ВЕРХОВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

Іменем України

27.03.2018 Київ К/9901/12890/18 2а-1670/5096/12

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: Шипуліної Т.М. (суддя-доповідач), Бившевої Л.І., Хохуляка В.В. розглянув у порядку письмового провадження справу №2а-1670/5096/12 за позовом Виробничо-будівельного колективного підприємства «Рассвет» до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання рішення нечинним,

В С Т А Н О В И В:

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 22.08.2012, залишеною без змін та ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.11.2012, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 17.07.2012 №0010392301/1009, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем на суму 515325,00грн., від 17.07.2012 №0010422301/1010, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 56060,00грн. та штрафними (фінансовими) санкціями на 28030,00грн., та від 17.07.2012 №0010432301/97, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ на загальну суму 423202,00грн.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 12.11.2015 касаційну скаргу відповідача залишено без задоволення, постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.08.2012 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.11.2012 - без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів, Кременчуцька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Полтавській області звернулася із заявою про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 12.11.2015 з підстав, передбачених пунктом 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України

У заяві відповідач просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.08.2012, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.11.2012 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 12.11.20185, прийняти нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

Відповідно до приписів статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено заміну відповідача - Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області Державної податкової служби її правонаступником - Кременчуцькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Полтавській області.

Суд перевірив матеріалами справи наведені у заяві доводи та дійшов висновку, що заява підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Суди встановили, що відповідачем проведена позапланова виїзна перевірка Виробничо-будівельного колективного підприємства «Рассвет» з питань взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Монолітбудкомплект» за період з 01.01.2011 по 31.12.2011 та з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ріст» за період з 01.02.2012 по 29.02.2012.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.4, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України.

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 22.06.2012 №1900/22-209/24831310 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 17.07.2012 №0010392301/1009, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем на суму 515325,00грн., від 17.07.2012 №0010422301/1010, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 56060,00грн. та штрафними (фінансовими) санкціями на 28030,00грн., та від 17.07.2012 №0010432301/97, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ на загальну суму 423202,00грн.

У заяві про перегляд рішення суду касаційної інстанції податковий орган посилається на неоднаковість застосування у подібних правовідносинах підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, просить скасувати постановлені у справі судові рішення та ухвалити нове - про відмову у задоволенні позову.

На обґрунтування заяви про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 12.11.2015 Кременчуцька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Полтавській області подала копії рішень Вищого адміністративного суду України від 31.08.2016 у справі №826/2564/15 (К/800/38687/15) та від 08.09.2016 у справі №804/20645/14 (К/800/40148/15) в яких суд касаційної інстанції дійшов висновку, що контрагенти позивача по господарським операціям не мали можливості забезпечити виконання укладених з позивачем договорів, господарські операції між позивачем та його контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності.

Тобто, у заяві про перегляд судового рішення податковим органом порушується питання про різне застосування норм податкового і пов'язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкових зобов'язань з податку на прибуток і ПДВ. Насамперед йдеться про реальність і товарність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит і валові витрати, а також про підтвердження/непідтвердження платниками податку товарності господарської операції належними і допустимими доказами.

У справі, про перегляд рішення в якій заявлено вимогу, суди першої, апеляційної та касаційної інстанцій дійшли висновку, що операції між позивачем та його контрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю «Ріст» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Монолітбудкомплект» з купівлі-продажу та поставки товарів фактично здійснювались, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, а висновки акту не відповідають дійсним обставинам справи та не ґрунтуються на вимогах закону.

Верховний Суд України вирішував питання про усунення розбіжностей у застосуванні згаданих вище норм податкового законодавства , зокрема, у постановах від 12.01.2016 у справі №21-3706а15, від 14.03.2017 у справі №21-1513а16, від 12.09.2017 у справі №826/10933/14.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення обєкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обовязковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

У справі, що розглядається, суди вказали на безпідставність прийняття податковим органом оскаржуваних рішень, оскільки господарські операції між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Ріст», Товариством з обмеженою відповідальністю «Монолітбудкомплект» фактично здійснені, направлені на настання правових наслідків, які обумовлені ними та підтверджені належним чином складеними первинними документами, а придбаний товар використано позивачем у власній господарській діяльності.

При цьому, судами відхилено посилання податкового органу на фіктивність контрагентів позивача, неможливість ведення ними господарської діяльності та наявність взаємоузгоджених дій, спрямованих на формування неправомірної податкової вигоди.

Суд з таким висновком не погоджується, оскільки статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

При розгляді конкретної справи суди такі доводи контролюючого органу мають перевіряти та оцінювати. Проте, у даній справі висновки судів про помилковість доводів відповідача щодо штучного формування валових витрат і податкового кредиту є передчасними та зроблені без належного з'ясування фактичних обставин справи.

Зазначені вище прогалини щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку.

Ураховуючи наведене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись підпунктом 1 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, статтею 52 (в редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII) та статтями 241, 242, 243 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону України від 13.07.2017 №2136-VIII), суд -

ПОСТАНОВИВ:

Заяву Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.08.2012, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.11.2012 та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 12.11.2015 у справі №2а-1670/5096/12 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає

Судді Т.М.Шипуліна

Л.І.Бившева

В.В.Хохуляк