ПОСТАНОВА

Іменем України

24 січня 2019 року

Київ

справа №810/4200/16

адміністративне провадження №К/9901/36398/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скаргиОСОБА_2на постанову Київського окружного адміністративного суду 03 квітня 2017 року (суддя О.Є. Брагіна)на ухвалуКиївського апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2017 року (колегія у складі суддів: В.В. Кузьменко, Я.М. Василенко, А.Г. Степанюк)у справі №810/4200/16за позовомОСОБА_2доБроварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській областіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_2 звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області від 07 грудня 2016 року №0047671304 та №0047861304, якими позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Позов обґрунтовано безпідставністю висновків відповідача про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2015 рік, оскільки згідно пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України) не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року.

Постановою Київського окружного адміністративного суду 03 квітня 2017 року, залишеним без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2017 року, у позові відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що сума прощеного позивачу основного боргу за кредитним договором з банком становить 686 120,47 грн, тобто перевищує 50 % мінімальної заробітної плати, встановленої станом на 01 січня 2015 року, а отже є його доходом, який згідно з пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб та військовим збором. При цьому суд апеляційної інстанції вказав на безпідставність застосування судом першої інстанції положень пп. 165.1.59 п. 165.1 ст. 165 ПК України, оскільки прощення основного боргу за кредитним договором відбулося до встановлення цією нормою пільг.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права.

Касаційна скарга обґрунтована помилковість позицій судів попередніх інстанцій, оскільки анульована (прощена) банком сума заборгованості у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, не є додатковим благом платника податку у відповідності до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у зв'язку з чим, на його думку, сума прощеної (анульованої) банком заборгованості не повинна враховуватись як додаткове благо позивача. Також посилався на невстановлення й недослідження судами обставин щодо складових суми прощеної (анульованої) кредитором боргу, яка може включати в себе як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, штрафи, пеню тощо й, як наслідок, ненадання правової оцінки статусу прощеної (анульованої) суми боргу за фінансовим кредитом, який остання має в розумінні підпункту «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, та можливості її віднесення до загального оподатковуваного доходу позивача.

У поясненні по справі відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків за період з 01 січня 2015 року по 31 грудень 2015 року, за результатами якої складено акт №282/13-04/2850016950, яким зафіксовано порушення абз. «д» пп.164.217 п.164.2 ст.164 ПК України, що виявилось у не включенні анульованої суми заборгованості по кредиту ПАТ «Укрсоцбанк» в декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік у розмірі 219427,78 грн. та несплаті податку на доходи фізичних осіб. Крім того, виявлено розбіжність у розмірі 3291,42 грн. у визначенні суми військового збору, яка підлягала сплаті до бюджету, внаслідок чого позивачу було донараховано податок на доходи фізичних осіб у розмірі 36577,55 грн. із застосування штрафу 9144,39 грн., а також збільшено суму військового збору на 3291,42 грн. та застосована штрафна санкція 822, 86 грн.

На підставі висновків акта перевірки податковою інспекцією прийнято податкові повідомлення-рішення від 07 грудня 2016 року №0047671304 та №0047861304, якими позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Судами також встановлено, що ПАТ «Укрсоцбанк» анульовано основну суму кредитної заборгованості ОСОБА_2 за договором про внесення змін №2 до договору кредиту №351/892731 від 17 квітня 2008 року. Банком включено суми списаного боргу до податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) ознака доходу « 126».

Листом №09.301-87/10115 від 20 жовтня 2016 року банк повідомив позивача про списання заборгованості за кредитним договором №351/892731 від 17 квітня 2008 року в сумі 21423,13 грн. за 3 кв. 2015 року та 220 000 грн.- 4 кв. 2015 року. Зазначений лист отримано особисто позивачем.

Разом з тим касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу позивача в межах її доводів, вважає висновки суду апеляційної інстанцій про законність податкового повідомлення-рішення контролюючого органу передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак таке судове рішення не є такими, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Згідно з пп. 163.1.1 та 163.1.2 п. 163.1 ст. 163 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ПК України) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Тобто, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07травня 2015 року, редакція пп. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Аналіз наведених норм права з урахуванням змін, дає підстави для висновку, що анульовані кредитором суми процентів, пені, комісії тощо, не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Разом з тим, боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

До аналогічного висновку дійшов Верховний Суд під час розгляду подібної справи, зокрема постанова від 10 травня 2018 року, справа №802/142/17-а (адміністративне провадження №К/9901/35810/18).

Однак, вирішуючи вказану справу, суди попередніх інстанцій в порушення завдання адміністративного судочинства та принципу офіційного з'ясування обставин справи, не встановили факти, що мають виключне значення для правильного вирішення даної справи по суті.

Користуючись наданими повноваженнями, суди повинні були витребувати необхідні відомості в частині, що стосується спірних правовідносин, а саме копію рішення про списання простроченої заборгованості позивачу, з наданням повної розшифровки суми, у тому числі із зазначенням сум з яких складається прощений борг (тіло кредиту, проценти за користуванням тілом кредиту, пеня, штраф, тощо). Окрім того, дослідити про належне повідомлення боржника про прощення (анулювання) боргу, що має наслідком відповідні обов'язки для боржнка щодо декларування та сплати податку.

Підсумовуючи наведене, Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що виявлені неточності мають бути досконало досліджені, задля можливості винесення у даній справі законного рішення, у зв'язку із чим рішення судів, які винесені по суті спору підлягають скасуванню, а справа має бути направлена до суду першої інстанції на новий розгляд.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на момент ухвалення судового рішення суду першої інстанції) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Підсумовуючи наведене, Суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанції допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1.Касаційну скаргу ОСОБА_2 задовольнити частково.

2.Постанову Київського окружного адміністративного суду 03 квітня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29 червня 2017 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

3.Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П.Юрченко І.А.ВасильєваС.С.Пасічник Судді Верховного Суду