.12.2015 року № 909-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», яким не змінюючи попереднього правового регулювання уточнено пп. 14.1.212 ПК України згідно із яким під реалізацією суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів слід розуміти продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об'єктах громадського харчування, а також фізичний відпуск з автозаправної станції та/або автомобільної газозаправної станції товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, незалежно від форми розрахунків.

Вказаний правовий висновок відповідає вже усталеній правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постановах від 24 квітня 2018 року у справі № 826/28176/15 та від 22 березня 2018 року у справі № 803/3643/15.

Враховуючи вищенаведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, не спростованими доводами касаційної скарги, про відсутність законних підстав для задоволення позову.

Суд касаційної інстанції визнає, що суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суд повно встановив обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надав їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 345, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Запоріжоілгруп» залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2016 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

............................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду